李秀容　張俊杰　陳祖英

摘要：房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)稅法相關(guān)政策規(guī)定，從利息支出、土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策、代收費(fèi)用等三個(gè)方面進(jìn)行合理稅務(wù)籌劃。降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)，增加企業(yè)的利潤(rùn)和增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；稅務(wù)籌劃；稅收政策

中圖分類號(hào)：F830 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2016）02-0064-02

隨著國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)業(yè)宏觀調(diào)控的不斷增強(qiáng)和深入，以及要面對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)自身更加激烈競(jìng)爭(zhēng)的影響，在自身成本費(fèi)用降低空間有限的情況下，稅務(wù)籌劃成為房地產(chǎn)企業(yè)提高競(jìng)爭(zhēng)力和效益的重要手段。從相關(guān)政策出發(fā)，房地產(chǎn)企業(yè)可從以下方面進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

一、利用利息支出節(jié)稅點(diǎn)進(jìn)行稅務(wù)籌劃

利息支出是房地產(chǎn)企業(yè)所占比重較大的開(kāi)發(fā)成本。稅法中關(guān)于利息支出扣除的相關(guān)規(guī)定（國(guó)稅函[20101220號(hào)）主要有兩個(gè)公式：

公式一：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=（取得土地使用權(quán)時(shí)支付的金額+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）*扣除比例1（5%以內(nèi)）+利息

公式二：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=（取得土地使用權(quán)時(shí)支付的金額+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）*扣除比例2（10%以內(nèi)）

企業(yè)可以根據(jù)上述兩種扣除方法計(jì)算出利息支出節(jié)稅點(diǎn)，從而通過(guò)比較實(shí)際可扣除的利息與利息支出節(jié)稅點(diǎn)，選擇有利于納稅人的計(jì)扣方式進(jìn)行籌劃。利息支出節(jié)稅點(diǎn)原理：在既定的允許扣除利息的條件下，根據(jù)上述兩種方法計(jì)算的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用相等，可以得到：利息支出節(jié)稅點(diǎn)=（取得土地使用權(quán)支付的金額+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）*（扣除比例2-扣除比例1）。

如果房地產(chǎn)企業(yè)允許扣除的利息費(fèi)用大于利息支出節(jié)稅點(diǎn)，則應(yīng)該采取據(jù)實(shí)扣除的方式，即公式一，這時(shí)應(yīng)正確分?jǐn)偫⒉⒈M量提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明；如果要扣除的利息費(fèi)用小于利息支出節(jié)稅點(diǎn)，企業(yè)為了多扣除費(fèi)用，實(shí)現(xiàn)減低稅負(fù)的目的，就可以采用公式二，即不按照房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒅С?，或不提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明。

例如：一家房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)的一批商品房用于銷售，付出土地成本1000萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)建設(shè)費(fèi)用為6000萬(wàn)元，向金融機(jī)構(gòu)借入資金發(fā)生的利息支出為300萬(wàn)元（能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明且可以按房地產(chǎn)項(xiàng)目合理分?jǐn)偅?，?dāng)?shù)匾?guī)定兩種扣除方法的比例為5%和10%，那么如何通過(guò)利息扣除為該公司籌劃土地增值稅呢？

該公司的利息扣除節(jié)稅點(diǎn)=（1000+6000）*（10%-5%）=350萬(wàn)元

由于允許扣除的利息支出為300萬(wàn)元<350萬(wàn)元，所以該公司應(yīng)選擇第二種扣除方式。如果允許扣除的利息支出為370萬(wàn)元，則該公司應(yīng)選擇第一種扣除方式。

二、利用土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃

在房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅的稅負(fù)比較重。因此對(duì)土地增值稅的相關(guān)稅務(wù)籌劃是有現(xiàn)實(shí)意義的。

根據(jù)國(guó)務(wù)院令1993年第138號(hào)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》中關(guān)于增值額小于扣除項(xiàng)目金額20%可以免征土地增值稅的規(guī)定，我們可以利用20%這一臨界點(diǎn)的稅負(fù)效應(yīng)進(jìn)行籌劃?？赏ㄟ^(guò)合理制定房屋的售價(jià)或者增加可扣除項(xiàng)目的方式降低增值率。

（一）確定銷售價(jià)格免稅臨界點(diǎn)

