何寒陽(yáng)

人民銀行內(nèi)審機(jī)構(gòu)正在著力實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)方式從傳統(tǒng)的合規(guī)性審計(jì)向現(xiàn)代管理審計(jì)轉(zhuǎn)變，本文在ⅡA《標(biāo)準(zhǔn)》的指引下，通過(guò)分析研究開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要意義、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)涵及優(yōu)勢(shì)，具體探討了在基層央行實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向時(shí)需要遵循的程序，旨在為內(nèi)審轉(zhuǎn)型工作提供一種值得借鑒的模式。

一、人民銀行開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的必要性

（一）開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型的客觀需要

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)金融體制改革的不斷深入，央行職能的調(diào)整、業(yè)務(wù)的變化發(fā)展，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)模式已經(jīng)不能滿足基層央行事業(yè)發(fā)展的要求，加快推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型與發(fā)展，是當(dāng)前基層央行亟待研究和解決的問(wèn)題，而加快推進(jìn)人民銀行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正是轉(zhuǎn)型工作中的當(dāng)務(wù)之急，勢(shì)在必行。

（二）開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是內(nèi)部審計(jì)自身發(fā)展的必然趨勢(shì)

從國(guó)際近代內(nèi)部審計(jì)發(fā)展歷史來(lái)看，大體經(jīng)歷了三個(gè)發(fā)展階段：20世紀(jì)40年代初到70年代初，是以財(cái)務(wù)審計(jì)居主要地位；20世紀(jì)70年代初到90年代末，財(cái)務(wù)審計(jì)在審計(jì)內(nèi)容中所占比重逐漸下降，效益審計(jì)（業(yè)務(wù)審計(jì)）、內(nèi)部控制審計(jì)等一系列新興審計(jì)發(fā)展起來(lái)；20世紀(jì)90年代末到本世紀(jì)初，內(nèi)部控制導(dǎo)向?qū)徲?jì)、風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向?qū)徲?jì)逐步成為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的主要職責(zé)，風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)估和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)已成為內(nèi)部審計(jì)工作的主要產(chǎn)品。

（三）開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是內(nèi)審履行監(jiān)管職責(zé)的有效途徑

在過(guò)去的幾年中，人民銀行內(nèi)部審計(jì)工作在查錯(cuò)防弊、促進(jìn)人民銀行依法有效地履行中央銀行職責(zé)發(fā)揮了重要作用。但隨著人民銀行職能的調(diào)整和業(yè)務(wù)的發(fā)展，現(xiàn)行的內(nèi)審組織管理體制、審計(jì)理念、手段以及人員綜合素質(zhì)等制約了內(nèi)審職能的有效發(fā)揮，內(nèi)審工作的整體效果欠佳。

二、基層央行開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本程序

在基層人民銀行實(shí)際操作中，為了使審計(jì)工作做得更為細(xì)致， 并關(guān)注審計(jì)重要領(lǐng)域， 審計(jì)程序具體如下：

（一）以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向擬定審計(jì)計(jì)劃，合理配置審計(jì)資源

年度審計(jì)計(jì)劃制訂分三步實(shí)施：第一步全局戰(zhàn)略分析，確定主要業(yè)務(wù)方向；第二步確定風(fēng)險(xiǎn)因素，即分析影響業(yè)務(wù)目標(biāo)完成的風(fēng)險(xiǎn)因素；第三步提出審計(jì)計(jì)劃。

（二）開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以各風(fēng)險(xiǎn)高低為導(dǎo)向制定審計(jì)實(shí)施方案

在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)中，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是重要環(huán)節(jié)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估大量工作是對(duì)被審計(jì)對(duì)象業(yè)務(wù)過(guò)程的調(diào)查和對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試，以確認(rèn)業(yè)務(wù)活動(dòng)領(lǐng)域的剩余風(fēng)險(xiǎn)并進(jìn)行優(yōu)先排序，將主要審計(jì)資源分配到高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估可以綜合采取層次分析法評(píng)價(jià)模型、剩余風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型等方法。

（三）執(zhí)行審計(jì)計(jì)劃，開(kāi)展現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)

審計(jì)小組根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)初步評(píng)估確定的不同的風(fēng)險(xiǎn)程度， 為每一類重要事項(xiàng)擬定不同的審計(jì)方法從而確定審計(jì)方案。工作組實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試時(shí)，根據(jù)工作方案綜合運(yùn)用調(diào)查表、文字表述、流程圖和核對(duì)表等記錄方法，充分收集被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行是否有效的證據(jù)，并按照評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容，填寫評(píng)價(jià)工作底稿，研究分析內(nèi)部控制缺陷并編制評(píng)價(jià)報(bào)告。

（四）出具審計(jì)報(bào)告，適時(shí)開(kāi)展后續(xù)審計(jì)

后續(xù)審計(jì)是指出具了內(nèi)部審計(jì)報(bào)告后，內(nèi)部審計(jì)人員仍然要對(duì)報(bào)告中所涉及的內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)和建議進(jìn)行跟蹤，以確認(rèn)被審計(jì)部門是否采取了風(fēng)險(xiǎn)防范和控制措施。特別對(duì)于重大的審計(jì)發(fā)現(xiàn)，相關(guān)部門和環(huán)節(jié)是否按照整改措施進(jìn)行改進(jìn)，若未落實(shí)，找出責(zé)任人和實(shí)際原因，并要求限期整改。

