董光源

摘 要：自20世紀(jì)90年代，金融工具及其衍生的發(fā)展，使得傳統(tǒng)計量模式已難以適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要，公允價值日益受到會計各界的廣泛關(guān)注。公允價值能夠為無形資產(chǎn)和交易提供合理的會計計量，其實質(zhì)是客觀價值，能動態(tài)及時地反映企業(yè)的各項變化，為決策提供依據(jù)。公允價值作為一種新的計量模式而被大量的引用在新的會計準(zhǔn)則中，但我國理論界對公允價值的必要性和可行性有很大疑問，實務(wù)界對如何使用公允價值更處于迷茫中，阻礙了公允價值在我國的發(fā)展。本文從日本公允價值的運用入手，指出公允價值在我國的運用現(xiàn)狀和問題，并進一步據(jù)此為我國公允價值發(fā)展提出對策。

關(guān)鍵詞：公允價值；日本；運用現(xiàn)狀；問題；對策

一、公允價值在我國的現(xiàn)實選擇

（一）公允價值計量具的諸多優(yōu)勢

1.與歷史成本相比，公允價值能夠按照市場的變化，準(zhǔn)確的對企業(yè)的現(xiàn)金流量進行體現(xiàn)，了解企業(yè)的各種情況和能力。2.能夠充分合理地反映出資產(chǎn)價值。與歷史成本相比，公允價值能夠?qū)①Y產(chǎn)在市場總的變化體現(xiàn)出來，提出較準(zhǔn)確地合理的價值。3.使會計由成本核心轉(zhuǎn)向價值核心。人們很難通過傳統(tǒng)會計資料獲得企業(yè)未來價值方面的直觀的信息。所以，其為現(xiàn)代會計從傳統(tǒng)成本核心轉(zhuǎn)向價值核心奠定了基礎(chǔ)。4.能培養(yǎng)會計人員的理財意識。我國會計的核算職能包括記賬、算賬、報賬、參與預(yù)測、分析和考核，目前來說我國的財會人員只重記賬、算賬、報賬，對于參與預(yù)測、分析和考核等很少關(guān)注，這將阻礙企業(yè)正常的經(jīng)營活動，若采用公允價值計量則可以提高自身管理理財?shù)乃健?.能使會計信息更有相關(guān)性。

（二）公允價值在我國新會計準(zhǔn)則中運用的具體現(xiàn)狀

我國新的會計準(zhǔn)則引入公允價值計量，主要體現(xiàn)有：1、將公允價值和歷史成本、可變現(xiàn)凈值等等放在同等地位；2、雖然在一定范圍內(nèi)引入了公允價值，但是對于發(fā)達(dá)國家而言，我國公允價值的運用還不廣泛。

二、公允價值在應(yīng)用中存在問題

（一）缺少成熟的市場

公允價值的適用必須有較活躍的交易市場和客觀公正的評估機構(gòu)，公允價值依靠活躍市場進行實施，這樣才能保證計量的可靠性和相關(guān)性，并根據(jù)此確定交易的價格。而當(dāng)前的實際情況是許多資產(chǎn)和負(fù)債不具有這樣的市場條件，我國沒有西方國家一樣成熟的市場。這種經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)型沒有完成，通過恒定的價格難以反映變動的價值，絕大多數(shù)的資產(chǎn)在獲得其公允價值時很難準(zhǔn)確。

（二）缺乏有效的監(jiān)督體系

在法律監(jiān)督方面，對違法行為沒有威懾力和強大的懲罰措施。對于利用公允價值進行操縱利潤行為的懲罰不夠嚴(yán)厲；另外，因為我國會計師事務(wù)所對于利益的過度追求，摒棄了應(yīng)該堅持的獨立性的客觀原則，這就影響了注冊會計師的監(jiān)督職能。

（三）操作難度大，公允價值難以計量

我國會計事業(yè)雖有極大的發(fā)展，但在實際中不易應(yīng)用，公允價值難以計量，使得新的會計準(zhǔn)則僅僅是空洞的，不真實的，沒有細(xì)節(jié)的規(guī)定。特別是在市場交易不活躍或市場價格缺乏的時候，許多會計要素難以找到合適的交易價格所以在計量操作上面臨著很大困難。

三、公允價值在日本的運用

（一）公允價值的適用對象

公允價值評價的適用對象：公允價值在最初測定、事后測定、減損處理、企業(yè)重組等許多情況下都適用。這些對象不僅包括金融商品，還包括廣義上的非金融商品。

（二）公允價值運用的影響因素

1.資產(chǎn)和負(fù)債。公允價值可以對特定的資產(chǎn)和負(fù)債進行測定。所以，在測定日所決定資產(chǎn)和負(fù)債的價格，備受市場參與者的關(guān)注。這種與資產(chǎn)或負(fù)債有關(guān)的特征，也是企業(yè)在進行公允價值測定時必須要考慮的。

2.交易。公允價值測定，是在現(xiàn)在的市場情況下，在測定日，市場參與者進行非特定交易時對資產(chǎn)的銷售或負(fù)債的轉(zhuǎn)讓的價值的一種假定，當(dāng)下，對資產(chǎn)的出售或負(fù)債的轉(zhuǎn)讓進行的交易，需要對市場進行假設(shè)，包括：與這種資產(chǎn)或負(fù)債有關(guān)的主要市場；若主要的市場不存在，與這種資產(chǎn)或負(fù)債有關(guān)的最有利的市場。