假設(shè)房地產(chǎn)企業(yè)銷售價(jià)格總額為P，已考慮加成扣除因素后的除營(yíng)業(yè)稅金及附加外的全部允許扣除的項(xiàng)目金額為M，則企業(yè)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為5%P，營(yíng)業(yè)稅金及附加為：5%P（1+7%+3%）=5.5%P，則全部扣除項(xiàng)目金額為：M+5.5%P。獲得該優(yōu)惠的最高售價(jià)只能為：

P=（M+5.5%P）*（1+20%），得出P=1.2848M

房地產(chǎn)企業(yè)只有將銷售價(jià)格控制在全部準(zhǔn)予扣除成本與營(yíng)業(yè)稅及附加的1.2848倍以內(nèi)，才能免土地增值稅。在這P=1.2848M的價(jià)格水平上，是企業(yè)免征土地增值稅情況下能獲益最大的價(jià)格。

（二）如果銷售價(jià)格高于免稅臨界點(diǎn)后，價(jià)格提高且收益增加的臨界點(diǎn)

如果市場(chǎng)行情較好，房地產(chǎn)企業(yè)想通過(guò)提價(jià)來(lái)獲得更多利潤(rùn)，假設(shè)提高的增值率沒(méi)有超過(guò)50%，即按30%繳納該稅款，這時(shí)要保證提高的價(jià)格要大于因提價(jià)而增加的稅費(fèi)。

如果售價(jià)提高x單位，即新的銷售價(jià)格為P+X，則新增的營(yíng)業(yè)稅金及附加為：5.5%X需繳納的營(yíng)業(yè)稅金及附加為：（P+x）t5.5%，此時(shí)允許扣除項(xiàng)目金額等于M+（P+X）*5.5%，房地產(chǎn)的增值額則為：P+X-M-（P+X）*5.5%=94.5%（P+X）-M

需要繳納的土地增值稅為：[94.5%（P+X）-M]*30%=0.2835P+0.2835X-0.3M，

則有價(jià)值的提價(jià)必須滿足：

X>5.5%X+0.2835P+0.2835X-0.3M，

X>0.4286P-0.4535M，將P=1.2848M代入可得到

X>0.0972M，則有P+X>I.3820M

因此，房地產(chǎn)企業(yè)的銷售價(jià)格等于除營(yíng)業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項(xiàng)目金額的1 2848倍時(shí)，可享受土地增值稅優(yōu)惠政策；當(dāng)售價(jià)高于除營(yíng)業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項(xiàng)目金額的1.3820倍時(shí)，提高售價(jià)可以增加收益；當(dāng)售價(jià)介于除營(yíng)業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項(xiàng)目金額的1.2848倍與1.3820倍之間時(shí)，提高售價(jià)企業(yè)的收益反而會(huì)下降。

同理：可以得出增值率低于50%的臨界點(diǎn)：94.5%（P+X）-M/[M+（P+X）*5.5%]<50%，即P+X<1.6349M

當(dāng)售價(jià)介于除營(yíng)業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項(xiàng)目金額的1.3820倍至1.6439倍之間時(shí)，這個(gè)時(shí)候企業(yè)有收益但也伴隨著較大的風(fēng)險(xiǎn)，畢竟只有一個(gè)合理的銷售價(jià)格才能夠既吸引消費(fèi)者，價(jià)格過(guò)高可能會(huì)面臨需求風(fēng)險(xiǎn)，合理定價(jià)必須考慮市場(chǎng)對(duì)價(jià)格的承受力。

例：某房地產(chǎn)公司擁有一幢其新建的商品房用于出售，同行業(yè)的銷售房?jī)r(jià)為7100萬(wàn)～7600萬(wàn)元，相關(guān)的土地成本費(fèi)用及開(kāi)發(fā)建設(shè)成本總共需要4300萬(wàn)元，應(yīng)該如何選擇才能達(dá)到價(jià)格較低又有收益？

除營(yíng)業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項(xiàng)目金額為：4300+4300*10%+4300*20%=5590萬(wàn)元

如果企業(yè)要享受免征土地增值稅的優(yōu)惠，則最高售價(jià)只能為：5590*1.2848=7182.032萬(wàn)元

這時(shí)企業(yè)獲利為：7182.032-5590-7182.032*5.5%=1197.02萬(wàn)元

所以，當(dāng)售價(jià)定在7100～7182.032之間時(shí)，會(huì)逐漸增加利潤(rùn)，但都會(huì)小于1197.02萬(wàn)元。

