曹越

摘要：筆者主要對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算中采取權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要意義，以及該制度在事業(yè)單位中的具體運(yùn)用進(jìn)行了深入、全面的剖析，目的是給事業(yè)單位今后的會(huì)計(jì)核算提供借鑒。

關(guān)鍵詞：權(quán)責(zé)發(fā)生制；事業(yè)單位；會(huì)計(jì)核算；應(yīng)用研究

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制的定義及其重要性剖析

之前剛剛通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》以及《預(yù)算法》當(dāng)中，明確提出了中國(guó)構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合會(huì)計(jì)報(bào)告機(jī)制的部署和立法要求。要想更好地貫徹落實(shí)黨和國(guó)家對(duì)財(cái)務(wù)改革的戰(zhàn)略部署，就必須對(duì)我國(guó)政府財(cái)務(wù)改革進(jìn)行進(jìn)一步的革新，《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體制改革》這一法律文件的頒布，實(shí)現(xiàn)了中國(guó)財(cái)務(wù)改革的歷史性突破，進(jìn)一步明確了當(dāng)前時(shí)期構(gòu)建并完善政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的基本目標(biāo)、創(chuàng)新精神以及規(guī)劃路線等。而這也必然會(huì)促進(jìn)國(guó)內(nèi)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革過(guò)程的速度和進(jìn)程。權(quán)責(zé)發(fā)生制，簡(jiǎn)單的來(lái)講，即為以往款項(xiàng)的實(shí)際收付被確認(rèn)為一項(xiàng)收入或者一項(xiàng)支出。

社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，令財(cái)務(wù)工作在我國(guó)事業(yè)單位發(fā)展進(jìn)程中的作用更為突出，針對(duì)目前的情勢(shì)而言，中國(guó)現(xiàn)階段大部分的事業(yè)單位依舊沿用財(cái)務(wù)核算中的收付實(shí)現(xiàn)制。實(shí)際上，由于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速進(jìn)步，再加上社會(huì)的迅速變革，選取這一體制的不足已經(jīng)慢慢凸顯出來(lái)，所以說(shuō)，在今后的發(fā)展規(guī)劃當(dāng)中，權(quán)責(zé)發(fā)生制必然會(huì)取代收付實(shí)現(xiàn)制成為事業(yè)單位進(jìn)行財(cái)務(wù)核算的主要機(jī)制。

二、現(xiàn)階段事業(yè)單位收付實(shí)現(xiàn)制出現(xiàn)的問(wèn)題和缺陷

（一）采取收付實(shí)現(xiàn)制，一定程度上會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息的失真

因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制的實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)是根據(jù)實(shí)際發(fā)生的收入和支出作為主要依據(jù)，所以說(shuō)難以有效地體現(xiàn)出本單位在該會(huì)計(jì)期間內(nèi)的收支結(jié)存及預(yù)算狀況，從而對(duì)事業(yè)單位掌握資金項(xiàng)目較為不利，在很大程度上會(huì)對(duì)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)核算甚至自身發(fā)展造成不良影響。

（二）相較于權(quán)責(zé)發(fā)生制，收付實(shí)現(xiàn)制在使用過(guò)程中存在諸多不足

在事業(yè)單位當(dāng)中，采用收付實(shí)現(xiàn)制的財(cái)務(wù)核算方式和權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行權(quán)衡，顯然在信息性等內(nèi)容上存在較大的不足和缺陷。因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制本身的特性，令事業(yè)單位無(wú)法在該會(huì)計(jì)期間內(nèi)充分地掌握收入及其支出情況，所以對(duì)本單位的發(fā)展會(huì)造成不利影響。

（三）會(huì)令事業(yè)單位無(wú)法全面掌握自身的事業(yè)結(jié)余

事業(yè)單位如果采取收付實(shí)現(xiàn)制作為其財(cái)務(wù)核算形式，將會(huì)導(dǎo)致其難以有效、全面地掌握自身的事業(yè)結(jié)余狀況。對(duì)于所有單位而言，結(jié)余均為特別關(guān)鍵的一項(xiàng)內(nèi)容。若按照收付實(shí)現(xiàn)制，在結(jié)余上便會(huì)出現(xiàn)收支平衡、先編年度決策等一系列的問(wèn)題。

（四）事業(yè)單位無(wú)法精確計(jì)算實(shí)際成本

事業(yè)單位如若采取收付實(shí)現(xiàn)制這種會(huì)計(jì)核算體制，其最大的缺陷就在于無(wú)法精確的計(jì)算事業(yè)單位的實(shí)際成本和費(fèi)用，在日常的工作環(huán)節(jié)中，借助這一體制，往往會(huì)導(dǎo)致支出不具合理性、費(fèi)用計(jì)算不夠精確等一系列問(wèn)題?？傊?，事業(yè)單位在財(cái)務(wù)核算工作中，采用收付實(shí)現(xiàn)制的形式，存在著多方面問(wèn)題和不足，同時(shí)不管是哪一方面的問(wèn)題，均會(huì)對(duì)事業(yè)單位決策人員的決策產(chǎn)生不利影響，更無(wú)法給決策者在會(huì)計(jì)方面提供有力的數(shù)據(jù)支持，所以說(shuō)，在很大程度上阻礙了事業(yè)單位的發(fā)展腳步。

