梁培薇

會計職業(yè)判斷問題研究

梁培薇

本文從會計職業(yè)判斷的定義、特點、主客體及程序等出發(fā)，探討會計職業(yè)判斷在我國會計準則中的具體體現(xiàn)，分析我國會計職業(yè)判斷現(xiàn)狀及其成因，并在此基礎上提出提高我國會計職業(yè)判斷質量的相應對策建議。

會計職業(yè)判斷；現(xiàn)狀；對策

一、會計職業(yè)判斷概述

（一）會計職業(yè)判斷的定義及特點

1.會計職業(yè)判斷的定義

一般來說，會計職業(yè)判斷是指會計人員根據(jù)相關會計標準，對會計確認、計量和財務報告等過程中的不確定會計事項做出裁決與斷定的過程。

2.會計職業(yè)判斷的特點

（1）主觀性。做出判斷的主體是人，這種行為本身就具有主觀性。在會計職業(yè)判斷的實際工作中，會計準則也允許企業(yè)會計人員根據(jù)自身經(jīng)營特點，選用不同的方法政策處理會計資料以期更好地反映企業(yè)財務狀況，這樣的情況下會計人員的主觀性是無可避免的。

（2）專業(yè)性。會計職業(yè)判斷對于不確定性事項的處理基于會計及相關專業(yè)知識基礎之上，會計人員的知識結構、從業(yè)經(jīng)驗、判斷技巧和對企業(yè)狀況的了解程度、對準則政策的掌握程度等都會直接影響到會計職業(yè)判斷的合理性。

（3）權衡性。做出會計職業(yè)判斷之前，會計人員一般會有多個備選方案，哪一個方案更能及時、恰當?shù)胤从吵銎髽I(yè)當前的財務狀況、盈利能力和現(xiàn)金流量，更有效地維護和提高企業(yè)的自身經(jīng)濟效益，完成這些目標的同時，會計人員還需要在可靠性與相關性、利益驅動和職業(yè)道德等原則的沖突下做出取舍、權衡，才能做出最后的選擇。

（4）社會性。會計信息帶來經(jīng)濟后果，人具有社會性，行為受利益支配，此時會計職業(yè)判斷就有了社會性特點。

（二）會計職業(yè)判斷應遵循的原則

1.獨立原則

為保證會計信息的公正性，會計人員須嚴守職業(yè)判斷責任，遵守獨立性原則。

2.客觀原則

會計人員須保持遵守客觀原則的職業(yè)意識。以會計事項為中心，客觀分析企業(yè)所處的內外部經(jīng)濟環(huán)境，相關政策和法律規(guī)章，減少主觀性帶來的不合理判斷。

3.合法原則

合法原則強調會計職業(yè)判斷必須在法律范圍內。會計職業(yè)判斷不應成為利潤操縱和財務造假的手段，不能違反相關的法律法規(guī)。

4.謹慎原則

謹慎性是會計人員的職業(yè)素質，失之毫厘就可能差之千里，所以在會計職業(yè)判斷中應保持謹小慎微的態(tài)度。

二、會計職業(yè)判斷在我國會計準則中的應用

（一）會計職業(yè)判斷與會計準則

1.會計準則與會計職業(yè)判斷的關系

首先，會計準則是會計職業(yè)判斷的依據(jù)，會計職業(yè)判斷則需要在會計準則的框架下進行。其次，會計準則的有效執(zhí)行依賴于會計職業(yè)判斷，會計準則的執(zhí)行效果體現(xiàn)為會計信息的質量?？傊?，會計職業(yè)判斷與會計準則相互制約，相輔相成。

2.會計準則導向與會計職業(yè)判斷

一般來說，會計準則的制定有三種模式：規(guī)則導向、原則導向和目標導向。因目前國際上基本不使用目標導向，故本文僅討論前兩種。其中，規(guī)則導向制定的會計準則比較細致，致力于給出詳細的處理措施，而原則性導向是從宏觀角度出發(fā)，給出原則框架，會計人員的職業(yè)判斷的自由空間變大。

