吳 艷，蔣劍橋，李美華

（1.廣東外語外貿(mào)大學(xué) 政治與公共管理學(xué)院，廣東 廣州 510006；2.廣東財經(jīng)大學(xué) 人文與傳播學(xué)院，廣東 廣州 510665）

我國政府績效審計研究述評

吳 艷1，蔣劍橋1，李美華2

（1.廣東外語外貿(mào)大學(xué) 政治與公共管理學(xué)院，廣東 廣州 510006；
2.廣東財經(jīng)大學(xué) 人文與傳播學(xué)院，廣東 廣州 510665）

通過對我國政府績效審計的研究情況進(jìn)行梳理，從績效審計內(nèi)涵、范圍、理論動因、職能目標(biāo)和評價指標(biāo)等方面歸納了相關(guān)研究成果。隨著政府績效審計內(nèi)涵的不斷豐富和范圍的不斷擴(kuò)展，其職能和目標(biāo)研究也應(yīng)得到創(chuàng)新發(fā)展。政府績效審計在傳統(tǒng)的監(jiān)督檢查職能基礎(chǔ)上，逐步向為行政和立法部門提供決策咨詢服務(wù)轉(zhuǎn)變，其作用不僅表現(xiàn)為解除公共受托責(zé)任，更應(yīng)以推動行政問責(zé)、提升公共價值和促進(jìn)管理優(yōu)化為目標(biāo)。我國學(xué)者仍需對政府績效審計理論進(jìn)行深入分析和研究，融合績效評估、國家財稅與預(yù)算體制改革、審計體制改革等關(guān)聯(lián)領(lǐng)域的研究成果，從系統(tǒng)和綜合角度提升我國績效審計的理論與實務(wù)水平。

政府績效審計；研究述評；內(nèi)涵；職能

一、引言

現(xiàn)代政府績效審計(Performance Audit)誕生于20世紀(jì)40年代的英美等國，它是審計部門獨(dú)立開展的對政府公共部門的監(jiān)督活動。20世紀(jì)70年代新公共管理運(yùn)動在世界范圍內(nèi)引發(fā)了對政府責(zé)任和工作績效的廣泛關(guān)注，這在很大程度上促進(jìn)了政府績效審計的推廣。受新公共管理理論影響，政府審計工作更加注重結(jié)果和績效導(dǎo)向，全社會對于公共產(chǎn)品與服務(wù)的質(zhì)量和效果信息產(chǎn)生強(qiáng)烈的需求。在這一背景下，西方國家的政府績效審計得到迅速發(fā)展。據(jù)有關(guān)學(xué)者早期統(tǒng)計：截止到20世紀(jì)90年代中期，美國績效審計業(yè)務(wù)量約占其全部政府審計業(yè)務(wù)量的85%[1]。

我國于1983年成立了國家審計署，開始建立現(xiàn)代化的審計制度。在20世紀(jì)80年代中后期，我國開始了對于效益審計的理論研究和局部試點(diǎn)工作，但績效審計由于缺乏經(jīng)濟(jì)和政治基礎(chǔ)沒有得到長足發(fā)展。20世紀(jì)90年代，我國的政府審計主要以財務(wù)收支的真實性、合規(guī)性審計為主，僅零星開展了帶有一定程度績效審計性質(zhì)的績效審計工作。加入世貿(mào)組織之后，伴隨我國市場經(jīng)濟(jì)體制的發(fā)展和公共財政體制的完善，公眾越發(fā)關(guān)注公共資金使用的效果性，對政府公共服務(wù)的質(zhì)量產(chǎn)生了監(jiān)督意識?；诖耍覈_始學(xué)習(xí)和借鑒和發(fā)展國際先進(jìn)的績效審計制度。學(xué)術(shù)界眾多學(xué)者對績效審計理論進(jìn)行了廣泛的研究和探討，為我國績效審計的發(fā)展貢獻(xiàn)了智慧。

二、政府績效審計的內(nèi)涵

對于政府績效審計，我國學(xué)者習(xí)慣使用“績效審計”這一名稱，而我國的審計實務(wù)部門對應(yīng)稱為“效益審計”。許多國家對“績效審計”都有另外的稱法，如英國和加拿大分別使用“貨幣價值審計”和“綜合審計”來指代績效審計。但綜合來看，最為普遍的名稱仍是“績效審計”。1986年最高審計機(jī)關(guān)國際組織(INTOSAI)在審計會議上發(fā)表了《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》，在聲明中對績效審計做出了界定：績效審計是對公共部門管理公共資源的經(jīng)濟(jì)性(Economy)、效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness)所做的評價與監(jiān)督[2]，也就是慣稱的“3E審計”。