三、執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中應(yīng)該注意的問(wèn)題

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)這一方法本身有件多限制， 制約了其發(fā)展和運(yùn)用。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法定性分析容易定量難。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中， 必須對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。如固有風(fēng)險(xiǎn)受諸多因素的影響， 每個(gè)因素對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的影響權(quán)重?zé)o法確定， 即使確定也無(wú)理論依據(jù)， 這些因素對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的影響是相乘還是相加也無(wú)法確定。固有風(fēng)險(xiǎn)的定量分析難度大， 同樣的倩況也存在于控制風(fēng)險(xiǎn)的計(jì)估中。而且有些因素既影響固有風(fēng)險(xiǎn)， 也影響了控制風(fēng)險(xiǎn)， 它們的影響程度同樣無(wú)法量化?，F(xiàn)在審計(jì)職業(yè)界也只是確定一個(gè)大致的框架， 離量化還有一定的差距。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要審計(jì)人員的職業(yè)判斷。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過(guò)程中充滿了審計(jì)人員的職業(yè)判斷。確定總體的可容忍審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)需要職業(yè)判斷， 評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)也需要職業(yè)判斷。職業(yè)判斷若由不同的審計(jì)人員作出， 可能作出的判斷結(jié)果就不一樣， 因而不同的人對(duì)同一項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)， 所花費(fèi)的審計(jì)成本不一樣，導(dǎo)致的審計(jì)結(jié)果也可能不一樣。另外， 由于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要大量的職業(yè)判斷，對(duì)審計(jì)人員的要求也更高了。

（三）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的一個(gè)理論基礎(chǔ)是重要性標(biāo)準(zhǔn)的確定。目前重要性標(biāo)準(zhǔn)的確定是在制度基礎(chǔ)條件下產(chǎn)生和運(yùn)用的。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)條件下還是運(yùn)用制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)下的重要性標(biāo)準(zhǔn)確定方法是否可取， 至今也無(wú)定論。若在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法下， 重要性標(biāo)準(zhǔn)的確定是不一致的， 那么風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法下的重要性標(biāo)準(zhǔn)是什么，導(dǎo)致兩者不一致的原因是什么， 這些問(wèn)題都未解決。

針對(duì)上述問(wèn)題，謹(jǐn)提出以下改進(jìn)建議：

（一）結(jié)合制度基礎(chǔ)審計(jì)方法，在實(shí)踐中探索建立定量的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。方法是：總結(jié)制度基礎(chǔ)審計(jì)歷史情況，進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，找出以制度為基礎(chǔ)的風(fēng)險(xiǎn)分布善狀況，作為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型建立的現(xiàn)實(shí)依據(jù)。盡量運(yùn)用現(xiàn)有理論指導(dǎo)模型建立。建立對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的定期評(píng)估機(jī)制，定期評(píng)價(jià)模型的適用性、有效性，對(duì)不符合實(shí)際情況的模型構(gòu)件予以調(diào)整、改進(jìn)。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用的過(guò)程中，注重定量統(tǒng)計(jì)信息的收集、保存，逐步增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中的定量成分。

（二）加強(qiáng)對(duì)審計(jì)隊(duì)伍的統(tǒng)一建設(shè)，對(duì)審計(jì)人員灌輸基本一致的審計(jì)工作理念、原則、標(biāo)準(zhǔn)和方法。另外合理分配審計(jì)資源，以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為依據(jù)，在總行、分行、中支、支行各個(gè)層級(jí)以及各業(yè)務(wù)領(lǐng)域之間，合理分配包括人力在內(nèi)的審計(jì)資源。同時(shí)通過(guò)組織集中學(xué)習(xí)、交叉審計(jì)等方式促進(jìn)審計(jì)人員之間的交流，縮小審計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)之間的差距。盡量保持審計(jì)隊(duì)伍的穩(wěn)定性，以有效的激勵(lì)手段留住審計(jì)人才。

（三）開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)重要性標(biāo)準(zhǔn)試驗(yàn)工作，選擇特定的地區(qū)、單位，在特定時(shí)期內(nèi)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要性標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行試驗(yàn)。在試驗(yàn)期內(nèi)，對(duì)試點(diǎn)部門的審計(jì)重要性標(biāo)準(zhǔn)賦予較大的靈活性，允許進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)測(cè)試、調(diào)整。完成試驗(yàn)后，再對(duì)重要性標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行重新認(rèn)定，提高標(biāo)準(zhǔn)的穩(wěn)定性。再者需廣泛借鑒先行部門的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合自身實(shí)際，制訂和試驗(yàn)重要性標(biāo)準(zhǔn)。另外注重比較分析和研究，在試點(diǎn)實(shí)踐的基礎(chǔ)上，對(duì)比制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)前者合理成分加以改進(jìn)后予以保留，對(duì)差異較大部分進(jìn)行調(diào)整優(yōu)化。