趙 息 張世鵬 盧 荻

一、引言

隨著法治環(huán)境和法律體系的逐步完善，政府信息公開的不斷推進，國家審計也更加面臨著審計風險和審計失敗的考驗，國家審計風險越來越受到政府、學術(shù)界和社會公眾的重視。對國家審計風險影響因素的研究，大多數(shù)學者通過審計風險模型展開。美國審計準則委員會（1983）在 《審計業(yè)務中的審計風險和重要性》中，提出傳統(tǒng)審計風險模型：審計風險＝固有風險×控制風險×檢查風險。國際審計與保證準則委員會于2003年將固有風險和控制風險合并為“重大錯報風險”，提出現(xiàn)代審計風險模型：審計風險＝重大錯報風險×檢查風險。學者們對國家審計風險的研究，也多以上述模型為基礎(chǔ)。劉德增和伍敏（2006）［1］在構(gòu)建國家審計風險模型時，將公告風險納入，得出國家審計風險＝重大隱瞞風險×檢查風險×公告風險，持有類似觀點的還有朱湘萍和馮憲龍（2006）［2］。 成蘭（2008）［3］基于公告制度對國家審計風險模型進行了研究，齊玉梅（2006）［4］結(jié)合國家審計面臨被訴訟的可能，將訴訟風險引入模型。張吉成（2006）［5］提出了體制風險的概念， 即國家經(jīng)濟、政治、稅收以及國際交往等因素可能對國家審計帶來風險。閆北方（2007）［6］認為，地方保護主義的存在與被審計單位領(lǐng)導之間的利益使得國家審計風險存在某種特殊壓力，可將模型改進為：國家審計風險＝認可度×檢查風險。

由此可見，許多學者都對國家審計風險影響因素進行了深入的研究與評價，并對審計風險模型進行了深化和改進，這對進一步分析國家審計風險的要素構(gòu)成和影響因素提供了有力支撐。但同時，限于側(cè)重點和角度的不同，現(xiàn)有研究還存在一定的局限性：其一，現(xiàn)有研究大多基于國家審計的特點對審計風險進行了分類改進，但對哪些因素會影響到各種分類風險并最終對國家審計風險產(chǎn)生影響，各因素對國家審計風險的作用機理是什么等研究較少。其二，現(xiàn)有研究對國家審計風險的研究多采用定性分析，較少地采用數(shù)理模型分析和實證分析，各因素對國家審計風險的影響程度如何，現(xiàn)有研究較少涉及。鑒于此，本文結(jié)合我國國家審計風險的特點，運用調(diào)查問卷采集數(shù)據(jù)，建立結(jié)構(gòu)方程模型，對國家審計風險的影響因素、影響機理以及影響程度進行研究，進而深化和豐富相關(guān)成果。

二、變量設(shè)計

根據(jù)以上對國家審計風險模型相關(guān)研究成果的分析發(fā)現(xiàn)，國家審計風險由重大錯報風險、檢查風險、公告風險、訴訟風險、社會認可風險等組成，各類風險是國家審計風險的具體表現(xiàn)。由此，本文首先采取梳理文獻、專家訪談等方式，研究得出影響各類風險的主要因素，并將此作為影響國家審計風險的因素集合，然后將集合中的各影響因素進行歸納分類，最終形成審計主體、審計客體、審計環(huán)境三大類因素。鑒于審計主體、審計客體、審計環(huán)境和國家審計風險等變量均屬于 “潛在變量”，無法直接測量，且審計主體、審計客體、審計環(huán)境和國家審計風險之間相互作用、相互影響，因此本文采用結(jié)構(gòu)方程模型方法進行實證分析。結(jié)構(gòu)方程模型可分為測量模型和結(jié)構(gòu)模型，通常包括三個矩陣方程式：

其中：方程（1）和（2）是測量模型，描述的是顯變量之間的關(guān)系；方程（3）是結(jié)構(gòu)模型，描述的是內(nèi)源潛變量之間或者外源潛變量與內(nèi)源潛變量之間的關(guān)系。

