【摘 要】文物資產(chǎn)是指文化事業(yè)單位的一類(lèi)特殊資產(chǎn)，主要是博物館、展覽館、紀(jì)念館等單位的各種文物和陳列品，如古物、字畫(huà)、紀(jì)念物品等。目前，大多數(shù)博物館對(duì)此部分藏品由文物陳列部門(mén)專(zhuān)門(mén)保管，財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)這部分文物藏品無(wú)法進(jìn)行財(cái)務(wù)核算和資產(chǎn)入賬，造成博物館的財(cái)務(wù)信息缺乏完整性與真實(shí)性。強(qiáng)化這部分的資產(chǎn)管理，有助于我們了解這些藏品背后的巨大價(jià)值，也是對(duì)文物藏品保管體制和資產(chǎn)管理制度的規(guī)范和完善。

【關(guān)鍵詞】文物；資產(chǎn)；特性；問(wèn)題；設(shè)想

一、文物資產(chǎn)的特性

2012年財(cái)政部公布的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》，規(guī)定了固定資產(chǎn)一般分為六大類(lèi)，房屋及構(gòu)筑物；專(zhuān)用設(shè)備；通用設(shè)備；文物和陳列品；圖書(shū)、檔案；家具、用具、裝具及動(dòng)植物。這里的文物和陳列品即指博物館、展覽館、紀(jì)念館等文化事業(yè)單位的各種文物和陳列品，如古物、字畫(huà)、紀(jì)念物品等。根據(jù)上述規(guī)則，文物及陳列品既然列入了固定資產(chǎn)，就應(yīng)該登記固定資產(chǎn)賬冊(cè)。但文物是對(duì)歷史的記載，由于它們不能夠再重復(fù)地被制造出來(lái)，所以就顯得尤為珍貴。也正因這種特質(zhì)，文物及陳列品與一般資產(chǎn)存在一定的差別，如果簡(jiǎn)單生硬地照搬普通資產(chǎn)的處理方法，許多實(shí)際操作中的問(wèn)題無(wú)法得以解決。

1.文化特性突出。文物資產(chǎn)的文化屬性是第一位的?！段奈锉Ｗo(hù)法》第十一條規(guī)定：“文物是不可再生的文化資源”。文物事業(yè)單位主要利用文物資產(chǎn)發(fā)掘其文化屬性的價(jià)值，為社會(huì)服務(wù)；當(dāng)然，文物資產(chǎn)也具有經(jīng)濟(jì)屬性，而且具有巨大的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，只不過(guò)因不能進(jìn)入商品流通而無(wú)法實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)價(jià)值而已。這和其他資產(chǎn)所表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)屬性為主是有很大區(qū)別的。

2.資產(chǎn)的價(jià)值表現(xiàn)呈現(xiàn)多樣性。相對(duì)于其他固定資產(chǎn)價(jià)值主要表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)和使用價(jià)值來(lái)看，文物資產(chǎn)的價(jià)值是呈現(xiàn)多樣性，而且主要表現(xiàn)為：歷史價(jià)值、藝術(shù)價(jià)值和科學(xué)研究?jī)r(jià)值等，經(jīng)濟(jì)價(jià)值對(duì)文物資產(chǎn)反而居次要地位，同時(shí)文物價(jià)值會(huì)隨著社會(huì)發(fā)展和時(shí)間推移，一件文物在不同時(shí)間、地點(diǎn)、條件下，其價(jià)值也會(huì)發(fā)生變化，或減值，或增值；但總體來(lái)說(shuō)是逐漸增值的，所以文物資產(chǎn)不存在折舊問(wèn)題，而其他固定資產(chǎn)則隨著時(shí)間推移和使用次數(shù)的增加，不斷減值，因此需要提取折舊和適時(shí)更新報(bào)廢。

3.資產(chǎn)的獲得渠道不同。首先，文物事業(yè)單位文物資產(chǎn)的獲得渠道主要為歷史遺留、傳承、考古發(fā)掘和隸屬關(guān)系改變所得；其次，少量文物是通過(guò)征集、拍賣(mài)等方式獲得，借助貨幣交換、商品流通來(lái)實(shí)現(xiàn)；最后，通過(guò)捐贈(zèng)、依法交換等方式獲得。

