熊玉娟

淺議謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用

熊玉娟

本文系統(tǒng)地闡釋了謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、會(huì)計(jì)處理方法、或有負(fù)債準(zhǔn)則運(yùn)用等方面的運(yùn)用；進(jìn)一步地剖析謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中所存在的一系列問(wèn)題，并針對(duì)相關(guān)問(wèn)題提出改進(jìn)策略。

謹(jǐn)慎性原則；資產(chǎn)減值；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

本文首先闡釋了謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、會(huì)計(jì)處理方法、或有負(fù)債準(zhǔn)則運(yùn)用等方面的運(yùn)用；進(jìn)一步地剖析謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中所存在的一系列問(wèn)題，并針對(duì)相關(guān)問(wèn)題提出改進(jìn)策略。

一、謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用

（一）謹(jǐn)慎性原則在確認(rèn)與計(jì)量方面的運(yùn)用

1.關(guān)于存貨的計(jì)價(jià)。在市場(chǎng)價(jià)格整體處于下降趨勢(shì)的情況下，如果企業(yè)的存貨計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法，那么其期末余額與市場(chǎng)價(jià)格相差不大，從而能夠較為客觀地反映出期末存貨的價(jià)值。由此可見，企業(yè)在選取何種存貨計(jì)價(jià)方法，應(yīng)當(dāng)從謹(jǐn)慎的角度出發(fā)，客觀反映資產(chǎn)的價(jià)值，以免對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生較大影響。

2.關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)。無(wú)形資產(chǎn)包括企業(yè)自行研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)和外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)于自行研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)支出劃分為費(fèi)用化支出和資本化支出，資本化支出最終能夠轉(zhuǎn)化為無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，而費(fèi)用化支出則構(gòu)成企業(yè)費(fèi)用的一部分。費(fèi)用化的實(shí)質(zhì)是謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用的體現(xiàn)。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，雖然研發(fā)支出的費(fèi)用化部分使當(dāng)前費(fèi)用總額有所上升，但在一定程度上也增加了企業(yè)在以后期間可供選擇的空間和財(cái)務(wù)自由裁量權(quán)，從而促使企業(yè)加大對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的開發(fā)力度。

3.關(guān)于收入的確認(rèn)。在商品交易中，企業(yè)要從風(fēng)險(xiǎn)、管理、利益和成本等四個(gè)維度，來(lái)判斷是否將某一銷售業(yè)務(wù)確認(rèn)為企業(yè)當(dāng)前的銷售收入。因此，謹(jǐn)慎地確認(rèn)收入，可以防止高估當(dāng)前收入，避免出現(xiàn)潛在的風(fēng)險(xiǎn)，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

（二）謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)處理方法上的運(yùn)用

1.固定資產(chǎn)的加速折舊。固定資產(chǎn)的加速折舊法不僅能夠使其有形損耗得到補(bǔ)償，而且也能夠使無(wú)形損耗得到相應(yīng)的補(bǔ)償。同時(shí)，固定資產(chǎn)折舊具有“稅盾效應(yīng)”，能夠減少了企業(yè)當(dāng)期的現(xiàn)金的流出，從而使企業(yè)有充裕的現(xiàn)金流量來(lái)用于買新設(shè)備，進(jìn)而推進(jìn)企業(yè)技術(shù)更新。

2.計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)可以自行確定其應(yīng)收賬款的計(jì)提比例和方法，增加了可供選擇的空間，從而有助于降低壞賬損失所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。此外，滿足一定條件下，存貨也應(yīng)當(dāng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)則，對(duì)于可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的那一部分，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備?？梢?，應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等是謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用的重要領(lǐng)域。

（三）謹(jǐn)慎性原則在或有負(fù)債準(zhǔn)則中的運(yùn)用

1.關(guān)于或有事項(xiàng)的確認(rèn)。根據(jù)規(guī)定只有與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)滿足以下條件時(shí)，企業(yè)才能夠?qū)⑵渥鳛橐豁?xiàng)負(fù)債：①該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)；②該義務(wù)履行可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；③該義務(wù)的金額能夠可靠計(jì)量。在會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)，或有負(fù)債主要涉及“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目，以便能夠合理地預(yù)計(jì)或有負(fù)債?；蛴惺马?xiàng)的相關(guān)規(guī)定可以有效地預(yù)防低估負(fù)債，防范潛在的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵。

2.或有資產(chǎn)的披露。如果一項(xiàng)或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)其原因在會(huì)計(jì)報(bào)表中披露。如果企業(yè)能夠可靠地預(yù)計(jì)其產(chǎn)生的影響，那么還需要進(jìn)一步地在會(huì)計(jì)報(bào)告作出相關(guān)披露，為避免對(duì)資產(chǎn)的高估。此外，應(yīng)當(dāng)將謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用于披露或有資產(chǎn)當(dāng)中，給予使用者以重要提示，使其能夠理解該資產(chǎn)并不一定會(huì)給企業(yè)帶來(lái)收益。