（一）自變量中潛變量的測度

通過文獻研究和專家座談方式對各因素進行合并、剔除和新增，最終國家審計風險的影響因素包括10個因素，這10個因素即為本文擬構(gòu)建結(jié)構(gòu)方程模型中自變量的10個潛變量。具體而言，審計主體方面包括審計人員能力素質(zhì)、審計人員結(jié)構(gòu)、審計方法合理性、審計管理水平4個潛變量；審計客體方面包括被審計單位內(nèi)部控制水平、經(jīng)營財務狀況、管理水平3個潛變量；審計環(huán)境方面包括政治干預程度、經(jīng)濟發(fā)展程度、法律法規(guī)完善程度3個潛變量。

（二）自變量中顯變量的測度

顯變量的測度主要通過文獻分析和專家訪談方式獲得?；诂F(xiàn)有文獻形成訪談問題，采用開放式的訪談方式，對專家進行深度訪談。訪談結(jié)束后，對專家回答進行整理，把屬于相同或相似含義的歸結(jié)到一個測度項。最終，本文自變量選擇了23個顯變量，其中：審計人員能力素質(zhì)包含3個顯變量，審計人員結(jié)構(gòu)包含2個顯變量，審計方法合理性包含2個顯變量，審計管理水平包含3個顯變量；內(nèi)部控制水平包含2個顯變量，經(jīng)營財務狀況包含3個顯變量，管理水平包含2個顯變量；政府干預程度包含2個顯變量，經(jīng)濟發(fā)展程度包含2個顯變量，法律法規(guī)完善程度包含2個顯變量。

（三）因變量的測度

由于國家審計查錯糾弊的特征，誤拒風險①審計客體實際不存在重大錯報而審計結(jié)論認為存在，這種風險稱之為誤拒風險。和誤受風險②審計客體存在重大錯報時，審計工作未能揭示，這種風險稱之為誤受風險。同樣突出，因此將審計風險以誤拒風險、誤受風險共同測度，另國家審計中經(jīng)濟責任審計評價工作仍然存在技術(shù)性難題，如果發(fā)生評價錯誤或不當也會為審計機關(guān)以及領(lǐng)導干部選拔任用工作帶來損失，誤評價也是風險之一。因此，以誤受風險、誤拒風險、誤評價風險3個變量作為因變量國家審計風險的測度項。最終研究變量如表1所示。

表1 研究變量設(shè)計

三、研究假設(shè)

（一）審計主體與國家審計風險

審計主體因素包括審計人員素質(zhì)能力、審計人員構(gòu)成、審計方法恰當性、審計管理水平等方面。

1.審計人員素質(zhì)能力與國家審計風險。

宋艷（2011）［7］指出， 審計人員履行職能需要必備的道德素質(zhì)和專業(yè)能力。道德素質(zhì)指審計人員在實施審計過程中要保持應有的工作責任心和職業(yè)關(guān)注，要做到客觀、公正、獨立。而專業(yè)知識和業(yè)務能力是審計人員從事審計工作的基本要求。但在我國，審計工作對各項素質(zhì)的高標準、對知識需求的無限性以及審計能力和經(jīng)驗需要長時間的積累特性，可能與審計人員個體的素質(zhì)、知識、經(jīng)驗和能力的有限性相矛盾，審計人員難以達到完成審計任務所需的理想期望。在審計過程中不可避免地出現(xiàn)素質(zhì)、知識、能力和經(jīng)驗不足，限制了審計工作的開展，從而引發(fā)一些失誤，最終使審計工作的結(jié)果與期望狀態(tài)之間產(chǎn)生差異，產(chǎn)生審計風險， 影響審計質(zhì)量。［30］薛艷（2011）［31］對現(xiàn)代審計風險模型下的審計風險影響因素進行研究認為，審計機關(guān)對審計質(zhì)量監(jiān)控不嚴、審計師專業(yè)能力不強等將會導致審計風險的發(fā)生。齊芬霞和宋璐（2014）［9］研究發(fā)現(xiàn)審計人員的學歷結(jié)構(gòu)和專業(yè)勝任能力對審計風險的控制和審計質(zhì)量的提高有顯著影響?；诖?，得出假設(shè)H1.1。

