【摘 要】隨著國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展步伐的加快，營業(yè)稅在流轉(zhuǎn)稅征收中所占的比例越來越高，同時(shí)，對(duì)營業(yè)稅和增值稅的混合應(yīng)稅行為的界定和區(qū)分也越來越模糊。本文分析了建筑安裝企業(yè)的特點(diǎn)、收入與稅金、成本結(jié)構(gòu)、“營改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，并提出了企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施 。

【關(guān)鍵詞】“營改增” ；政策；建安企業(yè)；稅負(fù)

一、國家“營改增”政策背景

按照《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）要求，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開“營改增”，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入“營改增”范圍。建筑行業(yè)可能是受“營改增”影響最大的行業(yè)。對(duì)于建筑行業(yè)而言，稅率從3%增加為11%，所以對(duì)企業(yè)稅負(fù)會(huì)有一定的影響。

二、建筑安裝企業(yè)的特點(diǎn)

1.每個(gè)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、規(guī)模、容量都不相同，呈現(xiàn)出個(gè)性突出和多樣化的特點(diǎn)。單項(xiàng)投資價(jià)值較大，需大量資金集中注入。

2.單項(xiàng)工程的高價(jià)值性，使建筑產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)化、工業(yè)化更多的體現(xiàn)在建筑材料、建筑技術(shù)、安全標(biāo)準(zhǔn)等方面，因此建筑生產(chǎn)過程中管理、協(xié)調(diào)、組織成本較高。

3.建筑、安裝項(xiàng)目生產(chǎn)周期較長。多以月、年作為計(jì)算單位，有的工程建設(shè)周期長達(dá)幾年、十幾年。

4.定價(jià)方式不同。建筑、安裝項(xiàng)目是通過招投標(biāo)獲取的，其合同價(jià)是競價(jià)取得的，不同于一般工業(yè)是由生產(chǎn)企業(yè)自行定價(jià)，具有成本轉(zhuǎn)嫁能力。這就決定了建安業(yè)對(duì)其增加的成本不具有轉(zhuǎn)嫁能力。

三、建筑安裝企業(yè)收入與稅金分析

營業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，對(duì)企業(yè)流轉(zhuǎn)額全額征收稅金，另在營業(yè)稅基礎(chǔ)上征收城建稅及教育費(fèi)附加等。增值稅是價(jià)外稅，是對(duì)企業(yè)新增價(jià)值征收，即企業(yè)收入減去部分取得增值稅發(fā)票的成本后，按差額征收。另在增值稅銷項(xiàng)稅額基礎(chǔ)上征收城建稅及教育費(fèi)附加等。

稅改后會(huì)影響企業(yè)收入總額有所下降。例如：執(zhí)行同一份2000萬元的合同，征收營業(yè)稅時(shí)，企業(yè)入賬收入2000萬元，征收增值稅時(shí)，價(jià)稅剝離后，企業(yè)入賬收入1802萬元。但相對(duì)應(yīng)的，部分取得增值稅發(fā)票的成本費(fèi)用也會(huì)有所下降。

四、建筑、安裝企業(yè)成本結(jié)構(gòu)分析

建筑、安裝項(xiàng)目成本主要有：1、直接成本，如耗用的材料費(fèi)用、耗用的人工費(fèi)用、耗用的機(jī)械折舊費(fèi)等。2、間接成本，如管理人員薪酬、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)等等。

稅改前，所有成本均不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。稅改后，在建筑、安裝項(xiàng)目的直接成本中，企業(yè)購置的設(shè)備、材料等費(fèi)用可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，稅率一般為17%或6%。此類費(fèi)用在成本中的占比越高，抵扣額度越大。

由于建筑、安裝業(yè)是勞動(dòng)密集型行業(yè)，人工成本在成本中占有較大比重。因建筑、安裝項(xiàng)目施工建設(shè)周期長，合同中標(biāo)價(jià)格又不能隨意變更，企業(yè)毛利率隨著用工成本的增加而減少。其中：人工成本中的外包施工隊(duì)的費(fèi)用可以取得增值稅發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，稅率一般為11%或3%。而企業(yè)為本企業(yè)員工負(fù)擔(dān)的工資薪酬、社?；鸬热斯こ杀静荒艿挚圻M(jìn)項(xiàng)稅。也就是說，外包人工成本在成本中的占比越高，抵扣額度越大。

由于工程項(xiàng)目所處建造環(huán)境不同，有的在偏遠(yuǎn)山區(qū)、有的還受當(dāng)?shù)卮迕袷┕じ蓴_，青苗賠償?shù)认嚓P(guān)費(fèi)用無法提供增值稅專用發(fā)票，不能進(jìn)行抵扣。

五、“營改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

從理論上講，建筑業(yè)由原來的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惣{稅企業(yè)，避免了建筑勞務(wù)分包過程中的營業(yè)稅的重復(fù)納稅行為，減輕了企業(yè)稅負(fù)，對(duì)企業(yè)具有一定的積極正面影響。

“營改增”對(duì)建筑行業(yè)具體公司的影響，取決于毛利率、進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣比例以及期間費(fèi)用率。造成企業(yè)實(shí)際稅負(fù)影響大小的原因主要是成本結(jié)構(gòu)和增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問題。

