□ 王炳梅 王 萍

會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更在合作社中的應(yīng)用

□ 王炳梅 王 萍

自2007年《農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法》頒布實(shí)施以來(lái)，合作社已進(jìn)入質(zhì)量提升規(guī)范發(fā)展的階段，農(nóng)民合作社作為互助性合作經(jīng)濟(jì)組織，財(cái)務(wù)管理成為其規(guī)范發(fā)展的重要一環(huán)。

既然也是一種經(jīng)濟(jì)組織，合作社財(cái)務(wù)核算在會(huì)計(jì)職能、基本假設(shè)、會(huì)計(jì)要素等方面與企業(yè)的基本一致。為定期、及時(shí)提供有用的會(huì)計(jì)信息，合作社將持續(xù)不斷的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)劃分為各個(gè)階段，并進(jìn)行合理地會(huì)計(jì)估計(jì)。會(huì)計(jì)估計(jì)變更是在合作社會(huì)計(jì)基本假設(shè)前提下，并在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的會(huì)計(jì)應(yīng)用，合作社應(yīng)對(duì)其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行合理地確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。在合作社會(huì)計(jì)核算中，會(huì)計(jì)估計(jì)是不可避免的。

一、會(huì)計(jì)估計(jì)的概念、作用及特點(diǎn)

1. 概念。會(huì)計(jì)估計(jì)是指對(duì)結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以可利用的信息為基礎(chǔ)所作出的判斷。

2. 作用。合理地進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)不僅有助于為會(huì)計(jì)信息使用者編制出客觀、公允的財(cái)務(wù)報(bào)表，有助于管理者了解合作社的真實(shí)情況，繼而做出正確的經(jīng)營(yíng)決策，也有助于投資者、債權(quán)人及他方了解合作社的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和成員分配情況，為其提供

決策依據(jù)。

3. 特點(diǎn)。

（1）會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在不確定性因素的影響。在會(huì)計(jì)核算中，有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身具有不確定性，需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出估計(jì)；同時(shí)，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則編制會(huì)計(jì)報(bào)表這一事項(xiàng)本身，有必要估計(jì)未來(lái)交易或事項(xiàng)的影響。例如，合作社按備抵法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，需要根據(jù)債務(wù)單位的財(cái)務(wù)狀況，運(yùn)用以往經(jīng)驗(yàn)，對(duì)壞賬準(zhǔn)備金額作出估計(jì)。

（2）進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，以可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。由于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)內(nèi)在的不確定性，合作社在會(huì)計(jì)核算中，不得不進(jìn)行估計(jì)。某些會(huì)計(jì)估計(jì)的目的是為了確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值。

（3）為了保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，必須合理地進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)。

二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的概念及其變更原因

1. 概念。會(huì)計(jì)估計(jì)變更是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。

會(huì)計(jì)估計(jì)變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠，合作社的會(huì)計(jì)估計(jì)一經(jīng)確定，不得隨意變更。

2. 通常情況下，合作社發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因：

（1）進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，則會(huì)計(jì)估計(jì)也應(yīng)相應(yīng)作出改變。例如：合作社某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限原定為15年，以后獲得了國(guó)家專(zhuān)利保護(hù)，該資產(chǎn)的受益年限已變?yōu)?0年，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)減攤銷(xiāo)年限。

（2）取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)，需要對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行修正。例如，合作社原對(duì)固定資產(chǎn)采用年限平均法按15年計(jì)提折舊，后來(lái)根據(jù)新得到的信息，使用5年后對(duì)該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品的產(chǎn)量有了比較準(zhǔn)確的證據(jù)，改按工作量法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。

三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理

1. 會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理方法

在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間應(yīng)采用未來(lái)適用法處理，合作社采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。

合作社在進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)變更時(shí)，應(yīng)注意：

如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計(jì)變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)。

如果會(huì)計(jì)估計(jì)變更既影響當(dāng)期又影響未來(lái)期間，有關(guān)估計(jì)變更的影響在當(dāng)期及以后各項(xiàng)確認(rèn)。

會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)計(jì)入變更當(dāng)期與前期相同的項(xiàng)目中。

2. 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理

會(huì)計(jì)估計(jì)變更前的金額和變更后的金額之間的差額僅對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生影響。

【例1】某茶葉合作社2011年12月1日購(gòu)入管理用設(shè)備一臺(tái)，原價(jià)為150萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為10萬(wàn)元，采用直線法計(jì)提折舊。2016年1月1日考慮到技術(shù)進(jìn)步因素，將原估計(jì)的使用年限改為8年，凈殘值改為6萬(wàn)元。

該合作社對(duì)該項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理如下：

會(huì)計(jì)估計(jì)變更采用未來(lái)適用法處理，不調(diào)整以前各期折舊。變更日以后改按新的估計(jì)計(jì)提折舊。

原先每年折舊額（150-10）÷10=14（萬(wàn)元），已提折舊4年，共計(jì)56（萬(wàn)元），該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為94（萬(wàn)元），則第5年相關(guān)科目的余額如下：

固定資產(chǎn) 1 500 000

減：累計(jì)折舊 140 000

固定資產(chǎn)賬面價(jià)值 940 000

按照變更后的使用年限和凈殘值，2016年起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為（94-6）÷4=22（萬(wàn)元）。則2011年改按新的估計(jì)計(jì)提折舊，有關(guān)賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用 220 000

貸：累計(jì)折舊 220 000

合作社由于會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響當(dāng)期損益，所以應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明。描述略，此估計(jì)變更將減少本年度盈余22-14=8（萬(wàn)元），假定本茶葉合作社所得稅稅率為20%，則本年度凈盈余減少8×（1-20%）=6.4（萬(wàn)元）。

（作者單位：山東省五蓮縣街頭鎮(zhèn)財(cái)經(jīng)中心、五蓮縣農(nóng)業(yè)局經(jīng)管站）