（二）實質重于形式的會計職業(yè)判斷

1.實質重于形式的概念

實質重于形式原則中，實質指會計事項中的經(jīng)濟實質，形式指的是法律形式。在現(xiàn)實生活中，由于會計事項的復雜性、不確定性，其經(jīng)濟實質和法律形式常常會有一定偏差，當兩者不一樣時，會計人員應以會計事項的經(jīng)濟實質作為會計核算的主要依據(jù)，不拘泥于其法律形式，這體現(xiàn)出人們日常所說的“透過現(xiàn)象看本質”。

2.實質重于形式原則中的會計職業(yè)判斷

（1）企業(yè)收入的確認。當企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方時，企業(yè)應確認銷售收入。如商品的所有權憑證和商品本身，商品的所有權憑證包含了大部分風險，應以商品所有權憑證是否移交購貨方為實質確認依據(jù)。另外，企業(yè)銷售時若有售后回購協(xié)議，商品所有權的主要依據(jù)并未發(fā)生實質上的轉移，僅僅是企業(yè)的一種融資行為，不應確認銷售收入。

（2）資產(chǎn)減值的確認。新會計準則中判斷資產(chǎn)是否減值的標準有：資產(chǎn)市價當期大幅下跌、企業(yè)經(jīng)營所處環(huán)境以及資產(chǎn)所處市場即將發(fā)生重大變化、有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞、資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、資產(chǎn)終止使用、計劃提前處置［8］。這些標準并沒有機械的規(guī)定，均需要會計職業(yè)判斷，主觀性較強，對會計人員實質重于形式原則的運用提出了較高要求，當出現(xiàn)以上情形時，應在資產(chǎn)負債表日進行減值測試。

三、我國會計職業(yè)判斷現(xiàn)狀及成因分析

（一）我國會計職業(yè)判斷現(xiàn)狀

目前，我國的會計職業(yè)判斷存在諸多問題。

首先，會計人員自身的會計職業(yè)判斷意識薄弱。長期以來，會計人員習慣了計劃經(jīng)濟體制和規(guī)則導向準則，依賴具體規(guī)則、機械套用。但是經(jīng)濟在不斷發(fā)展而會計人員還停留在舊的思想觀念中，自主思考判斷的意識不強，不能完全適應發(fā)展趨勢。

其次，會計人員的獨立性缺乏保障。企業(yè)管理層一味追求利益，甚至于心態(tài)呈病態(tài)發(fā)展狀態(tài)，精心設計鉆法律漏洞，而道德約束的作用又非常有限，會計人員的獨立性無法保證。

最后，會計職業(yè)判斷的重要性還沒有得到廣泛認可。會計職業(yè)判斷的發(fā)展缺乏人才基礎的推動，整體水平也發(fā)展緩慢同時我國會計監(jiān)管力度不足，管理層以會計職業(yè)判斷作為盈余操縱的途徑。

（二）導致我國會計職業(yè)判斷現(xiàn)狀的成因分析

1.會計人員專業(yè)素質不高

會計人員的專業(yè)素質包括理論知識和實踐經(jīng)驗。我國會計理論發(fā)展滯后，長久以來落后于發(fā)達國家，限制了會計人員專業(yè)素質的提高。此外，會計人員的專業(yè)素質還體現(xiàn)在實務中的處理水平。就目前來看學校教育會計側重會計理論知識，與實際操作有一定程度的脫節(jié)。而企業(yè)中大多數(shù)會計人員的工作范圍停留于傳統(tǒng)的記賬算賬，更談不上準確進行職業(yè)判斷。

2.會計人員職業(yè)道德缺失

當前社會的道德風氣不佳已經(jīng)成為大眾關注的焦點，利益與道德的矛盾沖突滲透在各個領域，而會計人員的職業(yè)道德缺失同樣是一個嚴重的社會問題。

3.內部控制制度失效

會計職業(yè)判斷工作中，最受關注的是會計人員的獨立性不足的問題，而本文認為造成這一問題的主要原因是公司治理結構混亂和內控失效?，F(xiàn)在的公司治理結構致力于能達到經(jīng)營管理權與企業(yè)所有權、監(jiān)督權相分離的理想狀態(tài)，但我國市場經(jīng)濟尚不成熟，內控制度的失效會影響到會計人員的獨立性。

