■/魏彥芳

生態(tài)稅的立法模式選擇及路徑構想

■/魏彥芳

生態(tài)稅有三種方案可供擇優(yōu)選擇——融入型生態(tài)稅方案、獨立型生態(tài)稅方案和生態(tài)稅費方案。通過對生態(tài)稅的三種立法模式進行評析，發(fā)現(xiàn)獨立型生態(tài)稅法構建模式是我國當下不二的選擇，該模式的徑路構建分為兩個步驟進行：第一步，在現(xiàn)階段我國應該銜接已有的稅法體系，增加現(xiàn)有稅種的綠色紅利；第二步，根據(jù)國情需要建立具有中國特色的生態(tài)稅法，進而形成與國際接軌、與現(xiàn)有稅法體系相協(xié)調的獨立型生態(tài)稅法模式。

生態(tài)稅立法模式獨立型徑路構建

2014年，我國兩會政府的工作報告中明確提出做好生態(tài)稅的相關立法工作。因此，我國以課征生態(tài)稅為核心的生態(tài)稅法的革新與完善迫在眉睫。課征生態(tài)稅是解決環(huán)境問題和資源浪費的市場經(jīng)濟手段之一。中國環(huán)境規(guī)劃院、國家稅務總局、財政部三方合作完成了《國家生態(tài)稅收政策與實施方案》。該《方案》提出了我國建立生態(tài)稅有三種方案可供擇優(yōu)選擇——融入型生態(tài)稅方案、獨立型生態(tài)稅方案和生態(tài)稅費方案。

一 生態(tài)稅立法模式評析

（一）融入型的生態(tài)稅立法模式

融入型的立法模式是指不開征單一的生態(tài)稅稅種，而希翼通過對現(xiàn)有的消費稅、增值稅、所得稅、資源稅的調整來提高稅制的綠色紅利，通過對現(xiàn)有稅種的整合、改進以及綜合重構實現(xiàn)稅制體系的環(huán)保功能與經(jīng)濟目標。發(fā)達國家在其經(jīng)濟發(fā)展的起步階段，主要是設計采納融入型的立法模式構建生態(tài)稅法。例如，北歐國家成功進行了全面綜合的生態(tài)稅制改革，主要采用的也是生態(tài)稅的融入型立法模式。而加拿大、美國等北美國家的生態(tài)稅法開始邁向體系化與綜合化，但與北歐諸國的立法模式相比較，還是存在些許融入型模式的立法痕跡。至于稅制改革比較徹底的一些發(fā)展中國家，如印度尼西亞、巴西等國家，其生態(tài)稅法的立法模式基本上是融入型。當然這與經(jīng)濟發(fā)展相輔相成的。

綜上所述，融入型生態(tài)稅的立法模式,其立法目標建立在一切為了生態(tài)保護的基礎上，從而建立一個國家全面綠色化的稅法，即融入型立法模式的終極目標是把整個稅收制度都變成為生態(tài)稅法。這種立法模式有其先天性的優(yōu)越性，那就是這種漸進式改革，既有傳承于傳統(tǒng)稅制的部分內容,也有屬于自己比較獨立的稅制革新內容，因此不會對現(xiàn)行稅制體系因為徹底顛覆造成太大沖擊波，一時讓人無法接受，同時也有利于稅收經(jīng)濟效率與立體公平的實現(xiàn)，不僅如此，利用現(xiàn)有的征管條件，該模式實際操作成本低廉。采用融入型生態(tài)稅模式的局限是這一模式構建起來的生態(tài)稅法是一種相對獨立的制度，直白來說，如果該制度構建成功，那么稅法就應該被生態(tài)稅法取代，而稅法則退出歷史的舞臺。但在法律體系中，這種生態(tài)稅法模式過于簡單,這肯定很難適應中國龐雜煩亂的稅收制度和環(huán)境問題之現(xiàn)實情況。不言而喻,這是一種環(huán)境主義者或理想主義的生態(tài)稅立法模式選擇。顯而易見，這種模式是對經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)關系的一種比較極端的空想定位。這種立法模式至少從目前情況看,在我國沒有多少現(xiàn)實的可能性，因為我國仍屬于發(fā)展階段，稅收的功能不可能定位在環(huán)境保護這單一層面，我國的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略模式是經(jīng)濟、文化和環(huán)境的綜合體。而且,這種立法模式對我國現(xiàn)實國情的估計不足，因為一種制度徹底性的改革比較有前瞻性、力度大，但是要在近期對我國的稅收體系進行打破重構以實現(xiàn)有關生態(tài)保護與經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展，無異于異想天開。而且,該模式在與既有稅制的融合度上也有一定欠缺。