二、謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)運(yùn)用中的局限性

（一）會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)有待提升

謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用增加了企業(yè)會(huì)計(jì)人員的主觀臆斷性。比如，對(duì)于現(xiàn)金流量如何估計(jì)、折現(xiàn)率如何確定等問(wèn)題，完全憑借會(huì)計(jì)人員的個(gè)人經(jīng)驗(yàn)來(lái)確定，使謹(jǐn)慎性原則極易被人利用、誤用、甚至濫用，使其有可能淪為利潤(rùn)調(diào)節(jié)的工具。因此，謹(jǐn)慎性原則的合理運(yùn)用，有賴于會(huì)計(jì)人員綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)的提升。

（二）與其他會(huì)計(jì)原則存在沖突

1.與真實(shí)性原則相沖突。真實(shí)性原則的根本要求是以真實(shí)的交易或者事項(xiàng)為基礎(chǔ)，以便能夠準(zhǔn)確地呈現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息。然而，在會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)，謹(jǐn)慎性原則對(duì)潛在的損失和費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量，顯然，這與真實(shí)性原則存在相悖。

2.與歷史成本原則的沖突。在歷史成本法下，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)取得時(shí)的實(shí)際成本進(jìn)行確認(rèn)。但是，按照謹(jǐn)慎性原則的精神，存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備、應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)計(jì)提資產(chǎn)減值損失等，顯然，與歷史成本原則的相背離。

3.與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則的沖突。權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)質(zhì)是根據(jù)收入或者費(fèi)用的實(shí)際形成時(shí)間，來(lái)確定其相應(yīng)的期間歸屬。配比原則體現(xiàn)為“有一定的收益，就會(huì)需要由一定的成本費(fèi)用來(lái)彌補(bǔ)”。而從謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵來(lái)看，有可能會(huì)將以后期間的成本、費(fèi)用在本期確認(rèn)，而將本期可能的收益延后到以后會(huì)計(jì)期間來(lái)確認(rèn)。

（三）不完善的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制約謹(jǐn)慎性原則作用的施展

事實(shí)上，由于市場(chǎng)機(jī)制還不健全，市場(chǎng)中絕大多數(shù)的商品缺乏有用的參考信息，從而難以確定其公允價(jià)格，進(jìn)一步地，資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值也難以確定。因此，從市場(chǎng)完善程度來(lái)看，謹(jǐn)慎性原則還難以實(shí)現(xiàn)。

（四）潛在的利潤(rùn)操縱行為

由于謹(jǐn)慎性原則依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，從而可能淪為企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。例如，部分企業(yè)為了調(diào)節(jié)利潤(rùn)，通過(guò)應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備、存貨減值準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回，來(lái)減少或增加企業(yè)的利潤(rùn)，從而達(dá)到盈余管理的目的。

三、解決謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用中存在問(wèn)題的對(duì)策

（一）提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)

目前，我國(guó)會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)有待提高，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面入手：第一，財(cái)政部門應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育，并將其作為考核會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)的重要指標(biāo)。第二，會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)知識(shí)儲(chǔ)備，通過(guò)后續(xù)教育，提高自身的理論水平。第三，會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)與學(xué)習(xí)，不斷提升操作能力。

（二）緩解謹(jǐn)慎性原則與其他會(huì)計(jì)原則之間的沖突

為了有助于緩解謹(jǐn)慎性原則與其他會(huì)計(jì)原則之間的沖突，企業(yè)可以從以下方面著手：第一，優(yōu)先考慮客觀性原則，謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用要以該原則為基礎(chǔ)；第二，由于不同的企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)有所差異，因此謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用程度應(yīng)當(dāng)有所不同。

（三）使謹(jǐn)慎性原則具有可操作性

財(cái)政部應(yīng)把謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用出臺(tái)相應(yīng)解釋性公告，以保障該原則能夠合理地運(yùn)用于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中。

（四）加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督

基于“經(jīng)濟(jì)人”的假設(shè)，企業(yè)管理層可能通過(guò)謹(jǐn)慎性原則來(lái)實(shí)現(xiàn)個(gè)人利益，從而損害企業(yè)整體價(jià)值。因此，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化以注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)為核心的外部監(jiān)督機(jī)制，促進(jìn)謹(jǐn)慎性原則的合理運(yùn)用，從而確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，對(duì)會(huì)計(jì)人員的行為進(jìn)行監(jiān)督與制約，防止謹(jǐn)慎性原則被誤用、濫用。

［1］韓中華.淺析謹(jǐn)慎性在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題及對(duì)策［J］.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2016，（02）：20-21.

［2］嚴(yán)紹毓.謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)工作中的應(yīng)用［J］.經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2016，（01）：111-112.

［3］祁玉.基于會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則的企業(yè)內(nèi)部控制程序研究［J］.財(cái)會(huì)通訊，2015，（19）：26-29.

（作者單位：重慶市萬(wàn)州區(qū)百安壩派出所）