績效審計的定義隨著審計實踐的開展不斷變化，其內(nèi)涵不斷豐富，最具有代表性的是1989年加拿大學(xué)者丹尼斯·普瑞斯波爾提出“5E審計”的概念。他在傳統(tǒng)“3E審計”的基礎(chǔ)上加入了環(huán)境審計(Environment Audits)和公平性審計(Equity Audits)，環(huán)境審計是指審查自然資源的有效利用情況和對生態(tài)的保護(hù)情況，公平性審計則是指審查政府項目及政府活動所產(chǎn)生的利益分配與再分配的公平性及其對社會秩序的影響[3]。針對績效審計內(nèi)涵，我國學(xué)者也進(jìn)行了有益的探索。戚振東等認(rèn)為，我國現(xiàn)階段處于社會問題多樣化突顯的轉(zhuǎn)型時期，政府績效審計不應(yīng)局限于“3E”方面，而應(yīng)擴(kuò)展績效審計的維度，開展多樣性的績效審計[4]。建

設(shè)環(huán)境友好型社會和維護(hù)社會公平正義是我國經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的必然要求，因此“5E”審計和多樣性審計更加適應(yīng)于經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展對于政府績效審計的內(nèi)在要求，在理論研究中應(yīng)更加重視和采納多樣性審計的有關(guān)定義和內(nèi)涵，比如增加社會發(fā)展的可持續(xù)性維度等，這一方面還有待于持續(xù)深入的研究。

毫無疑問，“3E”中的三個維度之間具有相互聯(lián)系、內(nèi)在統(tǒng)一的關(guān)系。經(jīng)濟(jì)性和效率性制約著效果性的達(dá)成：一項公共項目如果存在經(jīng)濟(jì)成本偏高、資源利用效率低下的問題，其項目的社會效益等目標(biāo)的實現(xiàn)肯定會受到影響。反之，如果公共項目以效果性為目標(biāo)導(dǎo)向，通過目標(biāo)管理來進(jìn)行成本控制和優(yōu)化管理，其經(jīng)濟(jì)性和效率性往往能達(dá)到較高的水平。可見，經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的內(nèi)在關(guān)聯(lián)決定了它們之間在某些條件下可以達(dá)成相互促進(jìn)的良好效果，進(jìn)一步明晰它們之間的協(xié)同效應(yīng)有利于提升績效審計實務(wù)工作水平。

三、政府績效審計的理論動因

理論界對績效審計產(chǎn)生的動因有各種不同的觀點(diǎn)，最具代表性的是績效審計產(chǎn)生于公共受托責(zé)任，政府績效審計是為了公共部門解除其公共受托責(zé)任而產(chǎn)生的。另有眾多學(xué)者研究了新公共管理運(yùn)動對績效審計的推動作用，甚至可以說，政府績效審計是配合新公共管理運(yùn)動需要而得到發(fā)展的，成為了新公共管理運(yùn)動的內(nèi)容之一。雷達(dá)研究了新公共管理運(yùn)動和績效審計之間的密切聯(lián)系，新公共管理運(yùn)動的核心理念引發(fā)了對政府績效和責(zé)任履行的高度關(guān)注，為績效審計創(chuàng)造了政治環(huán)境和管理環(huán)境[5]。陳駿則從利弊兩方面分析了新公共管理運(yùn)動對績效審計產(chǎn)生的理論與實踐影響，認(rèn)為新公共管理存在一定的誤區(qū)，對績效審計的發(fā)展產(chǎn)生負(fù)面的影響，如“理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)”和“市場導(dǎo)向”容易導(dǎo)致審計過程中過分追求效率而忽視公平，“結(jié)果導(dǎo)向”則可能導(dǎo)致審計工作中重視短期績效的評價而忽視長期性的績效指標(biāo)。但另一方面，新公共管理對績效審計也存在著有利影響，比如推動政府審計的重點(diǎn)從合規(guī)性審計轉(zhuǎn)向績效審計，健全了政府績效審計的評價機(jī)制，形成了獨(dú)立的績效審計機(jī)構(gòu)等等[6]。王曉梅全面總結(jié)了績效審計的相關(guān)理論基礎(chǔ)，歸納了三個方面的理論動因：政治學(xué)理論動因表現(xiàn)為社會契約論和人民主權(quán)學(xué)說，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論動因則是委托代理理論，而新公共管理理論構(gòu)成了績效審計的行政學(xué)理論動因[7]。

從近年來的研究趨勢看，部分學(xué)者將理論動因研究延伸到了政府績效審計影響因素的研究。趙彩霞、張立民等通過定量分析的方法證實了制度環(huán)境因素對于政府績效審計的開展成效具有顯著的影響[8]。徐相鋒、鮑春雷將協(xié)同理論與政府績效管理相結(jié)合，從縱向協(xié)同、橫向協(xié)同和內(nèi)部協(xié)同三個方面論述了政府績效管理中主客體因素間的相互聯(lián)系和影響[9]。