H1.1：審計人員素質(zhì)能力與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

2.審計人員結(jié)構(gòu)與國家審計風險。

審計工作是一種團隊工作，不僅需要財務、管理知識，而且需要法律、計算機等方面的知識，還有較強的綜合分析水平。［32］因此，如果審計人員結(jié)構(gòu)多元化，各類人才能夠科學、合理地匹配，有限的專業(yè)人員達到最優(yōu)配置，適應審計工作的需要，則能夠提高工作質(zhì)量，降低或防范風險發(fā)生的概率。相反地，如果審計人員知識結(jié)構(gòu)單一，難以對會計資料反映的經(jīng)濟活動作出財務、法律、稅務等方面的科學判斷，風險可能增加?；诖?，提出假設(shè)H1.2。

H1.2：審計人員結(jié)構(gòu)合理性與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

3.審計方法恰當性與國家審計風險。

隨著經(jīng)濟的發(fā)展和審計規(guī)模的擴大，抽樣審計方法在現(xiàn)代審計中得到越來越廣泛的使用。審計抽樣是否科學、適用，采用的計算機技術(shù)是否成熟可靠，直接影響審計工作的質(zhì)量。審計工作運用帶有缺陷的技術(shù)方法或不能完全駕馭現(xiàn)代科技的技術(shù)方法，容易導致審計風險。而且，審計受時間等成本的制約，審計人員若考慮成本因素對一些方法進行舍棄，也會導致審計意見失實。［33－34］基于此， 提出假設(shè)H1.3。

H1.3：審計方法恰當性與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

4.審計管理水平與國家審計風險。

國家審計工作涉及審計決策、審計行為、審計人員配置、審計技術(shù)和方法的選擇、審計機關(guān)與當?shù)卣臏贤ǖ榷鄠€方面，審計管理水平的高低在一定程度上與審計風險大小相關(guān)。王曄等（2006）［35］研究指出，除了被審計客體因素，審計單位本身規(guī)章制度的完備性和管理水平，也對審計風險產(chǎn)生重要影響。因此，防控審計風險需要高效的審計管理，審計管理水平較高，較容易使審計工作科學依法開展，能在審計決策、審計行為和審計技術(shù)等方面避免和減少審計風險；反之，審計管理水平低，則審計工作受到掣肘，風險相應增加?；诖?，提出假設(shè)H1.4。

H1.4：審計管理水平與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

（二）審計客體與國家審計風險

審計客體因素包括被審計單位內(nèi)部控制完善性、財務狀況、被審計單位管理水平等方面。

1.被審計單位內(nèi)部控制完善性與國家審計風險。

內(nèi)部控制是審計監(jiān)督的基礎(chǔ)，審計人員往往根據(jù)其內(nèi)控制度的有效程度來確定審計的重點和所要實施的方法。汪國平（2006）［36］研究認為，影響審計重大錯報風險的因素不僅包括宏觀經(jīng)濟和行業(yè)環(huán)境等外部因素，還包括持續(xù)經(jīng)營能力、內(nèi)部控制制度、戰(zhàn)略規(guī)劃等公司自身因素。如果內(nèi)部控制不夠健全或執(zhí)行不力，其存在的控制薄弱性就更會導致審計風險的增大?；诖耍岢黾僭O(shè)H2.1。

H2.1：被審計單位內(nèi)部控制完善性與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

2.被審計單位財務狀況與國家審計風險。

被審計單位的財務狀況包括盈利狀況、流動性狀況、負債狀況、財務成長性等方面，也影響著審計工作的風險。王桂蘭（2007）［37］認為，審計重大錯報風險要受到經(jīng)營管理、財務狀況等的影響。張薇（2007）［38］研究認為，經(jīng)營戰(zhàn)略、財務、會計計量與會計處理等均對重大錯報風險產(chǎn)生影響。如果被審計單位連續(xù)幾年利潤下降或虧損上升，可能意味著被審計單位陷入財務困難，或者存在較大的經(jīng)營漏洞，審計風險增大。并且，會計核算的不穩(wěn)定性往往也蘊含著風險。大量的會計政策估計與變更，固定資產(chǎn)折舊、壞賬準備等賬戶金額的大幅度波動以及臨近會計期末發(fā)生的異常及復雜的交易，可能預示著被審計單位存在粉飾經(jīng)營業(yè)績和財務狀況之嫌?；诖耍岢黾僭O(shè)H2.2。

