楊瑾

摘 要：管理會(huì)計(jì)是為了適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理的需要，運(yùn)用一系列方法，改善公司的經(jīng)營水平和治理水平的一門學(xué)科。而預(yù)算管理作為管理會(huì)計(jì)的重要組成部門，研究管理會(huì)計(jì)在其中的應(yīng)用可以更好地提升企業(yè)的管理水平和核心競(jìng)爭(zhēng)力。本文結(jié)合預(yù)算管理是實(shí)際應(yīng)用中出現(xiàn)的問題，結(jié)合預(yù)算管理的現(xiàn)狀，給出自己的見解。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；預(yù)算管理；財(cái)務(wù)指標(biāo)

一、基本概念

作為會(huì)計(jì)的重要分支，管理會(huì)計(jì)是服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理并以價(jià)值增值為目標(biāo)的一種管理活動(dòng)。①完善的管理會(huì)計(jì)流程是各公司和企業(yè)提高經(jīng)營水平，增強(qiáng)盈利能力的重要基礎(chǔ)。這些流程中至關(guān)重要的一點(diǎn)就是完整的財(cái)務(wù)預(yù)算，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)方法會(huì)使全面預(yù)算管理成為可能。

全面預(yù)算管理是科學(xué)、合理分配企業(yè)財(cái)務(wù)資源和非財(cái)務(wù)資源，并全面控制企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動(dòng)，引導(dǎo)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落地的重要工具。②在如今這個(gè)信息爆炸、數(shù)據(jù)全面的時(shí)代，將企業(yè)全面預(yù)算信息化，加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用才極其重要。

二、管理會(huì)計(jì)在預(yù)算管理中應(yīng)用的現(xiàn)狀

財(cái)政部自2013年起在我國全面推動(dòng)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。財(cái)政部分別于2014年7月31日發(fā)表《加快發(fā)展中國特色管理會(huì)計(jì)，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)》的首場(chǎng)報(bào)告，于同年10月27日，發(fā)布《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》。報(bào)告和意見的核心思想就是要全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，將管理會(huì)計(jì)的建設(shè)切實(shí)地落實(shí)到行動(dòng)中去。

縱觀全球，包括作業(yè)成本法、平衡計(jì)分卡、全面預(yù)算管理、等在內(nèi)的很多管理會(huì)計(jì)工具已經(jīng)被應(yīng)用于各大企業(yè)。盡管管理會(huì)計(jì)在中國的起步比較晚，相較于其他國家而言發(fā)展緩慢，但是總的來說，大多數(shù)企業(yè)開始對(duì)預(yù)算管理有所了解，也在企業(yè)運(yùn)行的過程中漸漸了解到預(yù)算管理的重要性，并將其應(yīng)用到公司治理和管理中去。

但是，正是因?yàn)闅v史較短、經(jīng)驗(yàn)不足，在全面預(yù)算管理上我國各公司仍免不了存在一些不足。

三、管理會(huì)計(jì)在預(yù)算管理應(yīng)用中存在的問題

（一）管理會(huì)計(jì)在政府部門應(yīng)用存在局限。在考慮到經(jīng)濟(jì)問題、社會(huì)環(huán)境、政治背景、長遠(yuǎn)利益等多方面的問題時(shí)，政府不僅需要將多個(gè)問題綜合考慮，更需要在實(shí)際發(fā)展中結(jié)合應(yīng)用。因?yàn)闅v史短、經(jīng)驗(yàn)少，我國管理會(huì)計(jì)在實(shí)際應(yīng)用中所能借鑒的經(jīng)驗(yàn)大多來源于西方，但并不適應(yīng)中國的國情，實(shí)用價(jià)值不高。

除此之外，我國財(cái)務(wù)人員整體素質(zhì)都存在一些諸如專業(yè)水平不高、職業(yè)水準(zhǔn)有限的問題，而在這其中最明顯也是最基礎(chǔ)的問題就是無證上崗，雖然在各大城市可能管理嚴(yán)格，但是在中小城市，尤其是小鄉(xiāng)鎮(zhèn)持證上崗率并不高。而這些軟件條件跟不上，領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)管理會(huì)計(jì)不重視，專業(yè)的管理會(huì)計(jì)人才很少，大多數(shù)的會(huì)計(jì)人才都不是專攻管理會(huì)計(jì)，這導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)的研究和發(fā)展受到了很大的限制。

