鄭杰

摘要：全面實(shí)施“營(yíng)改增”以來(lái)部分建筑施工企業(yè)稅負(fù)不降反升，究其根本原因，是其成本結(jié)構(gòu)中進(jìn)項(xiàng)可抵扣比例較低所致。本文簡(jiǎn)要分析了抵扣比例較低的原因，并據(jù)此提出了建筑施工企業(yè)在稅改新環(huán)境下的應(yīng)對(duì)措施。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)；營(yíng)改增；納稅；應(yīng)對(duì)措施

中圖分類(lèi)號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2016）028-000-02

“營(yíng)改增”之前，建筑施工企業(yè)主要繳納3%的營(yíng)業(yè)稅，根據(jù)地域差別加上相應(yīng)附加稅，稅負(fù)約3.5%左右，例如《江蘇省建設(shè)工程費(fèi)用定額2014》中規(guī)定的稅費(fèi)計(jì)提比率為3.43%。但是，重復(fù)增稅問(wèn)題在建筑施工領(lǐng)域普遍存在。原《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定：“建筑業(yè)在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)按營(yíng)業(yè)額全額征收營(yíng)業(yè)稅，不能將工程成本中的原材料、機(jī)械使用費(fèi)等扣除。”自今年5月1日以來(lái)，建筑業(yè)全面實(shí)施“營(yíng)改增”，但由于稅改制度的不完善和建筑行業(yè)的特殊性反而使得建筑企業(yè)的稅負(fù)出現(xiàn)了不降反增的情況。

一、“營(yíng)改增”后建筑業(yè)稅負(fù)不降反增的原因分析

國(guó)家實(shí)施“營(yíng)改增”稅改方案的初衷是為了解決我國(guó)稅收體制中存在的重復(fù)征收的弊端，從而從根本上降低企業(yè)的稅負(fù)，引導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不斷完善稅制，創(chuàng)造更加合理、公平的競(jìng)爭(zhēng)氛圍，從而促使企業(yè)更加健康、持續(xù)地發(fā)展。建筑業(yè)因其自身的特殊性，存在著進(jìn)項(xiàng)抵扣比例低、抵扣難等問(wèn)題，使得“營(yíng)改增”尚未發(fā)揮出減稅降負(fù)的效果，歸其原因，主要包括以下幾個(gè)方面：

1.建筑施工企業(yè)稅改前已有的設(shè)備和原材料等無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅大多數(shù)建筑施工企業(yè)在“營(yíng)改增”稅收政策實(shí)施前資產(chǎn)的配備均比較齊全，不存在試點(diǎn)方案中所講的“新辦企業(yè)購(gòu)買(mǎi)施工設(shè)備進(jìn)行抵扣”的情況，這些存量資產(chǎn)的成本在稅改實(shí)施后都會(huì)逐步結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)入企業(yè)項(xiàng)目成本，因此這些建筑企業(yè)在稅改后稅負(fù)將大幅度增加[1]。

2.建筑施工企業(yè)成本構(gòu)成中的進(jìn)項(xiàng)稅額過(guò)少、過(guò)低。增值稅實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣制度，一般納稅人取得相關(guān)抵扣憑證后，可以用來(lái)抵扣當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額，從而減少企業(yè)實(shí)際繳納的增值稅稅額。建筑施工企業(yè)成本構(gòu)成中比例最高的是原材料，其次是人工成本，而機(jī)械使用費(fèi)占比相對(duì)較少，簡(jiǎn)稱(chēng)“人材機(jī)”。除“人材機(jī)”外還包括其他一些費(fèi)用，根據(jù)能否抵扣、抵扣稅率等不同指標(biāo)歸納如下表。

人工費(fèi)方面，稅改前，施工勞務(wù)適用“建筑業(yè)”稅目征收3%的營(yíng)業(yè)稅，勞務(wù)派遣適用“服務(wù)業(yè)”稅目征收5%的營(yíng)業(yè)稅。稅改后，建筑施工企業(yè)一般納稅人按照11%增值稅征稅，由于人工成本無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅，必將導(dǎo)致勞務(wù)成本急劇上升、建筑施工企業(yè)稅負(fù)增加。

機(jī)械費(fèi)方面，目前建筑施工企業(yè)大多采用設(shè)備租賃的形式，由于動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)可抵扣費(fèi)用少，選擇一般納稅人和小規(guī)模納稅人進(jìn)行機(jī)械租賃，對(duì)抵扣費(fèi)用影響不大，企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅仍隨之減少，稅負(fù)增加。

材料費(fèi)方面，建筑工程的三大主材包括鋼筋、水泥和木材由甲方供應(yīng)占比約40%-60%，其余由建筑施工企業(yè)自行采購(gòu)。無(wú)論“甲供材”還是自行采購(gòu)，一般均可取得增值稅票進(jìn)行抵扣，降低納稅負(fù)擔(dān)；除三大主材外，建筑工程的另一項(xiàng)重要原料就是商品砼。按照財(cái)稅〔2014〕57號(hào)文通知及2014年第36號(hào)文，商品砼增值稅簡(jiǎn)易計(jì)征率統(tǒng)一調(diào)整為3%。因此，如果建筑施工企業(yè)從按簡(jiǎn)易征收辦法的供應(yīng)商處購(gòu)買(mǎi)商品砼，則只能獲得增值稅普通發(fā)票，而不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金；而建筑工程上常用的地材，包括磚、砂、石料、地毯、木板及其他裝飾性材料，建筑施工企業(yè)為了節(jié)省運(yùn)費(fèi)通常就地采購(gòu)，然而此類(lèi)當(dāng)?shù)厣虘舸蠖嘁?guī)模小、證件不齊全，無(wú)法開(kāi)具專(zhuān)門(mén)的增值稅發(fā)票。鑒于此，稅改后，一般納稅人只能按3%的稅率抵扣，無(wú)法完全覆蓋11%的增值稅率，反而會(huì)加重企業(yè)負(fù)擔(dān)。