H2.2：被審計單位財務狀況與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

3.被審計單位管理水平與國家審計風險。

隨著經(jīng)營規(guī)模越來越大，經(jīng)濟業(yè)務的日趨多樣，會計核算系統(tǒng)越來越復雜，不僅要求會計工作人員分工科學、工作細致，更要求管理人員職責明確、管理到位，管理水平越來越成為衡量被審計單位發(fā)展和經(jīng)營狀況必須考慮的重要因素。管理人員的閱歷和經(jīng)驗越豐富，素質(zhì)和能力越強，誠信度越高，越能對財務危機保持應有的警惕，并對其經(jīng)營方式和方法進行及時調(diào)整，使其在較短時間內(nèi)風險達到最小。［39］因此，管理水平較好時，單位資料可靠性較強，審計風險較低；若管理水平較薄弱，單位內(nèi)的管理漏洞可能較多，甚至存在舞弊行為，提供資料的可信度較弱，審計風險較大?；诖耍岢黾僭O(shè)H2.3。

H2.3：被審計單位管理水平與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

（三）審計環(huán)境與國家審計風險

審計環(huán)境因素包括政治干預程度、經(jīng)濟發(fā)展水平、法律法規(guī)完善程度等方面。

1.政治干預程度與國家審計風險。

國家審計的審計對象，多為行政事業(yè)單位或國有企業(yè)，這些單位審計結(jié)果的好壞直接關(guān)系著當?shù)卣臉I(yè)績和聲譽。在實際工作中，審計人員往往會面臨兩難：若遵守審計準則的要求，履行必要的審計程序，出具恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論，審計機關(guān)的風險較小，但政府可能會強加干預，審計行為可能會受到阻礙；若按照政府的意志行事，人為改變審計程序和審計結(jié)論，減弱審計執(zhí)法力度，則審計的獨立性、公正性將受到損害，審計風險增加?；诖?，提出假設(shè)H3.1。

H3.1：政府干預程度與國家審計風險呈正相關(guān)關(guān)系。

2.經(jīng)濟發(fā)展水平與國家審計風險。

隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，審計對象的會計核算越來越復雜，審計范圍也不斷擴大，審計內(nèi)容越來越廣泛，審計機關(guān)不僅要研究和評價企業(yè)內(nèi)部控制制度的健全性和有效性，還要評價企業(yè)的發(fā)展?jié)摿惋L險，不僅單純地進行事后審計，更擴大到事前財務預測審計、事中經(jīng)營狀況審計等幾乎所有的管理領(lǐng)域，給審計工作帶來了較大的難度［40］，經(jīng)濟發(fā)展水平越高的地區(qū)這種風險越突出。戴相偉（2009）［41］對影響審計風險的因素進行研究認為，現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的日趨復雜及互聯(lián)網(wǎng)等技術(shù)的發(fā)展，客觀上增加了審計風險。經(jīng)濟發(fā)展緩慢的地區(qū)，經(jīng)濟活動和會計活動相對簡單，常規(guī)審計方法和程序能基本勝任，審計風險較低?；诖耍岢黾僭O(shè)H3.2。

H3.2：經(jīng)濟發(fā)展水平與國家審計風險呈正相關(guān)關(guān)系。

3.法律法規(guī)完善程度與國家審計風險。

近幾年，雖然我國法制建設(shè)加快，但法律法規(guī)體系仍在完善進程中。一方面，部分政策、規(guī)章相互仍存在一些矛盾，新法與舊法、大法與小法、外法與內(nèi)法、法與理之間存在矛盾的情況時有發(fā)生。另一方面，經(jīng)濟社會處于快速發(fā)展變化過程中，新事物、新矛盾大量涌現(xiàn)，法制建設(shè)不能對審計活動過程中可能遇到的所有新情況、新問題全部規(guī)范到位，這使得依據(jù)法規(guī)、運用法規(guī)進行活動的審計工作面臨掣肘，對法律界限不清的某些經(jīng)濟事項、合理不合法問題以及審計人員對法律的認知和理解上的偏差等，都可能加大審計風險?；诖耍岢黾僭O(shè)H3.3。

