江西贛粵高速公路股份有限公司服務(wù)區(qū)管理中心 邰曉萍

一、高速公路建設(shè)單位的甲供材料結(jié)算方式

高速公路建設(shè)單位既要考慮合理降低投資成本，又必須在此基礎(chǔ)上確保大宗材料質(zhì)量過硬，同時要保證施工材料的及時供應(yīng)。高速公路建設(shè)的甲供材料項目，即主要建設(shè)材料由高速公路建設(shè)單位提供給施工單位，施工單位主要提供其他材料以及勞務(wù)和設(shè)備，高速公路建設(shè)單位的甲供材料模式能夠?qū)Σ牧蟻碓磳嵤┯行У目刂疲侠斫档凸こ淘靸r，促進工程整體質(zhì)量的提升，大中型工程建設(shè)項目中這一模式被廣泛應(yīng)用?，F(xiàn)階段“甲招乙供”模式逐步取代了傳統(tǒng)的甲供模式，也就是材料供應(yīng)合同由材料供應(yīng)商與施工方簽定，工程建設(shè)方主要負責(zé)材料款結(jié)算以及相關(guān)招標(biāo)工作，材料款在施工承包人進行工程款結(jié)算時扣回。

高速公路甲供材料實際發(fā)出時，方法一：是將材料款按照實際購買價直接記入相應(yīng)的“高速公路工程投資”科目項下，在施工方相關(guān)工程進行結(jié)算時甲供材料費不再列入。這一方法在實踐中可操作性并不理想，主要原因是：高速公路建設(shè)工程施工方投標(biāo)報價中甲供材料的價款也包括在高速公路工程款中，而且會成為取費提稅的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，關(guān)于工程實際造價計價相關(guān)程序國家有具體規(guī)定，無論工程所用材料由哪一方提供，全部材料的實際價款都應(yīng)包含在工程造價中；通常材料發(fā)出時建設(shè)單位就將材料價款直接計入工程成本，但材料實際上還未在適用于工程中，相關(guān)會計信息會出現(xiàn)失真現(xiàn)象；高速公路建設(shè)單位的甲供材料由高速公路建設(shè)單位直接將其計入工程實際成本，而這部分材料款施工方則不會將其計入實際工程款中，施工方必然會少交營業(yè)稅。實踐中這種結(jié)算方法已經(jīng)較少應(yīng)用，故而本文不做更多研究。方法二：即由高速公路建設(shè)單位按照預(yù)算價或者是材料實際購買價貸記計入工程物資項下，借記計入預(yù)付工程款項下。有兩種相關(guān)核算方法可在進行工程款實際結(jié)算時選用：

(1)按照實際購買的價格發(fā)出原材料，高速公路施工單位由于收到相關(guān)材料時仍然按照材料相應(yīng)的預(yù)算時價格入賬，所以在實際結(jié)算時也只能按預(yù)算價進行工程款的計量。高速公路建設(shè)工程實際結(jié)算時，如果實際購買價大于相應(yīng)的預(yù)算價，建設(shè)單位則應(yīng)該在借記計入建筑安裝工程投資項下，也可計入其他投資或者是設(shè)備投資（以下同）；貸記計入“高速公路預(yù)付工程款”項下；如果實際購買的價格小于相應(yīng)的預(yù)算價，則應(yīng)該做出相反的分錄。

(2)按照預(yù)算價發(fā)出原材料，如果有轉(zhuǎn)出材料，那么兩者之間的實際差額應(yīng)該在高速公路工程成本中直接計入。實際結(jié)算將材料款扣回時，如果實際購買價小于預(yù)算價，則記入“高速公路工程投資”的貸方；若預(yù)算價小于實際購買價，則應(yīng)該在借方記入高速公路工程投資項下。兩種結(jié)算方式比較，第二種方式可以彌補相應(yīng)的弊端、漏洞，也與會計制度相契合。而且承包人工程款中計入材料成本，也可以更好的避免施工方在甲供材情況下少繳營業(yè)稅等相關(guān)稅金的問題。所以實踐中第二種結(jié)算方式更為適合。

