陶瓊

【摘要】資產(chǎn)侵占是舞弊高發(fā)領(lǐng)域，給組織帶來經(jīng)濟利益損失和名譽危害。由于其隱蔽性強，通常難以被及時發(fā)現(xiàn)，是企業(yè)管理中的難題。本文從時間、人員、地點、業(yè)務(wù)邏輯等多角度出發(fā)，探討并舉例說明針對資產(chǎn)侵占舞弊行為的風險監(jiān)測指標，以期達到及時發(fā)現(xiàn)并制止舞弊行為的目標.

【關(guān)鍵詞】舞弊；風險監(jiān)測；資產(chǎn)侵占

一、資產(chǎn)侵占職務(wù)舞弊常見現(xiàn)象 舞弊是一個非常寬泛的法律概念，于段多樣，危害性大，帶有欺騙的于段獲取不當利益。本文所探討的舞弊行為，其定義源工我國《內(nèi)部審計具體準則第6號——舞弊的預防、檢查與報告》，指組織內(nèi)、外人員采用欺騙等違法違規(guī)于段，損害或謀取組織經(jīng)濟利益，同時可能為個人帶來不正當利益的行為。

舞弊一般分為腐敗、資產(chǎn)侵占和財務(wù)報表舞弊三類，其中資產(chǎn)侵占舞弊以占有組織資產(chǎn)為日的，在所有發(fā)生舞弊行為中高達86%（2010年，美國注冊舞弊審核師協(xié)會ACFE，Repor工 工o 工hena工ion on occupa工ional ahuse），屬工高發(fā)舞弊行為。常見的資產(chǎn)侵占舞弊現(xiàn)象有：

1.隱匿收入或者資產(chǎn)，具體表現(xiàn)：在未計人商品銷售款；每日現(xiàn)金未能及時存繳銀行；虛假記錄現(xiàn)金折扣；廢舊物資變賣未記賬；資產(chǎn)出租或使用收入未記賬；政府獎金、捐贈收入未記賬等。

2.虛列成本費用，具體表現(xiàn)：虛開票據(jù)或者假發(fā)票報賬套取現(xiàn)金；虛構(gòu)職工人數(shù)，虛增工資支出，套取現(xiàn)金；串通供應(yīng)商在采購、工程等虛增采購金額；偽造卸貨單、索賠申請等套取資金等。

3.故意利用財務(wù)差錯套取資金：具體表現(xiàn)在重復向客戶收款；空白支票偽造簽名、修改收款人；增加小額現(xiàn)金收據(jù)的數(shù)量和總額；虛列往來、核銷等賬面套取資金；票據(jù)金額、憑證金額、賬面金額不一致套取資金；合計數(shù)與分列數(shù)總計不一致套取資金等。

4.偽造、藏匿票據(jù)、文件和印章：偽造支票簽名、修改收款人、隱藏支票、偽造合同，私刻印章等。

5.資產(chǎn)、現(xiàn)金盜用或者不當使用：具體表現(xiàn)為將偷盜物資材料或是半成品、夸大存貨損耗、信息泄露以換取利益等。

二、風險監(jiān)測對于反舞弊的現(xiàn)實意義

舞弊基本特征主要有三個方面：（1）舞弊的行為人有不良動機和日的；（2）事先要經(jīng)過預謀策劃，事后要設(shè)法掩蓋罪行；（3）舞弊形態(tài)呈多樣化、復雜化、隱蔽化，并且其危害性很大。在行使舞弊行為時就希望抓住舞弊者是較困難的，而舞弊利益的轉(zhuǎn)化也因秘密進行而不容易被發(fā)現(xiàn)。一般而言，反舞弊有效措施包括：良好的內(nèi)部控制機制、審計、舉報、入職者背景調(diào)查和舞弊警示教育培訓等。

建立、健全組織的內(nèi)部控制并使之得以有效實施是預防舞弊的主要途徑。其不相容職務(wù)管理、授權(quán)管理、相互牽制的主要方式是有效預防舞弊行為發(fā)生的重要于段；但由于內(nèi)部控制存在局限性，面對串通舞弊（包括組織內(nèi)部串通舞弊和內(nèi)部人員與外部人員串通舞弊）往往失效。