H3.3：法律法規(guī)完善程度與國家審計風險呈負相關(guān)關(guān)系。

（四）審計主體與審計環(huán)境

1.政治干預程度與審計主體。

政府可能基于自身利益考慮，對審計機關(guān)或?qū)徲嬋藛T進行干預或影響。若政府干預較少，審計機關(guān)會按照既定的計劃和程序，選用恰當?shù)姆椒ǎ瑢Ρ粚徲媶挝贿M行審查、分析；而政府干預程度較強時，審計獨立性會受損壞，審計方法對審計結(jié)論難以起決定性作用，審計機關(guān)優(yōu)化審計方法的意向弱化?；诖耍岢黾僭O(shè)H4.1。

H4.1：政治干預程度與審計方法恰當性呈負相關(guān)關(guān)系。

2.經(jīng)濟發(fā)展水平與審計主體。

經(jīng)濟發(fā)達的地區(qū)，審計機關(guān)面臨的經(jīng)濟活動更為復雜，會更加重視和慎重，通常會選派素質(zhì)能力較高的人員，設(shè)計完善合理的審計方法開展審計工作；而經(jīng)濟發(fā)展水平落后的地區(qū)，被審計單位經(jīng)營業(yè)務較為單一，傳統(tǒng)審計方法可能就能順利完成審計任務?；诖?，提出假設(shè)H4.2。

H4.2：經(jīng)濟發(fā)展水平與審計方法恰當性呈正相關(guān)關(guān)系。

3.法律法規(guī)完善程度與審計主體。

法律是對審計機關(guān)最大的外部約束，審計機關(guān)所有的管理手段都要在遵法守法的前提下實施，在法律環(huán)境較為完善的地區(qū)，審計機關(guān)的管理水平會相對較高。若法律環(huán)境較差，審計機關(guān)的管理水平也會受到影響，因為整個法律環(huán)境不夠嚴肅，審計機關(guān)的內(nèi)部管理缺乏外界推動，甚至會尋找法律的漏洞進行尋租，提高內(nèi)部管理效率的動力略有不足。基于此，提出假設(shè)H4.3。

H4.3：法律法規(guī)完善程度與審計管理水平呈正相關(guān)關(guān)系。

（五）審計客體與審計環(huán)境

1.政治干預程度與審計客體。

若被審計單位較為獨立、受政府干預少，則其為了提高經(jīng)營效率、充分有效地獲得和使用各種資源，達到既定管理目標，內(nèi)部控制會按照相關(guān)規(guī)定，實施各種制約和調(diào)節(jié)的組織、計劃、程序和方法。［42］而被審計單位受政府干預較大時，其經(jīng)營和管理行為不再完全受自身控制，或者說，受地方政府實質(zhì)性干預的單位，恰恰說明了其內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)?；诖耍岢黾僭O(shè)H5.1。

H5.1：政治干預程度與被審計單位內(nèi)部控制完善性呈負相關(guān)關(guān)系。

2.經(jīng)濟發(fā)展水平與審計客體。

經(jīng)濟發(fā)展水平越高，越利于被審計單位提高收入和利潤水平，發(fā)達的金融市場也會帶來較豐富的融資渠道，能夠以較低的資金成本獲取資金，為單位加快資金流動、抓住投資機會、獲取投資收益提供了有利的環(huán)境。相反地，若在經(jīng)濟不發(fā)達的地區(qū)，投資需求薄弱，居民收入水平較低，消費能力不足，被審計單位的業(yè)務拓展可能會受到阻礙?；诖?，提出假設(shè)H5.2。