二、高速公路建設(shè)單位的甲供材料出現(xiàn)的超欠供問題

高速公路建設(shè)工程中，原材料的實際使用量在工程投標(biāo)報價時很難精確計算，實踐中材料實際用量與預(yù)算量有時會有較大差距，超欠供問題在甲供材料管理中很常見。工程開展竣工決算過程中，建設(shè)單位要對甲供材實際存在的超欠供問題進行仔細核對。具體方法為：實際超供的部分，相應(yīng)的成本應(yīng)扣回，按相關(guān)材料實際購買時的價格借記計入預(yù)付工程款項下，貸記計入建筑安裝工程投資項下。這一方法就是由承包人實際承擔(dān)超供部分的材料款，原因在于如果超計劃實際使用效果材料成本不由施工方承擔(dān)，甲供材料模式就無法實現(xiàn)成本控制和節(jié)約的效果。通常超供數(shù)量如果較大，或者是超供的原因在于設(shè)計變更等情況的發(fā)生，施工方以及業(yè)主之間就會相互推諉，一般而言雙方可以通過協(xié)商或邀請第三方咨詢公司對材料使用相應(yīng)的定額數(shù)進行調(diào)整，以確定實際工程量是否需要變更。

還有一種辦法可用于材料超供問題的解決，也就是合同中要對材料使用已經(jīng)超出設(shè)計數(shù)量的部分（也要把設(shè)計變更以及施工允許的損耗考慮進來)，高速公路施工方要向指定的材料供應(yīng)商自費購買。這種方法有利于施工方在實際施工過程中對材料的節(jié)約使用，有效提升材料使用效率，這一方法關(guān)鍵在于對預(yù)算對精確核定，以免施工方采用做高工程預(yù)算的方法來避免自行承擔(dān)超供材料費用的現(xiàn)象。另外這一方法也要想辦法避免甲供材料有結(jié)余時施工方的浪費行為。實際供應(yīng)量如果小于預(yù)算量即欠供，甲供材料款應(yīng)該按照預(yù)算價進行扣除。但預(yù)算價如果實際高于購買價，應(yīng)該將甲供材料款按照實際購買價扣除。目的是防止施工方將預(yù)算價做高，防范以此賺取預(yù)算價實際高于購買價的價差。欠供的材料款，借記計入建筑安裝工程投資項下，貸記計入預(yù)付工程款項下。材料實現(xiàn)結(jié)余可以是工程成本降低，對高速公路建設(shè)單位更有利，要防止預(yù)算充足情況下施工方虛報相關(guān)材料的數(shù)量，或者在其他項目上挪用。

三、高速公路建設(shè)單位的甲供材料會計核算問題相關(guān)思考和總結(jié)

在高速公路建設(shè)過過程中，保證及時供應(yīng)材料以及降低工程成本還有保證工程質(zhì)量等是甲供材料模式被高速公路建設(shè)單位應(yīng)用的初衷，也有較好的實用效果。就財務(wù)風(fēng)險管理而言，高速公路甲供材料模式由發(fā)包人承擔(dān)價格變動風(fēng)險，承包方應(yīng)該實際承擔(dān)數(shù)量變動的風(fēng)險(超供)最為合理。對于是否實際應(yīng)用甲供模式，建設(shè)單位事先應(yīng)該考慮兩個問題：甲方能否確保購買到質(zhì)優(yōu)價廉的材料，有沒有合適的方法對承包方材料的實際使用情況進行有效監(jiān)督。增加甲供材料，相關(guān)管理成本會隨之提高，相關(guān)的會計核算工作也會更加復(fù)雜。所以選擇甲供材料模式時高速公路建設(shè)單位事先要考慮的因素：必須熟悉市場行情；甲供材料只選擇對工程造價以及質(zhì)量影響較大的主要材料；對材料實際使用情況以及結(jié)算工作要加強控制。最大限度的發(fā)揮甲供材料模式對于工程建設(shè)的積極作用。

[1]吳雷鳴.“甲供材”的稅務(wù)及會計處理[J].中國稅務(wù)報2014(1):3－4