（二）獨立型的生態(tài)稅立法模式

獨立型的生態(tài)稅立法模式是指在保持現(xiàn)有稅制體系基本現(xiàn)狀的前提下，調整與生態(tài)環(huán)境保護和資源合理配置的基礎上，以稅法的綠色紅利為本位，按照生態(tài)關聯(lián)原則、污染者付費原則、補償原則以及?？顚Ｓ迷瓌t，設計獨立的生態(tài)稅稅類，該稅類應該依據(jù)不同的稅基和納稅范圍分為若干類稅種，主要有垃圾稅、污染稅、碳稅、硫稅等等。這種模式的生態(tài)稅法在構建時會對現(xiàn)有稅制中的其他稅種和稅收優(yōu)惠或饒讓措施進行大力度的調整,將與生態(tài)保護相關的部分內容吸收到全新獨立的生態(tài)稅制之中去。當前美國和加拿大等發(fā)達國家都采用這種類型的生態(tài)稅法，該稅法類型為這些國家的環(huán)境保護和資源配置的保駕護航功不可沒。

獨立型生態(tài)稅模式定位比較高并與傳統(tǒng)稅法相契合，兩者間協(xié)調度高。這一模式將生態(tài)稅法與傳統(tǒng)稅法置于相平行的地位,從而充分反映傳統(tǒng)稅法的經(jīng)濟職能、財政職能和監(jiān)督職能與生態(tài)稅法的綠色職能并駕齊驅。采取獨立型生態(tài)稅模式的優(yōu)越性在于這種立法設計的法律目標明確且單一,即立法目標的綠色性，同時該立法設計有利于籌集專門用于生態(tài)保護的專項資金,以保證生態(tài)稅功能實現(xiàn)的必要費用。該模式充分考慮到了我國當下的具體國情，又考慮到國際上前瞻性需求。獨立型生態(tài)稅模式的局限在于該模式在生態(tài)稅開征初期對我國經(jīng)濟影響波動較大,主要是生態(tài)稅的反向激勵和扭曲效應所致，另外，該模式比較適合于稅制體系完善,征管水平較高的條件下實施。

（三）生態(tài)稅與環(huán)境保護費的關系

生態(tài)稅費方案是對生態(tài)稅和環(huán)境保護費進行協(xié)調,從而制定比較理想的生態(tài)稅費體系。生態(tài)稅與環(huán)境保護費關系的處理，其實質是“稅”和“費”形式的判斷權應用。從理論上看，影響生態(tài)稅與環(huán)境保護費選擇的因素主要是征收管理水平與征收效率。如果稅收征收水平高、效率突出，可以考慮采用生態(tài)稅的形式，反之就采用環(huán)境保護費的形式。從實踐經(jīng)驗上來講，采用稅和費都取得了良好的效果，國際經(jīng)驗中都取得了較好的刺激和生態(tài)保護的正向效應。

二、生態(tài)稅立法模式的選擇

西方國家在生態(tài)稅法方面已經(jīng)捷足先登，且創(chuàng)造了諸如倍加紅利等的成功經(jīng)驗，所以課征生態(tài)稅能增加我國國家的稅收總收入，為生態(tài)保護和環(huán)境保持提供專項資金進行支持，同時可以發(fā)揮持續(xù)的經(jīng)濟刺激和調節(jié)功能，激勵市場的理性主體以清潔方式全程生產(chǎn)并技術革新，以保持企業(yè)的競爭力。生態(tài)稅，在當下學界普遍被稱之為環(huán)境稅，其主流含義是指對盡可能展開清潔生產(chǎn)防止環(huán)境污染或生態(tài)環(huán)境資源被破壞的市場主體給予一定的稅收減免或稅收饒讓，而對污染嚴重的行業(yè)或污染物的使用行為所課征的稅種。要課征生態(tài)稅，必須基于稅收法定的形式對生態(tài)稅進行立法規(guī)范，這是一個法治化國家的基本要求。