H5.2：經(jīng)濟發(fā)展水平與被審計單位財務狀況呈正相關(guān)關(guān)系。

3.法律法規(guī)完善程度與審計客體。

在法律法規(guī)較為完善的地區(qū)，被審計單位受外部法律環(huán)境的約束和驅(qū)動，為了防止出現(xiàn)法律風險，會重視審計行為對自身經(jīng)營的影響，不斷完善內(nèi)部控制水平，按照法律的要求合法合規(guī)高效運營。［43］在法律法規(guī)不健全的地區(qū)，被審計單位可能不主動嚴格遵守法律，并傾向于鉆法律的空子，甚至通過疏通關(guān)系減少懲罰。在這種情況下，沒有動力花費大量的時間、精力和成本去完善自身內(nèi)部控制和管理水平。基于此，提出假設(shè)H5.3。

H5.3：法律法規(guī)完善程度與被審計單位內(nèi)部控制完善性呈正相關(guān)關(guān)系。

通過上述研究假設(shè)，我們建立結(jié)構(gòu)方程模型，詳見圖1。

圖1 結(jié)構(gòu)方程路徑圖

四、實證分析

（一）研究樣本與數(shù)據(jù)來源

本文通過問卷調(diào)查獲取數(shù)據(jù)，主要采用審計系統(tǒng)RTX（內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)）、電話通信以及網(wǎng)絡(luò)郵件等方式?？紤]到本次調(diào)查的主要概念是國家審計風險，具有較強的實務操作性，與國家審計工作關(guān)聯(lián)度較大，因此調(diào)查問卷下發(fā)不能采取隨機的方式發(fā)放，必須考慮到有關(guān)專業(yè)性的相關(guān)要求，發(fā)放的對象和范圍具有一定代表性，能夠反映有關(guān)專業(yè)人士對國家審計風險及其有關(guān)影響因素和控制措施的認識。本次調(diào)查問卷主要以國家審計機關(guān)工作人員和相關(guān)專業(yè)人員為主，主要包括國家審計署工作人員、地方審計機關(guān)工作人員、部分會計師事務所人員、部分企業(yè)內(nèi)審人員、有關(guān)專家學者。同時，考慮到環(huán)境是影響審計風險的重要因素，本次調(diào)查在我國的多個地區(qū)進行。根據(jù)問卷調(diào)查的設(shè)計，國家審計風險影響因素的各研究變量均采用七級Likert量表，其重要程度由1到7逐漸增高。最終，本次共發(fā)放問卷400份，剔除質(zhì)量較低的問卷后，有效利用307份，占總樣本的76.75%。

（二）描述性統(tǒng)計

根據(jù)問卷調(diào)查的設(shè)計，本章使用SPSS20.0對各研究變量的測量題項進行了描述性統(tǒng)計分析（詳見表2），分析了調(diào)研樣本的分布合理性、代表性以及應用于數(shù)據(jù)分析的可行性等，詳見表2。結(jié)果顯示：26個測量題項的最小值都是1，最大值都是7，樣本具有明顯的差異性；從均值結(jié)果看，有17個測量題項的均值大于4，約占65%，大部分調(diào)查問題得到調(diào)查對象的積極認可；標準差方面，大部分變量標準差介于1.3至2.2之間，樣本數(shù)據(jù)波動幅度不大，數(shù)據(jù)分布較為合理；偏度系數(shù)有26個測量題項的絕對值均小于3，峰度系數(shù)的絕對值均小于10，樣本數(shù)據(jù)符合正態(tài)分布的假定。因此，本文可以采用最大似然估計法（Maximum Likelihood）進行結(jié)構(gòu)方程模型分析。

表2 測量題項的描述性統(tǒng)計

（三）信度和效度檢驗

信度檢驗中，本文采用內(nèi)部一致性系數(shù)（Cronbach's Alpha系數(shù)）對研究變量總體和各個潛在變量的信度進行了檢驗，結(jié)果詳見表3。根據(jù)Nunally的理論，當系數(shù)高于0.7時，意味著因子具有良好的內(nèi)在一致性。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，變量總體的Cronbach's Al?pha系數(shù)以及各潛在變量信度檢驗的Cronbach's Alpha系數(shù)均在0.7以上，說明本文測量量表的可靠性較高，所使用數(shù)據(jù)具有較好的信度。