其他固定資產(chǎn)主要是通過(guò)購(gòu)、建等方式獲得，只有少量資產(chǎn)通過(guò)調(diào)撥、捐贈(zèng)、物物交換等方式獲得。

4.資產(chǎn)不可再生。文物是不可再生的文化資產(chǎn)，具有個(gè)體生命的唯一性、一次性、不可替代性。其他固定資產(chǎn)多是工業(yè)化生產(chǎn)、建設(shè)的，是可以替代的、再生的，資產(chǎn)壽終后可以通過(guò)購(gòu)、建等方式重新獲得。

二、當(dāng)前文物資產(chǎn)管理的做法及存在的問(wèn)題

博物館的基本功能、作用是收藏、展示、研究和教育。文物及陳列品是建立博物館的必備條件，也是物質(zhì)基礎(chǔ)。從資產(chǎn)管理來(lái)說(shuō)，這些藏品又是博物館的特殊資產(chǎn)。但按目前來(lái)看，有很多博物館長(zhǎng)期以來(lái)并未將藏品納入固定資產(chǎn)的詳細(xì)賬目進(jìn)行管理。他們的做法是一般以文物藏品總登記賬代替文物藏品固定資產(chǎn)賬，在文物藏品總登記賬中，文物藏品只體現(xiàn)藏品的數(shù)量和品級(jí)，并未體現(xiàn)文物藏品的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。

究其原因，文物的征集形式及其多樣，有收購(gòu)、捐贈(zèng)、交換、考古發(fā)掘等多種形式，以本館中國(guó)印學(xué)博物館為例，文物倉(cāng)庫(kù)中有一萬(wàn)余件藏品，除一部分收購(gòu)及征集來(lái)的文物藏品有確切的取得成本之外，大量的藏品來(lái)自于捐贈(zèng)，這些藏品的取得成本為零，入賬價(jià)值難以確定，市場(chǎng)價(jià)值更是難以估計(jì)。從實(shí)際情況看，目前博物館在文物資產(chǎn)管理上主要存在以下問(wèn)題。

1.估值困難。文物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值受多方面因素的影響，如作品的作者、來(lái)源、品相、材質(zhì)、風(fēng)格、流通性、知名度、參考價(jià)等等，有許多文物在市場(chǎng)流通中，的確有它的市場(chǎng)價(jià)格，但這種價(jià)格并不能反映出文物自身的真實(shí)價(jià)值。所以說(shuō)對(duì)藏品的合理估價(jià)是一件十分困難的事情。正因?yàn)閷?shí)際操作中藏品價(jià)值評(píng)估的困難性，以致于會(huì)計(jì)控制疏于對(duì)文物藏品的管理。

2.賬面價(jià)值無(wú)法反映真實(shí)價(jià)值。由于文物資產(chǎn)大量來(lái)源于繼承和捐贈(zèng)，財(cái)政部在2012年的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中規(guī)定了接受捐贈(zèng)、無(wú)償調(diào)入的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)，在沒(méi)有相關(guān)憑據(jù)、同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格也無(wú)法可靠取得時(shí)，該資產(chǎn)使用名義金額入賬。新制度規(guī)定，如該資產(chǎn)入賬價(jià)值無(wú)法確定，按照名義金額1元入賬。這種做法有利于固定資產(chǎn)在會(huì)計(jì)賬目的反映，也有利于加強(qiáng)管理。但不足之處是這些資產(chǎn)的賬面價(jià)值不能真實(shí)反映其實(shí)際價(jià)值，存在著賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值背離的現(xiàn)象。

3.未納入資產(chǎn)管理體系。當(dāng)前大多數(shù)的博物館的文物藏品長(zhǎng)期以來(lái)由文物陳列部門(mén)專(zhuān)門(mén)管理，對(duì)文物藏品的數(shù)量和品級(jí)進(jìn)行登記，一般以文物藏品總登記賬代替文物藏品固定賬，其格式由文物局制定，偏重于反映藏品的專(zhuān)業(yè)信息，并不能體現(xiàn)此件物品的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，也就是說(shuō)博物館的文物藏品并未納入實(shí)際財(cái)務(wù)固定資產(chǎn)管理體系。單位財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)文物資產(chǎn)管控較弱，存在資產(chǎn)流失風(fēng)險(xiǎn)。