三、權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)事業(yè)單位預(yù)算工作中進(jìn)行應(yīng)用的必要性

（一）提升事業(yè)單位管理有效性的基本需求

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速進(jìn)步，我國(guó)事業(yè)單位和之前相比出現(xiàn)了不少重大的轉(zhuǎn)變?，F(xiàn)階段，國(guó)內(nèi)事業(yè)單位和普通企業(yè)一樣，也特別關(guān)注自身的管理有效性問(wèn)題。因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制無(wú)法有效的展現(xiàn)一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)實(shí)際發(fā)生的成本支出，所以說(shuō)不利于事業(yè)單位的管理；相比之下，權(quán)責(zé)發(fā)生制可以更加清晰、完整地體現(xiàn)某一特定會(huì)計(jì)期間內(nèi)發(fā)生的實(shí)際成本，也可以更好地為事業(yè)單位的管理提供有力保障，進(jìn)一步提升單位管理的有效性。

（二）政府進(jìn)行稅收管理的基本需求

關(guān)于我國(guó)政府的稅收監(jiān)督和管理問(wèn)題，事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制可以更好地體現(xiàn)出本單位由于尚未繳納稅款但之前已經(jīng)進(jìn)行納稅申報(bào)的根本原因，如此一來(lái)，便能夠?yàn)槭聵I(yè)單位與政府間財(cái)務(wù)核算的協(xié)調(diào)、統(tǒng)一提供有力的保障。

（三）單位有效控制債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)際需求

通常情況下，權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位中的有效利用不僅可以在很大程度上提高其管理效率，符合稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行稅收管理的基本要求，也可以給事業(yè)單位的健康穩(wěn)定、預(yù)防債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)提供有力的保證。究其原因，主要是由于權(quán)責(zé)發(fā)生制所反映出來(lái)的會(huì)計(jì)信息更加完整、精確、清晰，因此可以很好地滿足各事業(yè)單位進(jìn)行債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理和控制的實(shí)際需求。

（四）事業(yè)單位保障各項(xiàng)收入的必要措施

眾所周知，盡管很多事業(yè)單位的使用資金均來(lái)源于國(guó)家或有關(guān)政府部門(mén)，然而，有些事業(yè)單位還擁有另外的資金來(lái)源，例如學(xué)校的學(xué)生所繳納的學(xué)費(fèi)以及醫(yī)院病人支付的醫(yī)療費(fèi)用等，但這些并非真正意義上的資金來(lái)源。大部分事業(yè)單位把其收入納入預(yù)算收入中進(jìn)行管理，把應(yīng)當(dāng)收取加上實(shí)際收取的錢(qián)款當(dāng)做應(yīng)上繳用戶的財(cái)政資金，殊不知這部分收入在管理層領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)使用前，是無(wú)法作為單位內(nèi)收入的。

四、權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)事業(yè)單位中的具體應(yīng)用研究

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制在部分會(huì)計(jì)科目當(dāng)中的具體運(yùn)用

我國(guó)財(cái)政總預(yù)算當(dāng)中的財(cái)務(wù)支出核算處理以及支出手段通常包括以下兩項(xiàng)：首先，就是日常開(kāi)展核算工作的時(shí)候依據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制，僅僅在年末的時(shí)候依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)之前已經(jīng)安排好卻并未付清應(yīng)付或者尚未支出的錢(qián)款進(jìn)行核對(duì)。其次，就是依據(jù)支出發(fā)生的時(shí)間或者實(shí)際的支出進(jìn)行反映和列示。相關(guān)部門(mén)及人員在確認(rèn)政府收入的時(shí)候應(yīng)當(dāng)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)會(huì)計(jì)預(yù)算單位的上下級(jí)、繳收補(bǔ)助款等進(jìn)行確認(rèn)，更好地保障收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)于絕大部分收入項(xiàng)目的核算基礎(chǔ)地位。此外，權(quán)責(zé)發(fā)生制在對(duì)上下級(jí)政府之間所發(fā)生的轉(zhuǎn)移款項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，能夠清晰地反映出各級(jí)政府之間的權(quán)利和職責(zé)。舉例說(shuō)明，企業(yè)于2015年1月份出租一臺(tái)設(shè)備，租期為半年，但是到2015年7月份才收到租金。這一業(yè)務(wù)若依據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制，這筆租金收入應(yīng)記入2015年7月這一期間，而無(wú)論獲得收入的行為是在何時(shí)完成的；相應(yīng)地，對(duì)于租入設(shè)備的一方來(lái)說(shuō)，就算它在2008年7～12月使用了該設(shè)備，但支付租金的行為發(fā)生在 2015年7月，所以這筆租賃支出只能記作2015年7月的費(fèi)用。因?yàn)槭崭秾?shí)現(xiàn)制下，尚未收取現(xiàn)金的收入和沒(méi)有支付現(xiàn)金的支出，均不列入當(dāng)期損益，也不入賬，因此，無(wú)法客觀地表現(xiàn)出會(huì)計(jì)主體各期的經(jīng)營(yíng)成果。相比之下，若企業(yè)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，只要在某一會(huì)計(jì)期間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，不管有無(wú)收到現(xiàn)金收入或支出現(xiàn)金費(fèi)用，均在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的期間進(jìn)行入賬，能夠更加客觀地表現(xiàn)會(huì)計(jì)主體各期的經(jīng)營(yíng)成果。具體而言，雖然設(shè)備租入企業(yè)只是在2015年7月進(jìn)行現(xiàn)金支付，設(shè)備出租企業(yè)進(jìn)行記賬的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)將這筆現(xiàn)金收入平均分?jǐn)偟搅鶄€(gè)月的租期當(dāng)中，以便更公正地反映會(huì)計(jì)主體各期經(jīng)營(yíng)成果。