如果企業(yè)想要提高價(jià)格以達(dá)到增加收益的目的，則提高后的售價(jià)要不低于7725.38萬(wàn)元（1.3820*5590），這樣的提價(jià)才會(huì)增加收益，否則提價(jià)沒(méi)有價(jià)值，甚至?xí)p少總收益。

例如：若企業(yè)提價(jià)后的售價(jià)為7750萬(wàn)元>7725.38萬(wàn)元

土地增值率為：

[7750-（5590+7750*5.5%）]/（5590+7750*5.5%）=28.82%

需繳納的土地增值稅為：

[7750-（5590+7750*5.5%）]*30%=520.125萬(wàn)元

獲利為：7750-5590-7750*5.5%-520.125=1213.625萬(wàn)元>1197.02萬(wàn)元

若提價(jià)后的售價(jià)為7720萬(wàn)元<7725.38萬(wàn)元

需繳納的土地增值稅為：

[7720-（5590+7720*5.5%）]*30%=511.62萬(wàn)元

則企業(yè)獲利為：

7720-5590-7720*5.5%-511.62=1193.78<1197.02萬(wàn)元

綜上，可知，當(dāng)同行業(yè)的房?jī)r(jià)處于7100～7600萬(wàn)元時(shí)，企業(yè)可以選擇比較有競(jìng)爭(zhēng)力的價(jià)格7182.032萬(wàn)元，如果企業(yè)銷售價(jià)超過(guò)7725.38萬(wàn)元，所獲利潤(rùn)會(huì)進(jìn)一步增加。但不可盲目提價(jià)，如當(dāng)售價(jià)為7720萬(wàn)元時(shí)，售價(jià)提高了537.968萬(wàn)元（7720萬(wàn)元-7182.032萬(wàn)元），但利潤(rùn)卻減少了3.24萬(wàn)元，而且這個(gè)價(jià)格不利于增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

（三）通過(guò)增加可扣除項(xiàng)目金額來(lái)利用20%這一臨界點(diǎn)的稅務(wù)籌劃

在房地產(chǎn)企業(yè)增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20%時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)為了能夠?qū)崿F(xiàn)20%以內(nèi)的增值率，可以增加房地產(chǎn)建設(shè)過(guò)程中的有關(guān)成本，這樣一方面可以降低稅負(fù)，增加企業(yè)收益，另一方面又可以將房屋質(zhì)量提高，改善房屋配套措施，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。但如果是通過(guò)增加房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用的方法增加可扣除項(xiàng)目金額，則需注意稅法規(guī)定的比例限制。

要通過(guò)增加可扣除項(xiàng)目金額來(lái)達(dá)到增加收益的目的，則只有當(dāng)節(jié)省的稅收高于或等于增加的可扣除項(xiàng)目的金額時(shí)，企業(yè)才可以獲利。

企業(yè)節(jié)省的稅收即企業(yè)未增加可扣除項(xiàng)目時(shí)需要繳納的土地增值稅為（在這里考慮的是增值率略高于20%的部分）：30%*（P-M-5.5%P），如果增加的可扣除項(xiàng)目金額為Y，即需要滿足30%*（P-M-5.5%P）≥Y的條件，這時(shí)的P=1.2848（M+Y），則M=（P/1.2848）-Y，將此代入30%*（P-M-5.5%P）≥Y，可以得到Y(jié)≤0.07143P，這表示若使增值率等于20%的可扣除項(xiàng)目金額與原可扣除項(xiàng)目金額的差額小于銷售價(jià)格的0.07143時(shí)，可以通過(guò)增加可扣除項(xiàng)目金額來(lái)使企業(yè)增加收益。

接上例，如果該房地產(chǎn)企業(yè)擬將房?jī)r(jià)定在7300萬(wàn)元，企業(yè)應(yīng)該怎樣進(jìn)行稅務(wù)籌劃才可以增加利潤(rùn)？

使企業(yè)利潤(rùn)在既定房?jī)r(jià)的前提下增加的籌劃方法：

將增值率限制在20%以內(nèi)而可以免征土地增值稅情況下，此時(shí)企業(yè)的可扣除項(xiàng)目金額為：

[（7300-M-7300*5.5%）/（M+7300*5.5%）]100%=20%，得到M=5681.83萬(wàn)元

那么此時(shí)企業(yè)可以增加的扣除項(xiàng)目金額為：

5681.83-5590=91.83萬(wàn)元，因?yàn)?1.83/7300=0.01258<0.07143，所以企業(yè)可以通過(guò)增加扣除金額的方法增加收益。