（二）目標(biāo)設(shè)定不科學(xué)。預(yù)算的編制主要是依據(jù)上一年度預(yù)算執(zhí)行情況、收入和成本的變化，結(jié)合相關(guān)的企業(yè)發(fā)展計(jì)劃，將這些因素經(jīng)過復(fù)雜而全面的計(jì)算，在符合財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策之下不斷修改而來。最終的預(yù)算目標(biāo)是年度預(yù)算，季度和月度預(yù)算相結(jié)合。在績效評(píng)價(jià)體系中，管理者業(yè)績和目標(biāo)完成情況直接掛鉤，因此管理者更注重短期經(jīng)營目標(biāo)，從而影響企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展。

同時(shí)，現(xiàn)在的預(yù)算是在往年的基礎(chǔ)上通過計(jì)算推斷而來的，是推測(cè)值而非實(shí)際值，并且經(jīng)批準(zhǔn)的預(yù)算是不能輕易改動(dòng)的，一旦外部市場(chǎng)環(huán)境發(fā)生變化，不能隨機(jī)應(yīng)變就由穩(wěn)扎穩(wěn)打的優(yōu)點(diǎn)變成了一大缺點(diǎn)。

（三）預(yù)算中財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)脫節(jié)。作為一種企業(yè)業(yè)績財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)模式，全面預(yù)算管理帶有先天的片面性和局限性。全面預(yù)算管理試圖通過預(yù)算建立起對(duì)各責(zé)任中心的績效評(píng)價(jià)體系，這就決定了財(cái)務(wù)指標(biāo)必然成為這種績效考核體系的最基本和最主要指標(biāo)，而非財(cái)務(wù)指標(biāo)難以系統(tǒng)地融合進(jìn)整個(gè)評(píng)價(jià)體系。③

然而這就直接暴露了財(cái)務(wù)指標(biāo)的一個(gè)很大的缺陷：面向過去。而非財(cái)務(wù)指標(biāo)是面向未來的，它能反映很多財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)反映不了的問題，能明顯地改善公司業(yè)績。因此，全面預(yù)算管理因?yàn)檫^分強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)指標(biāo)，其在企業(yè)的發(fā)展過程中難以和長遠(yuǎn)的目標(biāo)相掛鉤，這大大地限制了企業(yè)的發(fā)展。

（四）信息不對(duì)稱問題。信息不對(duì)稱問題幾乎存在于每一個(gè)會(huì)計(jì)行為中，而全面預(yù)算管理作為一種將預(yù)測(cè)值和實(shí)際數(shù)據(jù)結(jié)合起來的動(dòng)態(tài)博弈，信息不對(duì)稱問題將大大地影響預(yù)期的效果。一旦出現(xiàn)信息不對(duì)稱問題，就會(huì)使得執(zhí)行預(yù)算時(shí)有很大一部分?jǐn)?shù)據(jù)被隱瞞，成本會(huì)不斷加大，企業(yè)的收益越來越少。同時(shí)，管理者為了自身效用最大化，會(huì)選擇隱瞞信息來高估自己的業(yè)績或者降低不良業(yè)績，以期達(dá)到經(jīng)營目標(biāo)，從而獲得更大的利潤，獲得更高的地位。

而這種行為發(fā)生又未被發(fā)現(xiàn)時(shí)，責(zé)任部門管理者更會(huì)將這種行為貫徹到底，如此惡性循環(huán)，將極大地影響企業(yè)的收益。因此，這種模式的預(yù)算管理將在很大程度上使得信息不對(duì)稱行為愈發(fā)嚴(yán)重，這不僅影響了企業(yè)預(yù)算管理的效果，也從本質(zhì)上使得企業(yè)無法實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)和長期發(fā)展目標(biāo)，更無法獲益。