審計源于審計人員素質(zhì)、審計時間成本、審計范圍等原因并不能完全保證百分之百發(fā)現(xiàn)所有舞弊行為，同時傳統(tǒng)審計常帶有事后性，往往在發(fā)生舞弊很長時間后才被偶然發(fā)現(xiàn)。

近年來，舉報成為反舞弊的重要手段，根據(jù)相關(guān)統(tǒng)計，40%的舞弊由舉報發(fā)現(xiàn)（2010年ACFE Repor工 工o 工he na工ion onoccupa工ional ahuse），但其局限性也不容忽視：如舉報信息反應(yīng)機制不完善，一些舉報石沉大海；舉報人保護機制不夠使得舉報人畏首畏尾，取證難；有些舉報人與被舉報人之間存在私人恩怨，舉報不實等。

舞弊警示教育、人職者背景調(diào)查能夠有效預防舞弊發(fā)生，但并不能發(fā)現(xiàn)已經(jīng)發(fā)生的舞弊。

因此，筆者認為，對于風險監(jiān)測也是反舞弊的重要于段，尤其在舞弊發(fā)現(xiàn)尤為有效，應(yīng)當予以重視。

風險監(jiān)測是指運用各種監(jiān)測手段，持續(xù)對各種可量化的風險指標以及不可量化的風險因素進行監(jiān)測，動態(tài)捕捉風險變化趨勢，跟蹤分析風險狀況及分析原因的過程。良好的風險監(jiān)測能通過跟蹤已識別的風險，監(jiān)視殘余風險和識別新風險，向使用者提供信息，幫助其做出有效決策，更好的發(fā)現(xiàn)或是制止舞弊的發(fā)生。

風險監(jiān)測更能夠為后續(xù)審計稽核提供方向，提升審計效率和質(zhì)量，增加舞弊發(fā)現(xiàn)的概率和及時性。

三、針對資產(chǎn)侵占舞弊的常見風險監(jiān)測指標

筆者認為，對資產(chǎn)侵占舞弊的風險監(jiān)測指標，可從以下設(shè)計思路人手：

一是舞弊行為實施的主體是具有職務(wù)之便的組織內(nèi)部人員，因此與業(yè)務(wù)相關(guān)的人員及其變化，應(yīng)作為風險監(jiān)測指標的維度予以考慮。

二是舞弊行為會在資金流、信息流和實物流運動過程中存在矛盾，因此風險監(jiān)測可從資金流、信息流和實務(wù)流進行配比或者同一指標不同時間配比分析，甄別異?，F(xiàn)象。

三是舞弊者總帶有僥幸心理，舞弊行為常不止一次，其行為及趨勢總大致朝一個方向，帶有時間性的序列指標是風險監(jiān)測指標構(gòu)建方向之一。

在實務(wù)中，資產(chǎn)侵占舞弊的風險監(jiān)測指標包括以下：

1.絕對性指標

（1）業(yè)務(wù)頻率

一般情況下，業(yè)務(wù)頻率總在一定范圍內(nèi)進行波動，超過正常業(yè)務(wù)頻率范圍的業(yè)務(wù)本身屬工異常項目。如中央八項規(guī)定和三公經(jīng)費實施前，一些企事業(yè)單位年末突擊報銷、突擊花錢，其頻率大大超過以往月份，且缺乏充足的理由。再比如對同一供應(yīng)商的多次付款超過合同約定等。

（2）數(shù)字精確度

反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的數(shù)字有一定的精確度。有的項目該精確卻不精確，如報銷發(fā)票、入庫單的日期、數(shù)量、單位、單價、品種及規(guī)格含糊不清或根本不填，金額一般為某個整數(shù)；有的項目不該精確卻很精確，如某員工連續(xù)數(shù)月報銷的發(fā)票，號碼相鄰間隔數(shù)月且為整數(shù)，屬工異常現(xiàn)象，需要重點關(guān)注。

（3）限額之下的敏感性區(qū)域

如某單位規(guī)定5萬元以下的銷售費用由部門批準；以上由領(lǐng)導批準。結(jié)果4.7萬元至4.99萬元之間的費用頻率發(fā)生遠遠超過其他區(qū)域。再如某單位規(guī)定30萬元及以上的采購需進行招標，以下限額可以詢價采購；而26萬元-29.99萬元的詢價采購，如果采購內(nèi)容基本相似或相關(guān)，難免有拆分標段的嫌疑。endprint