3.建筑市場(chǎng)的不規(guī)范成為企業(yè)稅負(fù)加大的潛在風(fēng)險(xiǎn)?！盃I(yíng)改增”的減稅效果只有當(dāng)打通增值稅抵扣鏈條，消除了重復(fù)征稅才能顯現(xiàn)。建筑施工企業(yè)在工程建設(shè)中，要注意選擇有資質(zhì)的供應(yīng)商和分包商，規(guī)范運(yùn)作流程，盡可能增加抵扣，才能降低實(shí)際稅負(fù)。然而建筑施工企業(yè)內(nèi)控制度不夠完善，項(xiàng)目管理不夠規(guī)范，限于供應(yīng)商、分包商資質(zhì)以及違規(guī)掛靠等實(shí)際存在的問(wèn)題，打通增值稅抵扣鏈條各環(huán)節(jié)十分困難。

其次，發(fā)票管理不規(guī)范。建筑施工企業(yè)在施工過(guò)程中所涉及到的材料眾多，在這些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中產(chǎn)生的發(fā)票數(shù)量就非常多，由于某些增值稅專(zhuān)用發(fā)票的傳遞不夠及時(shí)，往往會(huì)造成不能夠在規(guī)定時(shí)間內(nèi)通過(guò)審核，這樣就會(huì)給增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣帶來(lái)很大的困難。

二、建筑施工企業(yè)面對(duì)“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)措施

面對(duì)稅收環(huán)境的新變化，建筑施工企業(yè)應(yīng)該勇于搶抓機(jī)遇，面對(duì)挑戰(zhàn)，積極應(yīng)對(duì)，轉(zhuǎn)變企業(yè)自身發(fā)展戰(zhàn)略，順應(yīng)“營(yíng)改增”背景，把企業(yè)做大做強(qiáng)。

1.提高納稅籌劃、合理避稅的能力

按照現(xiàn)行稅制，建筑施工企業(yè)按照營(yíng)業(yè)收入劃分，年?duì)I業(yè)收入小于500萬(wàn)元為小規(guī)模納稅人，500萬(wàn)元以上的為一般納稅人。對(duì)于年?duì)I收500萬(wàn)元左右的建筑施工企業(yè)，選擇增值稅不同身份的納稅人，它的征收和管理辦法完全不同，從而造成企業(yè)所交的最終稅負(fù)懸殊很大，應(yīng)分析可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額比例后做出戰(zhàn)略決策[2]。

建筑施工企業(yè)可以把設(shè)備更新分析計(jì)劃與納稅籌劃結(jié)合起來(lái)，從時(shí)間、數(shù)量、金額等方面與營(yíng)業(yè)稅可抵扣上限對(duì)應(yīng)起來(lái)，提高抵扣效率，合理避稅?！盃I(yíng)改增”后，施工機(jī)械無(wú)論購(gòu)入還是租賃，都可以抵扣。當(dāng)一項(xiàng)施工項(xiàng)目要竣工時(shí)，在資金結(jié)算點(diǎn)時(shí)公司獲取大量資金回籠，建筑施工企業(yè)會(huì)產(chǎn)生大量的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，這時(shí)購(gòu)買(mǎi)相應(yīng)企業(yè)需要的機(jī)械設(shè)備可以增加進(jìn)項(xiàng)，從而少交增值稅，為企業(yè)減少壓力。相對(duì)于購(gòu)買(mǎi)機(jī)械，建筑施工企業(yè)采用租賃的形式就不存在無(wú)法抵扣的問(wèn)題，只要租賃公司信用可靠，能按時(shí)提供真實(shí)的增值稅票，改方式獲得的進(jìn)項(xiàng)抵扣是持續(xù)而穩(wěn)定的。

2.優(yōu)化可抵扣進(jìn)項(xiàng)來(lái)源

建筑施工企業(yè)可以從合作單位的選擇、合同及票據(jù)的管理兩個(gè)方面優(yōu)化可抵扣進(jìn)項(xiàng)的來(lái)源。如前所述，建筑工程的成本構(gòu)成中比重較大的是材料費(fèi)和人工費(fèi)，建筑施工企業(yè)必須全面綜合考慮所抵扣的增值稅額、施工材料產(chǎn)品以及勞務(wù)價(jià)格等因素，不能只顧及眼前利益而選擇從個(gè)人老板或小規(guī)模納稅人處租賃機(jī)械設(shè)備、購(gòu)買(mǎi)材料，必須謹(jǐn)慎挑選合作企業(yè)，選擇那些信譽(yù)良好、能夠提供有效抵扣憑證的單位長(zhǎng)期合作。比如企業(yè)購(gòu)進(jìn)一批原料，正規(guī)企業(yè)質(zhì)量可靠采購(gòu)價(jià)200萬(wàn)元，而從小廠家175萬(wàn)即可購(gòu)入，表面看從小廠家購(gòu)料節(jié)約了25萬(wàn)元采購(gòu)成本，但如果考慮進(jìn)抵稅效果，正規(guī)企業(yè)抵稅后的價(jià)格為200/（1+17%）約171萬(wàn)元。