（五）優(yōu)化預(yù)算管理存在問題。在預(yù)算管理存在問題時(shí)，企業(yè)毫無疑問會(huì)對(duì)其進(jìn)行優(yōu)化，但這又引發(fā)了另一個(gè)問題。很多中小型企業(yè)，因?yàn)樽陨硪?guī)模的局限性，無法設(shè)計(jì)出適合自身的預(yù)算管理模式，一味模仿或者推崇西方的預(yù)算管理模式，最終陷入入不敷出的境地。而對(duì)于各大型非外資企業(yè)來說，如果在優(yōu)化預(yù)算管理時(shí)忽略對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的改進(jìn)，這種優(yōu)化是沒有意義的。對(duì)于外資企業(yè)而言，因?yàn)橛兄厥獾谋尘埃浣?jīng)營理念更多地受到外國理論的影響，而很少考慮中國國情，優(yōu)化預(yù)算管理時(shí)沒有考慮到這一點(diǎn)，自身的優(yōu)勢(shì)極有可能會(huì)成為自身的劣勢(shì)。

四、改進(jìn)建議

（一）建設(shè)中國特色管理會(huì)計(jì)理論體系。首先，要充分考慮中國的國情和實(shí)際情況，考慮其可行性，然后借鑒西方管理會(huì)計(jì)理論和研究成果，形成符合中國國情的管理會(huì)計(jì)理論體系。

其次，要改進(jìn)人才培養(yǎng)、評(píng)價(jià)方案，將管理會(huì)計(jì)納入會(huì)計(jì)人員培養(yǎng)方案中，建設(shè)管理會(huì)計(jì)專業(yè)團(tuán)隊(duì)，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展。必要情況下，可以引進(jìn)外國人才，但需要結(jié)合中國國情，培養(yǎng)真正適合中國的管理會(huì)計(jì)專業(yè)人才。

（二）規(guī)范預(yù)算編制和調(diào)整的流程和細(xì)則。前文提過，因?yàn)樾畔⒉粚?duì)稱問題，企業(yè)在編制預(yù)算時(shí)極易忽略長期發(fā)展目標(biāo)，因此需要將財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)結(jié)合起來。另一方面，因?yàn)轭A(yù)算在執(zhí)行過程中，外部環(huán)境是變化的，預(yù)算調(diào)整又是一個(gè)非常規(guī)范化的過程，所以要靈活地管理預(yù)算，制定重大緊急事件發(fā)生時(shí)的應(yīng)對(duì)方法，將大調(diào)整和小調(diào)整結(jié)合起來。

（三）改革預(yù)算考核機(jī)制。預(yù)算考核應(yīng)該遵循公開、透明的原則，將員工考核與績效掛鉤，使每個(gè)人的目標(biāo)和責(zé)任明確，各司其職，根據(jù)目標(biāo)完成情況來進(jìn)行評(píng)定。優(yōu)化后的方案不僅可以提高績效考評(píng)的效率和激勵(lì)作用，還能控制關(guān)鍵點(diǎn)，有利于預(yù)算管理的控制。

（四）優(yōu)化預(yù)算管理。我國中小型企業(yè)在優(yōu)化預(yù)算管理時(shí)，一定要考慮自身的規(guī)模和實(shí)力。對(duì)于我國各大型（非外資）企業(yè)在優(yōu)化預(yù)算管理時(shí)，應(yīng)該從內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境兩個(gè)方面對(duì)預(yù)算管理的環(huán)境進(jìn)行構(gòu)建，建立以預(yù)算為核心的，適應(yīng)經(jīng)營理念、企業(yè)文化和組織結(jié)構(gòu)的相關(guān)管理控制系統(tǒng)。對(duì)于有外資背景的企業(yè)來說，最重要的就是將西方先進(jìn)的管理理念和當(dāng)今社會(huì)背景結(jié)合起來，將其最大的優(yōu)勢(shì)發(fā)揮出來。

注釋：

① 劉軍，蔣華榮，劉劍.鐵路運(yùn)輸企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展中的管理會(huì)計(jì)創(chuàng)新實(shí)踐——S鐵路局預(yù)算管理應(yīng)用研究[J].經(jīng)濟(jì)管理，2015（5）.

② 胡玉明.管理會(huì)計(jì)[M].北京大學(xué)出版社，2006年.

③ 同上.

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