4.會計法律體系不健全

會計職業(yè)判斷必須在法律范圍內進行，而法制也是對會計工作最強有力的保障。我國奉行依法治國，但法律體系和執(zhí)行力度一直飽受爭議。相關法律制度不健全，對會計職業(yè)判斷的影響很大。

四、提高我國會計職業(yè)判斷質量的對策建議

（一）會計職業(yè)判斷質量的評價標準

1.一致性

這里的一致性分為兩種情況，一是在相同條件背景下，不同的會計人員所做判斷的一致程度。二是同一個會計人員在不同時間，對同一類會計事項所做的判斷的相同程度，這是出于對會計人員主觀性的一種衡量標準。

2.充分性

充分性指會計人員用來支撐判斷的事實依據(jù)是否公允、相關，同時是否綜合了考慮各種內在和外在因素。我們認為，搜集了足夠多和全面的資料后，有充分、合理的理由支持的會計職業(yè)判斷結果更加準確、合理。

3.邏輯性

邏輯性是指會計人員的會計職業(yè)判斷過程有合乎實際的推導邏輯。憑空得出的結論必然帶有強烈的個人主觀和背離實際的情況，而科學嚴謹?shù)倪壿嫷玫降慕Y論顯然更令人信服。

（二）保證會計職業(yè)判斷質量的措施

1.會計人員方面

其一，會計人員應該主動培養(yǎng)會計職業(yè)判斷的意識，主動思考，結合宏觀經(jīng)濟環(huán)境，提高自身專業(yè)素質；其二，理論高度需要建立在實際基礎之上，學校教育應注重實踐課程的設置，重視案例教學。最后，會計人員應注重在實際工作中積累經(jīng)驗。綜上，只有掌握了一定水準的會計專業(yè)知識，遵守職業(yè)道德，并在實踐中付諸運用，才能具有高明的技能，進而在遇到各種復雜的經(jīng)濟業(yè)務時，能依靠自身積累的知識和經(jīng)驗做出正確的會計職業(yè)判斷。

2.企業(yè)方面

要改善會計職業(yè)判斷現(xiàn)狀，必須要有良好的企業(yè)內控做基礎。企業(yè)內控是對會計人員工作立場的制衡，可使會計人員的職業(yè)判斷獨立性不足的問題得到有效控制。同時在公司治理結構上，應理清企業(yè)所有者、經(jīng)營者等利益相關者的產(chǎn)權關系，逐步改善企業(yè)的內部控制系統(tǒng)，加強企業(yè)內部控制設計的合理程度和運行的有效程度。

3.社會方面

首先是社會監(jiān)督體系的建設。以注冊會計師和會計師事務所為核心的社會監(jiān)督體系，是約束和監(jiān)督企業(yè)的會計職業(yè)判斷的一道防線，應重點維持社會審計應有的中立態(tài)度，對會計職業(yè)判斷進行再判斷程序，以保證會計信息的真實可靠。第二，應發(fā)揮媒體的輿論監(jiān)督作用，加強會計信息公布的透明度，對違法行為如實報道。

4.政府方面

首先，強化政府監(jiān)管，對政府監(jiān)管部門做出合理規(guī)劃，使各自監(jiān)管范圍清晰，給予監(jiān)督部門執(zhí)行的實際權力。其次，政府部門應減少對社會監(jiān)督的行政干預，設法保障會計人員的合理需要。再者，政府相關部門應借鑒國際經(jīng)驗，結合我國實際情況，進一步完善以會計準則為核心判斷依據(jù)的相關法律法規(guī)。同時，法律體系是會計職業(yè)判斷最有力的保護，對違法行為也可規(guī)定明確、具體的懲治方法，防微杜漸。

（作者單位：中南財經(jīng)政法大學會計學院）