三、加強(qiáng)文物資產(chǎn)管理的設(shè)想

1.建立合理的計(jì)價(jià)制度。一個(gè)可行的合理的計(jì)價(jià)制度是將文物資產(chǎn)納入財(cái)務(wù)固定資產(chǎn)管理體系的基礎(chǔ)，文物的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理與文物藏品的總登記賬有所不同，它著重反映的是文物的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。但在實(shí)際操作中，文物價(jià)值用貨幣價(jià)值進(jìn)行估量有一定的難度。

文物資產(chǎn)的征集形式有購(gòu)買(mǎi)、捐贈(zèng)、拍賣(mài)等各種形式。以購(gòu)買(mǎi)形式得來(lái)的文物在登記固定資產(chǎn)入賬的操作中較為容易，因其有明確的征集成本，比較難以解決的是未有發(fā)生貨幣支付的文物。以中國(guó)印學(xué)博物館為例，庫(kù)房中有占相當(dāng)大比例的是捐贈(zèng)品，對(duì)這部分文物進(jìn)行合理的估價(jià)，可能更能直觀地反映出一個(gè)博物館所擁有藏品的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。接受捐贈(zèng)的文物資產(chǎn)可按照以下三種方式計(jì)價(jià)入賬：（1）評(píng)估價(jià)格。捐贈(zèng)方的賬面價(jià)值和捐贈(zèng)雙方共同確認(rèn)的價(jià)格。評(píng)估價(jià)格作為公允，為首選計(jì)價(jià)方式；（2）捐贈(zèng)價(jià)格。如果不便取得評(píng)估價(jià)格，可按捐贈(zèng)方的賬面價(jià)值或捐贈(zèng)雙方共同確認(rèn)的價(jià)格計(jì)價(jià)入賬。為取得捐贈(zèng)文物所支付的相關(guān)費(fèi)用可與該資產(chǎn)一并入賬；（3）拍賣(mài)價(jià)格。另一種比較常見(jiàn)的獲取文物資產(chǎn)的方式是通過(guò)參加公益拍賣(mài)，此類(lèi)文物的價(jià)格建議以實(shí)際拍賣(mài)支付的成本加上相關(guān)稅費(fèi)來(lái)計(jì)算。在會(huì)計(jì)核算中，可專(zhuān)門(mén)設(shè)立文物和陳列品的科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

2.完善博物館固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)。財(cái)務(wù)部門(mén)與文物陳列部門(mén)應(yīng)做好對(duì)接工作，建立一個(gè)文物固定資產(chǎn)管理與藏品管理的銜接平臺(tái)，將文物藏品納入固定資產(chǎn)管理體系，對(duì)原有的文物藏品進(jìn)行清產(chǎn)核資，重新計(jì)價(jià)。在資產(chǎn)的清查基礎(chǔ)之上建立資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)。在清產(chǎn)核資基礎(chǔ)上，對(duì)文物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)，逐步作為文物資產(chǎn)納入財(cái)務(wù)固定資產(chǎn)賬，作為特殊資產(chǎn)進(jìn)行管理和核算。

3、建立文物藏品入庫(kù)制度，并定期盤(pán)點(diǎn)。入庫(kù)的藏品經(jīng)評(píng)估組織評(píng)估后，應(yīng)及時(shí)登記入藏品賬與文物固定資產(chǎn)賬目。參照固定資產(chǎn)管理制度，建立出入庫(kù)制度。由于文物資產(chǎn)隨著市場(chǎng)變化，價(jià)格會(huì)發(fā)生一定波動(dòng)，因此需根據(jù)市場(chǎng)變化進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。同時(shí)，盡管文物資產(chǎn)不提折舊，但仍需根據(jù)文物資產(chǎn)變化進(jìn)行增值或減值核算。

作者簡(jiǎn)介：

吳閩（1971—），浙江杭州人，會(huì)計(jì)師，中國(guó)印學(xué)博物館。