（二）強(qiáng)化對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用范圍、應(yīng)用效果以及使用渠道的研究

現(xiàn)階段，我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息主要應(yīng)當(dāng)滿足反映預(yù)算資金使用合規(guī)性和財(cái)政管理的需要，以及現(xiàn)階段計(jì)量技術(shù)和成本的限制，宜采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)范圍可以包括現(xiàn)金和財(cái)務(wù)資源，流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債。例如國(guó)債還本付息費(fèi)用按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則分期確認(rèn)，擔(dān)保貸款的擔(dān)保責(zé)任和借出債權(quán)確已壞賬的，按權(quán)責(zé)發(fā)生制入賬，以達(dá)到充分揭示政府隱性債務(wù)，防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的目的。

會(huì)計(jì)管理目標(biāo)的多樣化、財(cái)務(wù)活動(dòng)的廣泛性、財(cái)政資金利用過(guò)程中的多環(huán)節(jié)、政府活動(dòng)及財(cái)政資金運(yùn)用效果影響的延展性，直接決定了權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府機(jī)構(gòu)的應(yīng)用會(huì)比在其他營(yíng)利性單位中更加復(fù)雜，所需考慮到的方面更加細(xì)致、全面。管理過(guò)程中有些活動(dòng)市場(chǎng)機(jī)制的缺失，也會(huì)造成權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的準(zhǔn)確數(shù)目無(wú)法及時(shí)被獲取或存在不確定性。

目前，采取怎樣的對(duì)策解決長(zhǎng)時(shí)間以來(lái)采取收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行財(cái)務(wù)預(yù)算工作所暴露出的弊端，真正實(shí)現(xiàn)由收付實(shí)現(xiàn)制朝著權(quán)責(zé)發(fā)生制的順利轉(zhuǎn)變，這一點(diǎn)也是我國(guó)財(cái)務(wù)革新過(guò)程中必然會(huì)遇到的一項(xiàng)挑戰(zhàn)。所以，今后加強(qiáng)對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用范圍、應(yīng)用效果及水平以及實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)變和銜接的方式等方面的研究是具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義的。除此之外，我們還應(yīng)當(dāng)充分考慮政府財(cái)務(wù)和預(yù)算會(huì)計(jì)的連接、政府財(cái)務(wù)與財(cái)政統(tǒng)計(jì)間的聯(lián)系、政府財(cái)務(wù)和政府審計(jì)間的協(xié)調(diào)及整合等、相關(guān)體制間的系統(tǒng)化協(xié)調(diào)發(fā)展的基本要求。

五、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，如何將權(quán)責(zé)發(fā)生制更有效地運(yùn)用到事業(yè)單位當(dāng)中是一項(xiàng)十分復(fù)雜的研究，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)行業(yè)對(duì)此問(wèn)題的探究目前仍舊停留在較為淺的層面，不夠全面、深入，所以不利于該財(cái)務(wù)核算體制的應(yīng)用。因此，財(cái)務(wù)領(lǐng)域的專家學(xué)者必須加強(qiáng)對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制這一制度的重視程度，同時(shí)還應(yīng)當(dāng)從事業(yè)單位的各個(gè)環(huán)節(jié)、權(quán)責(zé)發(fā)生制的多個(gè)角度等方面出發(fā)，進(jìn)行更加深入的研究，將權(quán)責(zé)發(fā)生制帶入到事業(yè)單位中，從而為事業(yè)單位的健康、穩(wěn)定發(fā)展、國(guó)內(nèi)事業(yè)單位會(huì)計(jì)體制和國(guó)際接軌創(chuàng)造更加有利的條件。

參考文獻(xiàn)：

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[2]趙洪兵.事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的探討[J].中國(guó)經(jīng)貿(mào)，2011（14）.

（作者單位：故宮博物院）