效度檢驗中，本文通過平均方差抽取量（Aver?age Variance Extracted，簡稱AVE）進行檢驗，結(jié)果詳見表4。根據(jù) Fornell和 Larcker（1981）的研究，AVE越大，相對測量誤差就越小，通常的標準是AVE要大于0.50。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，各個觀察變量標準化載荷系數(shù)均在0.5以上，且大部分在0.7以上，并全部通過了t檢驗，在0.001水平上顯著。同時，所有潛在變量的AVE均高于0.50，說明各觀察變量具有較好的收斂效度，可用于本文的模型分析。

表3 信度檢驗結(jié)果

表4 效度檢驗結(jié)果

（四）整體模型檢驗

采用最大似然估計法對整體模型進行檢驗，結(jié)果詳見表5。結(jié)果顯示，絕對擬合效果指標CMINDF為2.17，表明模型擬合良好；GFI為0.91，大于0.9的理想值；AGFI為0.82，達到了Gefenetal、Doll等學者提出的臨界值0.8的水平，可以接受；FI為0.903，PNFI為0.909，CFI為0.92，模型擬合良好，均大于0.9；RMSEA為0.067，雖未達到0.05，但低于0.08，擬合狀況可以接受。因此，從總體上看，結(jié)果是可以接受的，能夠用于研究假設(shè)的檢驗。

表5 整體模型檢驗結(jié)果

（五）實證結(jié)果分析

本文對國家審計風險、審計主體影響因素、審計客體影響因素、審計環(huán)境影響因素各潛在變量之間的內(nèi)在關(guān)系進行了分析，模型假設(shè)檢驗結(jié)果如表6所示。

總體來看，審計主體、審計客體、審計環(huán)境對國家審計風險的影響假設(shè)以及審計主體、審計客體、審計環(huán)境之間的影響假設(shè)均得到了驗證。

表6 模型中各潛在變量路徑關(guān)系的參數(shù)估計

五、結(jié)論和啟示

本文結(jié)合我國國家審計風險的特點，運用問卷調(diào)查法和結(jié)構(gòu)方程模型，從審計主體、審計客體、審計環(huán)境等方面對國家審計風險的影響因素進行了研究。研究結(jié)果表明，在審計主體因素方面，國家審計風險與審計人員素質(zhì)能力、結(jié)構(gòu)、審計方法、審計管理水平等顯著相關(guān)，審計人員素質(zhì)能力越強，審計人員結(jié)構(gòu)越合理，審計方法越恰當，審計管理水平越高，國家審計風險越低。且在審計主體層面，審計人員素質(zhì)能力對國家審計風險的標準化路徑系數(shù)為－0.462，在0.01水平上顯著，對國家審計風險的影響水平最高，可見審計人員素質(zhì)能力是避免或控制國家審計風險的根本。其次為審計人員結(jié)構(gòu)合理性、審計管理水平、審計方法恰當性；在審計客體因素方面，國家審計風險與被審計單位內(nèi)部控制、財務狀況、管理水平等顯著相關(guān)，被審計單位內(nèi)部控制完善性對國家審計風險的標準化路徑系數(shù)為－0.546，在0.01水平上顯著，對國家審計風險的影響水平最高，即完善的內(nèi)部控制能為被審計單位規(guī)范運營和管理提供保證，大大降低經(jīng)營風險的產(chǎn)生，從而使得審計機關(guān)的審計風險也有所降低。其次為被審計單位管理水平和被審計單位財務狀況；在審計環(huán)境因素方面，國家審計風險與政府干預程度、經(jīng)濟發(fā)展水平、法律法規(guī)完善程度等顯著相關(guān)，政府干預程度越小，經(jīng)濟發(fā)展越落后，法律法規(guī)越完善，國家審計風險越低。且在審計環(huán)境層面，政府干預程度對國家審計風險的標準化路徑系數(shù)為0.390，在0.01水平上顯著，對國家審計風險的影響水平最高，表明政府對審計干預較大，會影響審計獨立性，從而增加審計風險。其次為法律法規(guī)完善程度和經(jīng)濟發(fā)展水平。這一結(jié)論豐富和深化了有關(guān)國家審計風險影響因素的理論研究成果，同時為國家審計機關(guān)評估和控制審計風險提供了新的參考。

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