1.過去，建筑業(yè)一直以工程產(chǎn)值的全額作為營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)。而占建筑業(yè)較大成本的工程物資中包含的已繳納增值稅，并沒有在計(jì)征營業(yè)稅時(shí)扣除，相當(dāng)于部分材料既繳納了增值稅又繳納了營業(yè)稅，導(dǎo)致重復(fù)征稅。此外，建筑業(yè)普遍存在工程分包現(xiàn)象。層層分包過程中，勢必存在重復(fù)繳納營業(yè)稅現(xiàn)象。雖然稅法規(guī)定，總承包方可扣除分包款后的余額來繳納營業(yè)稅，但實(shí)際操作過程中很難做到全部剔除。無形中增加了企業(yè)稅負(fù)。

2.建筑材料來源方式較多， 由于建筑工程承包方式和承包范圍的不同，有的工程項(xiàng)目材料、設(shè)備全部由施工企業(yè)自行采購，能取得的進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票多些；而有的工程項(xiàng)目，主要材料或大宗材料由甲方（建設(shè)單位）采購，調(diào)撥給施工企業(yè)使用，施工企業(yè)僅采購一些輔助材料或零星材料，這樣施工企業(yè)可取得的進(jìn)項(xiàng)稅額就少些。總體來說，大部分材料、設(shè)備采購的發(fā)票稅率為17%，“營改增”后抵扣稅率遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于銷項(xiàng)稅率的11%。對(duì)企業(yè)減輕稅負(fù)非常有利。

3.建筑工程人工費(fèi)一般占工程總造價(jià)的20%～30%，有些建筑公司勞務(wù)用工主要來源于成建制的建筑勞務(wù)公司，人工成本中的外包施工隊(duì)的費(fèi)用可以取得增值稅發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，稅率一般為11%，抵扣稅率與企業(yè)銷項(xiàng)稅率持平。

如使用零散的農(nóng)民工，農(nóng)民工提供零星勞務(wù)產(chǎn)生的人工費(fèi)，沒有增值稅發(fā)票，無可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。但相對(duì)占比較小。

4.對(duì)于成本構(gòu)成中設(shè)備、材料采購及外包施工費(fèi)用較大的企業(yè)，“營改增”后稅負(fù)有明顯下降，企業(yè)負(fù)擔(dān)有所減輕。

例如：以下按照某一中型建安企業(yè)2015年報(bào)表基本數(shù)據(jù)來測算稅改后對(duì)企業(yè)的影響程度（詳見表1）。

稅改前，該企業(yè)按照2015年度收入總額繳納3%營業(yè)稅及城建稅和教育費(fèi)附加等（營業(yè)稅的12%），共繳納稅金2016萬元。稅改后，該企業(yè)應(yīng)按照2015年度收入總額繳納11%增值稅，銷項(xiàng)稅額為5946萬元。由于該企業(yè)購置設(shè)備材料費(fèi)用和外包施工費(fèi)用較大，故進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣額度較高，進(jìn)項(xiàng)稅額共計(jì)5122萬元。全年應(yīng)繳納增值稅額為824萬元。含城建稅和教育費(fèi)附加等應(yīng)繳稅稅金共1538萬元。

綜上可知，企業(yè)稅改前比稅改后少繳納稅金478萬元。

六、企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施

1.實(shí)行合理的稅務(wù)籌劃，應(yīng)采取措施能夠取得足夠多的，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，合理控制稅負(fù)水平。如：企業(yè)在對(duì)外承攬項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)力爭項(xiàng)目總承包，增加設(shè)備材料采購金額。企業(yè)在進(jìn)行物資采購及勞務(wù)分包應(yīng)盡量選擇一般納稅人企業(yè)，能夠開具出高稅額發(fā)票用以抵扣，而避免與小企業(yè)或個(gè)人交易。

2.將新老項(xiàng)目區(qū)分清楚，未取得施工許可證但已經(jīng)開工項(xiàng)目存在新老項(xiàng)目選擇風(fēng)險(xiǎn)，可自行測算稅負(fù)并同甲方做好溝通。稅法規(guī)定，2016年4月30日以前開工的老項(xiàng)目可按簡易計(jì)稅方法減除分包款后3%繳納增值稅。

3.對(duì)企業(yè)的采購部門和工程部門均應(yīng)組織學(xué)習(xí)增值稅基本知識(shí)，了解營業(yè)稅與增值稅差異。使內(nèi)部部門協(xié)調(diào)與流程管理中，養(yǎng)成增值稅思維模式，改掉傳統(tǒng)的營業(yè)稅思維。

參考文獻(xiàn)：

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[2]張丹 .“營改增”政策下電力建安企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)分析及應(yīng)對(duì)策略.城市發(fā)展理論，2013 （ 0114）.

作者簡介：

雷華（1974—），女，本科學(xué)歷，會(huì)計(jì)師，畢業(yè)于長沙電力學(xué)院會(huì)計(jì)專業(yè)，現(xiàn)任陜西眾源實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司總會(huì)計(jì)師，主要從事財(cái)務(wù)管理方面的工作。