綜上所述，我國對于績效審計理論動因的研究取得了一定的研究成果，但是相關(guān)的研究相對分散，需要在完整性和系統(tǒng)性方面進(jìn)行提升。同時，理論動因研究對于績效審計實務(wù)產(chǎn)生的指導(dǎo)作用相對薄弱，有待于在今后研究中得到加強(qiáng)。

四、政府績效審計的職能和目標(biāo)

最高審計機(jī)關(guān)國際組織在《國際組織績效手冊》中對績效審計的職能進(jìn)行了闡述，主要表現(xiàn)為為有關(guān)決策機(jī)構(gòu)和政策制定部門提供信息和咨詢服務(wù)。相比而言，我國學(xué)者對于這一問題的研究更為深入，謝志華等將政府績效審計的職能劃分為兩個層面：解除受托責(zé)任層面和決策有用層面[10]?，F(xiàn)階段我國績效審計的職能主要以解除政府部門公共受托責(zé)任為主，隨著今后政府職能不斷轉(zhuǎn)型，績效審計的職能將向決策有用層面轉(zhuǎn)變。吳國萍認(rèn)為，在我國現(xiàn)階段政府績效審計的目標(biāo)是對公共資源使用和管理的有效性進(jìn)行檢查和評價，有效性至少應(yīng)包括經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性和合規(guī)性四個方面[11]。

綜合來看，以上學(xué)者所論述的績效審計職能和目標(biāo)都具有一定的合理性。隨著政府績效審計內(nèi)涵的不斷豐富和范圍的不斷擴(kuò)展，其職能和目標(biāo)研究也應(yīng)得到創(chuàng)新發(fā)展。政府績效審計在傳統(tǒng)的監(jiān)督檢查職能基礎(chǔ)上，逐步向為行政和立法部門提供決策咨詢服務(wù)轉(zhuǎn)變，其作用不僅表現(xiàn)為解除公共受托責(zé)任，更應(yīng)以推動行政問責(zé)、提升公共價值和促進(jìn)管理優(yōu)化為目標(biāo)。

五、我國政府績效審計研究的未來方向

首先，政府績效審計研究可以與績效評估研究相互借鑒。溫美琴等認(rèn)為，政府績效審計本身也是一種政府績效評估行為，是對政府部門、財政預(yù)算單位、公共投資項目等的績效所進(jìn)行的檢查、監(jiān)督和評價[12]。這說明了績效審計與績效評估之間存在緊密的內(nèi)在聯(lián)系，績效審計的理論研究可以借鑒績效評估的各項研究成果，達(dá)到二者相互促進(jìn)和共同發(fā)展的效果。

其次，我國政府績效審計研究必須堅持理論創(chuàng)新導(dǎo)向，以適應(yīng)不斷發(fā)展變化的績效審計實務(wù)工作需要。雖然我國在績效審計研究領(lǐng)域相比國際領(lǐng)先水平仍存在一定的差距，但是仍然取得了不少創(chuàng)新性研究成果。比如，陳宋生從制度變遷理論出發(fā)，分析了審計制度變遷的各項影響因素，運(yùn)用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中的制度供需分析、制度變遷的成本-效益對比分析，論證了我國績效審計的未來發(fā)展，為我國從合規(guī)性、真實性審計制度向績效審計制度的轉(zhuǎn)變提出了建設(shè)性的建議[13]。

再次，績效審計理論研究必須與績效審計實踐緊密結(jié)合。深圳市和青島市等地是我國最早開展績效審計的地區(qū)，其政府績效審計經(jīng)驗居于全國的前列，探索出了一系列先進(jìn)的現(xiàn)代審計方法。深入總結(jié)先進(jìn)地區(qū)的有益經(jīng)驗并逐步地推廣到全國同類地區(qū)和同類項目，是我國績效審計的良好推廣途徑。

我國學(xué)者仍需對政府績效審計理論進(jìn)行深入分析和研究，融合績效評估、國家財稅與預(yù)算體制改革、審計體制改革等關(guān)聯(lián)領(lǐng)域的研究成果，從系統(tǒng)和綜合角度提升我國績效審計的理論與實務(wù)水平。

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[責(zé)任編輯：王鳳娟]

F239.0

B

1009-6043（2016）12-0085-02

2016-10-27

吳艷(1980-)，女，湖南漣源人，廣東外語外貿(mào)大學(xué)政治與公共管理學(xué)院副教授，博士。研究方向：社會管理。

廣東財經(jīng)大學(xué)校級項目資助(08BS18001)。

蔣劍橋