獨立型生態(tài)稅法構建模式是我國當下不二的選擇。究其原因，首先，該模式對生態(tài)稅法的構建置于與傳統(tǒng)稅法相平行的定位目標，不僅完全符合世界生態(tài)稅制發(fā)展的前瞻性，也符合我國稅制改革的出發(fā)點。其次，該獨立型模式設計對稅收生態(tài)保護目標職能的提升，符合我國當下經(jīng)濟發(fā)展伴隨高污染、高能耗的現(xiàn)實需求，我國中長期發(fā)展規(guī)劃的目標之一就是利用稅收杠桿等措施消除經(jīng)濟發(fā)展帶來的環(huán)境問題。最后，該模式在構建時會充分利用現(xiàn)有稅制的可行性條件，將現(xiàn)行稅制進行調整和完善，并打破沉積、汲取精粹吸收到欲設計的生態(tài)稅法之中去。獨立型生態(tài)稅法的模式設計并非與傳統(tǒng)稅制完全分離，它只是稅法體制中的一個不可分離的部分內容，因此生態(tài)稅法與現(xiàn)有稅法存在著各種交叉關系，諸如在征管方面都是共用同一套班子和人馬。雖然，新舊變革會帶來一定使用上的張力或阻礙，比如新舊稅制之間的裂斷問題，只要模式設計者在生態(tài)稅收的籌劃中有所作為是可以很好做到二者的融合和銜接的。當然，我國在構建生態(tài)稅法時，不能對該模式予以全盤移植或借鑒，必須進行以國情為本的本土化調整或改造。另外，要補充說明的是，我國目前不合適選擇融入型的生態(tài)稅模式是因為該模式實行要求有很高的稅收實體法與征管法的可行性條件，而目前我國達不到其可操作的要求；而費改稅模式作為生態(tài)稅法的設計方式前已經(jīng)論述過其固有的缺陷與稅收法定格格不入，嚴格來說，生態(tài)稅與環(huán)境保護費方案不是生態(tài)稅的立法模式，而是二者的關系模式，不屬于法律制度構建模式的范疇。目前我國既存的排污費制度為我國治理環(huán)境污染籌措了大量資金，但是該制度立法位階性低、收費管理彈性過大、規(guī)范不足，地方保護主義的灰色地帶不可避免，征收成本也相當高，因此，實現(xiàn)排污費改稅是我國構建綠色稅制的終極目標。因此該模式是一個美麗的愿景，當下無法現(xiàn)實。

三生態(tài)稅立法模式的徑路構建

我國生態(tài)稅法的立法設計模式不僅應該與既有的稅收制度相銜接，而且要與當下稅法改革進程步調一致，同時生態(tài)稅法的構建特別強調與現(xiàn)行稅制的融合程度。設計模式不僅要有一定的國際前瞻性，同時要與我國生態(tài)稅構建所處的具體國情相適應。一般從制度經(jīng)濟學角度來看，立法設計者欲提供的制度供給如果低于現(xiàn)實或超越現(xiàn)實需求的都是無效的。鑒于此，我國生態(tài)稅法的立法模式設計應該以當下國情為本，不斷走向全面的制度構建。該構建徑路分為兩個步驟：