3.市場參與者。企業(yè)或者市場參與者在決定資產(chǎn)或價格通常使用假定，而資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值必須得到測定。

4.價格。公允價值測定的得出，需要綜合比較測定日非特異的交易、資產(chǎn)出售特別是交易價格或負(fù)債的轉(zhuǎn)讓所支付的金額價格、直接可以觀察到的價格、使用評價方法得到的價格。

（三）公允價值在各方面的運用

1.非金融資產(chǎn)的運用

（1）非金融資產(chǎn)的最高和最佳利用。非金融資產(chǎn)的公允價值測定是對資產(chǎn)利用的最高和最佳方法，或者說，最高和最佳的方法是指，其他市場參與者在交易中出于對自身利益考慮而進行的資產(chǎn)利用。

（2）非金融資產(chǎn)的價值算定的前提。非金融資產(chǎn)和其他資產(chǎn)或負(fù)債進行重組利用時，市場參與者為了獲得最大的價值，故而采用最高和最佳的利用方法。這種情況下，所謂非金融資產(chǎn)的公允價值，又是與其他資產(chǎn)或負(fù)債共同利用、而其他資產(chǎn)或負(fù)債是市場參與者的假設(shè)的基礎(chǔ)上取得的。從而可以對非金融資產(chǎn)的出售和現(xiàn)在的交易的實際價格進行確定。

2.負(fù)債和企業(yè)自行發(fā)行的共同持有性金融商品的運用

（1）關(guān)于轉(zhuǎn)讓時的假定。負(fù)債在轉(zhuǎn)讓的過程中，負(fù)債是持續(xù)存在的，市場參與者中的轉(zhuǎn)讓方有假定各種要求的義務(wù)。所以，負(fù)債在測定日交易雙方不可進行結(jié)算和取消。企業(yè)自身發(fā)行的共同擁有的金融商品在轉(zhuǎn)讓當(dāng)中，共同擁有金融商品是持續(xù)存在的，市場參與者中的轉(zhuǎn)讓方對共同擁有性金融商品關(guān)聯(lián)的權(quán)利和需繼承的義務(wù)進行假設(shè)。所以，共同擁有性金融商品在測定日必須假設(shè)不可進行解約和取消。

（2）轉(zhuǎn)讓過程中市場價格不存在的情況。同樣的或類似的負(fù)債或企業(yè)自身發(fā)行的共同擁有性金融商品在轉(zhuǎn)讓過程中市場價格不存在、將同樣的其他資產(chǎn)作為自身所有的情況。作為企業(yè)，對于這樣的負(fù)債或企業(yè)自身發(fā)行的共同擁有性金融商品，在測定日時，要從將同樣的資產(chǎn)作為自身所有的市場參與者的觀點出發(fā)，進行公允價值的測定。

同樣，同一種或類似的負(fù)債或企業(yè)自身發(fā)行的共同擁有性金融商品在轉(zhuǎn)讓中不存在市場價格，且同樣的其他資產(chǎn)不被作為自身企業(yè)所有的情況，企業(yè)對這樣的負(fù)債或企業(yè)自身發(fā)行的共同擁有性金融商品，要從擁有共同擁有性請求權(quán)的市場參與者的觀點出發(fā)，運用評價方法對公允價值進行測定。

四、改善公允價值在應(yīng)用中存在的問題的對策

（一）建立開放、活躍、統(tǒng)一而又充分競爭的經(jīng)濟市場環(huán)境

不斷完善公允價值計量應(yīng)用的社會和市場條件公允價值應(yīng)用的重要條件是存在著活躍的市場。公允價值是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，只有存在一個公平有效的市場，才有可能得到真實、可靠的公允價值。

（二）完善公允價值體系

我國處于公允價值實行的初級階段，應(yīng)學(xué)習(xí)外國的優(yōu)秀經(jīng)驗，結(jié)合本國的實際特點制定完善的公允價值準(zhǔn)則，制定便于操作的細(xì)則。制定更具體的、更便于操作、更詳細(xì)的公允價值計量細(xì)則，使做出決策的決策者對公允價值進行可靠和公允的評估。

（三）加大對企業(yè)和市場的監(jiān)管力度

加強對企業(yè)和市場的監(jiān)管，不斷完善監(jiān)管機制，規(guī)范企業(yè)的經(jīng)濟活動，可以避免發(fā)生不公平交易和利潤操縱的情況，保障我國公允價值的應(yīng)用。應(yīng)當(dāng)借鑒日本公允價值的經(jīng)驗，順應(yīng)時代發(fā)展的要求，堅持政府監(jiān)管與社會監(jiān)管相結(jié)合、形成較完整的市場化監(jiān)管體系，并對市場準(zhǔn)入準(zhǔn)出和市場的運營實行全程監(jiān)管。

（四）提高會計人員的職業(yè)道德和專業(yè)技能

在應(yīng)用公允價值時，會計人員需要做出大量且正確的職業(yè)判斷。而全面的專業(yè)理論知識功底，實踐經(jīng)驗是做出正確的職業(yè)判斷的依靠。要加強對會計人員守法意識和職業(yè)道德的教育。（作者單位：重慶交通大學(xué)經(jīng)濟與管理學(xué)院）

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