籌劃前：定價(jià)7300萬(wàn)元時(shí)，增值額為1308.5萬(wàn)元，增值率為21.84%，所以應(yīng)繳納的土地增值稅為：1308.5*0.3=392.55萬(wàn)元。

此時(shí)企業(yè)的獲利為：7300-5590-7300*5.5%-392.55=915.95萬(wàn)元。

籌劃后：增加可扣除項(xiàng)目金額91.83萬(wàn)元，無(wú)需繳納土地增值稅。

此時(shí)企業(yè)的獲利為：7300-（5590+91.83）-7300*5.5%=1216.67萬(wàn)元

增加的企業(yè)收益=1216.67-915.95=300.72萬(wàn)元

三、利用代收費(fèi)用進(jìn)行稅務(wù)籌劃

根據(jù)稅法規(guī)定：如果代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià)，可以成為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的一部分收入統(tǒng)一計(jì)稅，如果代收費(fèi)用未計(jì)入房?jī)r(jià)中，而是在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取的，就可以不是房地產(chǎn)的收入的組成部分；對(duì)于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)稅的，可以作為扣除項(xiàng)目金額并予以扣除，但是不能夠成為加計(jì)20%扣除基數(shù)的一部分，對(duì)于代收費(fèi)用沒(méi)有成為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入并計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時(shí)不可以扣除代收費(fèi)用。這些規(guī)定可以為稅收籌劃提供了空間。

例：某房地產(chǎn)企業(yè)欲將一幢商品房以5000萬(wàn)元價(jià)格銷售，已知企業(yè)的土地使用權(quán)費(fèi)及開(kāi)發(fā)成本合計(jì)為2000萬(wàn)元，按當(dāng)?shù)厥姓?，在銷售房屋時(shí)代收400萬(wàn)元的有關(guān)費(fèi)用，那么該公司應(yīng)如何選擇？

如果企業(yè)在房?jī)r(jià)外單獨(dú)收取代收費(fèi)用，則

允許扣除金額：2000+2000*10%+2000*20%+5000*5.5%=2875萬(wàn)元

增值額為：5000-2875=2125萬(wàn)元

增值率為：2125/2875=73.91%

需繳納的土地增值稅為：2125*40%-2875*5%=706.25萬(wàn)元

企業(yè)獲利為：5000-2875-706.25=1418.75萬(wàn)元

如果將代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià)一并收取，則

允許扣除金額：2000+2000*10%+2000*20%+5000*5.5%+400+400*5.5%=3297萬(wàn)元

增值額：5000+400-3297=2103萬(wàn)元

增值率：2103/3297=63.79%

需繳納的土地增值稅為：2103*40%-3297*5%=676.35萬(wàn)元

企業(yè)獲利為：5400-3297-676.35=1426.65萬(wàn)元

綜上，少繳土地增值稅：706.25-676.35=29.9萬(wàn)元，

增加獲利為：1426.65-1418.75=7.9萬(wàn)元。

因此，對(duì)于代收費(fèi)用，企業(yè)可以合理按照稅法規(guī)定，在兩種方法中權(quán)衡，選擇更有利的方式實(shí)施。

房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務(wù)涉及范圍廣，業(yè)務(wù)復(fù)雜繁多，與其他的商品銷售或加工制造企業(yè)有著明顯的不同。而且房地產(chǎn)業(yè)在業(yè)務(wù)流程的較多環(huán)節(jié)要繳稅，稅款成本是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本支出中一個(gè)比較重要的組成部分，如果企業(yè)能有效解讀稅收政策，在法律法規(guī)允許范圍內(nèi)，采取有效合理的方式進(jìn)行籌劃，就可以增加效益。由于稅務(wù)籌劃的有效實(shí)施需要相關(guān)方面的積極配合，因此其也能夠促進(jìn)業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化、各方面管理工作水平的提高，最終內(nèi)化為企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。近些年來(lái)，隨著我國(guó)稅收法律法規(guī)的不斷完善，征管水平的不斷提高，國(guó)家也適時(shí)地通過(guò)出臺(tái)一些稅收優(yōu)惠政策讓企業(yè)減輕稅負(fù)，更好發(fā)展。因此房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)合理根據(jù)有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行合理有效的稅務(wù)籌劃。