第一步，在現(xiàn)階段我國應該銜接已有的稅法體系，進一步完善已有稅種，完善的目標明確，即增加現(xiàn)有稅種的綠色紅利。例如，增殖稅方面，對企業(yè)購置用于清潔生產(chǎn)的治污機器等固定設備予以加計扣除進項稅額，對用于農業(yè)生產(chǎn)但造成污染嚴重的農藥應該適用17%的稅率以替代13%的低稅率，彰顯稅法的懲戒性規(guī)則要義，同時，增值稅減免優(yōu)惠必須與綠色性質掛鉤；消費稅法方面，一方面應該夸大其征稅范圍，將易污染的消費品無一例外納入其中，另一方面適當提高消費稅稅率，對可耗竭性能源全部課征能源消費稅,并采用高稅率以遏制使用額度，并對煙花、爆竹、含鉛汽油課以較高的稅率，同樣針對小汽車、摩托車也要提高稅率；企業(yè)所得稅方面，首先應該對企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策進行大力調整，對那些以生態(tài)保護和資源節(jié)約利用為目標的荒地、荒漠、荒山開發(fā)投資給予優(yōu)惠性的稅收減免，對循環(huán)利用再生資源以及治理環(huán)境污染而產(chǎn)生的稅前支出費用給予納稅人以稅前加計扣除的優(yōu)惠措施；資源稅的調整中，應該盡快提高煤炭和原礦、天然氣等資源的實際稅率，同時為矯正資源價格的低廉而產(chǎn)生浪費，必須擴大資源稅的征收范圍。

第二步，在上述稅制改革全面綠色化的基礎上，根據(jù)國情需要我國應該建立具有中國特色的生態(tài)稅法，進而最終形成與國際接軌、與現(xiàn)有稅法體系相協(xié)調的獨立型生態(tài)稅法模式。其具體的構建路徑一是生態(tài)稅新稅種的全新設計。從世界已有生態(tài)稅且實施成功的國家實踐經(jīng)驗來看，特別OECD國家，其實施生態(tài)稅較早，這些國家已開征的生態(tài)稅種類有十幾種之多，名目繁多花樣百出，但無一例外這些稅種均將綠色紅利置于首位，其中包括水資源稅、污染稅、采礦稅、硫稅、碳稅、汽車燃料稅、輕型燃油稅、煤炭焦炭稅、電力稅等。這些稅種的課征中，污染稅被普及征收。我國在生態(tài)稅開征的初期，以已有的資源補償費和排污收費制度為基礎，首先，開征水污染稅、二氧化硫稅、燃油稅、噪音稅和碳稅等。其次，隨著生態(tài)稅實體稅法和征管程序法的日漸完善以及國稅或地稅機構征管效率、征管水平的提高，可陸續(xù)對農業(yè)、生活廢棄物、難降解回收再利用的包裝物課以征收一定稅率，建議將其納入廢棄物稅固體類的稅基范圍。該模式的構建路徑之二是對于所有污染性的產(chǎn)品征稅。西方國家的成功經(jīng)驗表明，如果對不可替代的污染性產(chǎn)品征稅將導致該產(chǎn)品價格驟然上升或該產(chǎn)品的上游企業(yè)生產(chǎn)成本加大，納稅主體因價格的上揚會相應減少對污染性產(chǎn)品的使用,生產(chǎn)性企業(yè)同樣會因為成本增大、既得利益的減小而有可能退出生產(chǎn)市場，從而達到綠色紅利效應；對那些可替代污染性產(chǎn)品征稅可能使這類產(chǎn)品直接被市場淘汰。例如法國對汽油的征稅就是如此?？偠灾?，對污染性產(chǎn)品進行課稅,即通過稅收手段調節(jié)納稅人的生產(chǎn)行為或消費行為，不僅可以減少環(huán)境污染性行為,同時又可以減少實際稅負對低收入類納稅人的扭曲效應，長遠來看，可以增進社會福利，促進經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。

[1]See Jose Marcos Domingues,Environmental Fees and Compensatory Taxin Brazil,SMUDedman School of Law,2007.

[2]Janet Milne,Environmental Taxation in Europa and the United States,at Http://www.eoearth.org/article/Environmental taxition in Europe and the Unite States,September 14,2007.

[3]OECD,Environmental Taxes and Green Tax Reform, 1997,p.23.

◇作者信息：天水師范學院政法學院副教授，研究方向：經(jīng)濟法學

◇責任編輯：羅敏

◇責任校對：羅敏

F810.424

A

1004-6070（2016）02-0019-03