2.相對性指標

（1）時間配比 一是業(yè)務(wù)發(fā)生的時間與其他要素帶有不正常規(guī)律性：如某家電影院，某個票務(wù)人員上崗時間及當日票務(wù)收入銳減存在較高的關(guān)聯(lián)性；某位檢驗人員上崗時間與當日物資輸送設(shè)備故障率存在較高關(guān)聯(lián)性等。

二是業(yè)務(wù)發(fā)生時間與其他時間矛盾：如某員工工資發(fā)放時間比其離職時間延后持續(xù)幾個月；再比如發(fā)票日期與發(fā)票的連續(xù)號碼不相符，開出的同一類發(fā)票，日期在前、號碼在后或日期在后、號碼在前等。

（2）會計科日之間的配比，原始憑證與科日的配比

會計核算應(yīng)當依據(jù)會計準則的要求，相應(yīng)會計科日存在對應(yīng)關(guān)系。如在應(yīng)收款、應(yīng)付款的轉(zhuǎn)賬中發(fā)現(xiàn)異常的對應(yīng)關(guān)系，應(yīng)當予以關(guān)注，如同筆款項在其他應(yīng)付款與職工薪酬等多次倒換，或者同筆其他應(yīng)付款在不同名字員工備用金直接倒換等。

應(yīng)當關(guān)注記賬科目與憑證不對應(yīng)關(guān)系，如果財務(wù)賬面付款數(shù)字大，原始憑證報銷票面小的情況。

（3）具有邏輯關(guān)系業(yè)務(wù)實物流、信息流和資金流的配比

一是資金流與信息流不配比：單位賬戶資金變動與銀行于續(xù)費不相符，或者銀行手續(xù)費來自未記賬的開戶銀行賬戶等；二是資金流與實物流不配比：有設(shè)備對外租賃卻未見租賃收入等；三是信息流與實物流不配比：明明已抵債的產(chǎn)品卻安靜地躺在某角落等；四是資金流、實物流、信息流不配比：同定資產(chǎn)清理卻沒見報廢實物和變賣資金等。

（4）地點配比

企業(yè)經(jīng)營過程中，同一商品可以從多渠道，多地點采購，在同等條件下為節(jié)約成本，應(yīng)就近采購，而舍近求遠，或頻繁多次的采購行為存在異常情況；再比如某沿海企業(yè)，出現(xiàn)西藏、新疆等沒有業(yè)務(wù)往來地點的會議費報銷等。

3.人員情況

（1）業(yè)務(wù)人員重合

內(nèi)控執(zhí)行良好的企業(yè)，暫時出現(xiàn)了不相容崗位沒有分離的情況；如某單位出現(xiàn)了出納離崗三個月，會計和出納同一人擔任的情況；由于人員配置緊張，出現(xiàn)采購部經(jīng)理暫代采購崗位的情況。

（2）利益沖突人員在不相容崗位任職

某單位的采購人員和驗收人員、庫管和采購人員存在親屬關(guān)系或者其他特定關(guān)系，提升舞弊的可能性。

（3）人員行為異常

舞弊發(fā)生總源工動機、機會和理由三個要素，人員行為異常預示著產(chǎn)生動機如賭博、高消費、拒絕休假、回避升職、與供應(yīng)商過度密切往來等。

4.外單位情況

（1）外單位經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍

外單位成本業(yè)務(wù)與其經(jīng)營范圍不一致有可能因為單位選擇供應(yīng)商時資質(zhì)審查不嚴；也可能由于虛假業(yè)務(wù)合同關(guān)系套取資金。

（2）外單位往來款期限長短

外單位名字陌生且長期不發(fā)生業(yè)務(wù)，掛賬金額較大，為異常業(yè)務(wù)。

（3）合同簽訂方與付款對象不一致的情況：

合同簽訂對象名稱和合同付款對象不一致且無變更函的情況。

綜上，資產(chǎn)侵占舞弊并非無法檢測，風險監(jiān)測指標既有定量分析，也有定性要素。定量指標可以借助信息技術(shù)于段進行在線實時監(jiān)測；定期現(xiàn)場監(jiān)測某些定性要素也同樣重要。通過良好的風險監(jiān)測過程管理，以期達到及時發(fā)現(xiàn)并制止舞弊發(fā)生的目標。參考文獻：

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