王越豪　樓勝亞

完善銀行函證程序降低執(zhí)業(yè)風險

王越豪樓勝亞

向銀行函證是注冊會計師審計、驗資工作中需要執(zhí)行的核心程序之一，《中國注冊會計師審計準則1312號-函證》、《中國注冊會計師審計準則1602號-驗資》以及《中國注冊會計師審計準則1612號-銀行間函證程序》對此均做了明確要求。1999年財政部、中國人民銀行曾聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款借款及往來款項函證工作的通知》（財協(xié)字〔1999〕1號，以下簡稱1999年通知），該通知對函證格式、回函期限及費用收取等作了規(guī)定，較好地保證了注冊會計師通過執(zhí)行有效的函證程序驗證企業(yè)的銀行存款、借款及往來款項是否真實、合法、完整，對發(fā)現(xiàn)企業(yè)可能存在的違反相關(guān)法律、法規(guī)行為，控制審計風險，保證會計信息質(zhì)量及防范和化解金融風險等方面均起到了積極作用。

但隨著經(jīng)濟環(huán)境的不斷變化，企業(yè)經(jīng)營活動及銀行金融業(yè)務的不斷創(chuàng)新，企業(yè)與銀行之間資金往來形式復雜多樣，銀行函證程序執(zhí)行中出現(xiàn)了諸多問題，既影響了銀行函證的實際效果，影響了注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，也不利于維護金融市場的正常秩序。從銀行詢證函內(nèi)容的角度分析，在金融不斷創(chuàng)新背景下，銀行業(yè)務類型有了較大增加，原銀行詢證函內(nèi)容過于簡化，難以適應。從銀行角度分析，不同銀行對函證工作的理解存在較大差異，不回函、延遲回函、函證格式及內(nèi)容不一、隨意增加限制性條款、僅對部分信息進行回函等情況較為普遍；銀行對回函工作的內(nèi)控存在一定欠缺，如回函經(jīng)辦人員僅為柜臺人員，可能缺乏專業(yè)勝任能力。從注冊會計師執(zhí)業(yè)角度分析，部分注冊會計師對銀行函證工作不夠重視，存在函證范圍不完整、函證內(nèi)容不全面、實施函證程序不獨立、對銀行回函中存在的異常情形不敏感等問題；此外，實務中注冊會計師經(jīng)常需要由被審計單位的銀行客戶經(jīng)理協(xié)助完成回函，客觀上也可能影響注冊會計師執(zhí)業(yè)的獨立性。這些問題的存在，一方面可能引發(fā)銀行和企業(yè)的經(jīng)營風險，另一方面也加大了注冊會計師的職業(yè)風險。中國注冊會計師協(xié)會在2006年發(fā)布的執(zhí)業(yè)準則應用指南中已經(jīng)根據(jù)審計、驗資工作的變化對銀行詢證函格式進行修訂，但作為注冊會計師執(zhí)業(yè)標準的組成部分，對銀行并沒有相應的約束力。

針對銀行函證工作中存在的上述問題，財政部、銀監(jiān)會于2016年7月12日發(fā)布了《關(guān)于進一步規(guī)范銀行函證及回函工作的通知》（財會［2016］13號，以下簡稱2016年通知），要求自2016年10月1日起施行。2016年通知在1999年通知基礎(chǔ)上作了大量改進。以下主要圍繞兩個通知所涉及的銀行詢證函的主要不同點做對比分析，見表1。

通過比較可見，2016年通知將銀行函證的重要性提高到全新的高度，并將目前銀行已推出的與企業(yè)間的各項業(yè)務，包括已經(jīng)完成的業(yè)務如注銷賬戶等均納入函證范圍，對各方簽字、簽章包括預留印鑒、騎縫章等的運用進行了嚴格規(guī)定，同時賦予注冊會計師反映疑慮和投訴問題的權(quán)利?？梢哉f，2016年通知借鑒了執(zhí)業(yè)準則應用指南的詢證函格式并加以完善，極大豐富了函證的內(nèi)容，充分反映了目前銀行與企業(yè)間多樣化往來信息；同時對銀行在回函中應當建立和完善的內(nèi)控提出了明確要求，清晰界定了銀行、注冊會計師及被審計/驗證單位在函證過程中的職責和執(zhí)行要求，將大力推動銀行函證工作的規(guī)范性和有效性，并相應降低注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險。

當然，如何將2016年通知要求落到實處，還需要注冊會計師、銀行和金融監(jiān)管部門各方共同努力。首先，對注冊會計師而言，一是要認真學習2016年通知，熟悉該文件與1999年通知及執(zhí)業(yè)準則指南的不同之處，及時更新詢證函格式；二是應規(guī)范填列詢證函，包括內(nèi)容要完整、準確，不適用的內(nèi)容應以斜線劃掉，需要被審計/驗證單位簽字和簽章的，如經(jīng)辦人簽字、預留印鑒、加蓋騎縫章等，應要求被審計/驗證單位完整、規(guī)范簽署；三是必須有效控制函證過程，對于銀行影響獨立性的操作應及時溝通、糾正，如將詢證函寄至被審計單位轉(zhuǎn)交等。

表1　2016年與1999年銀行詢證函對比分析

銀行方面，同樣需要組織相關(guān)職能部門和人員認真學習上述通知，正確理解相關(guān)要求，統(tǒng)一工作標準，切實貫徹通知精神。筆者建議銀行結(jié)合實際情況，在以下方面做出進一步明確規(guī)定并予以公示，以提高函證工作效率：（1）統(tǒng)一銀行回函用章的式樣、名稱及法律效力的認定，如考慮統(tǒng)一采用詢證函確認章等，以符合2016年通知所述詢證函（包括回函）僅用于注冊會計師審計/驗資目的之規(guī)定，有利于保護銀行權(quán)益，增強銀行詢證函作為注冊會計師執(zhí)業(yè)證據(jù)的適當性；（2）明確并公開注冊會計師反映疑慮及投訴的具體渠道，包括開戶行的上級行具體級別、受理部門、反映/投訴的流程、結(jié)果反饋的時間要求、超出規(guī)定時間未予反饋時的處理等，使注冊會計師反映疑慮及投訴工作具有可操作性。此外，銀行函證是一項涉及面很廣的工作，銀行對具體流程的規(guī)定公開、透明、清晰，將極大減少實際執(zhí)行中因信息傳遞不及時、不暢通導致的無效工作，也有利于推動銀行加強內(nèi)部管理，防范風險，并更好地承擔社會責任。因此，建議金融監(jiān)管部門適時對各銀行與函證工作相關(guān)的公示信息進行檢查，對銀行回函工作的實施情況進行督導。

作者單位：天健會計師事務所