祖麗媛

摘要：進(jìn)入21世紀(jì)的末期，全球掀起了一場(chǎng)場(chǎng)大規(guī)模的合并浪潮，在此大環(huán)境下，全球?qū)喜?huì)計(jì)信息的需求逐漸增加。作為現(xiàn)代企業(yè)集團(tuán)如何能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)其所掌控的所有企業(yè)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行高效的、科學(xué)的、規(guī)范的整合？如何才能使企業(yè)今天的整個(gè)財(cái)務(wù)狀況真實(shí)、全面、綜合地反映在會(huì)計(jì)信息使用者面前？這些問題已經(jīng)成為全球亟待解決的重大問題之一。本文將就目前我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)問題進(jìn)行探討，以期為現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展提供有價(jià)值的參考。

關(guān)鍵詞：企業(yè) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 相關(guān)問題 探究

改革開放三十多年來，要求我國(guó)獨(dú)具特色的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境必須盡快制定出與本國(guó)的國(guó)情、政治形勢(shì)、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、文化特點(diǎn)等相適應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。為了適應(yīng)我國(guó)高速發(fā)展的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，財(cái)政部不斷適應(yīng)時(shí)代變化的要求，緊鑼密鼓地進(jìn)行了對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不斷修訂不僅彰顯出我國(guó)經(jīng)濟(jì)騰飛的歷史標(biāo)志，更是實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌、與國(guó)際趨同的有力證據(jù)。一直以來，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的難度較大，相關(guān)規(guī)定在舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中也還缺乏完整性和規(guī)范性，這是財(cái)務(wù)管理工作中的一塊十分“難啃的骨頭”，為了盡快順應(yīng)社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展，合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則也必須與時(shí)俱進(jìn)、不斷進(jìn)行完善、實(shí)現(xiàn)與國(guó)際的接軌。在現(xiàn)代集團(tuán)企業(yè)面臨瞬息萬變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的調(diào)整對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)出現(xiàn)什么問題？本文將以此為基礎(chǔ)進(jìn)行探討。

一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表過程中存在的問題分析

（一）會(huì)計(jì)信息缺乏真實(shí)性

一直以來，我國(guó)財(cái)務(wù)人員受傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐方法的影響，在會(huì)計(jì)核算中所提供的企業(yè)的財(cái)務(wù)信息存在嚴(yán)重失真的問題?；谶@種情況下編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性可想而知。面對(duì)這種情況，必須保證會(huì)計(jì)人員處理的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是真實(shí)的、方法是正確的、計(jì)算是精確的，這樣條件下完成的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)才是真實(shí)可靠的。例如：在進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制時(shí)一定要將處于合并范圍內(nèi)的所有子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表全部納入到列報(bào)的工作中，但是，由于母公司和子公司各自所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境各不相同，受到的影響因素存在差異，再加之各自在使用會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)方法等方面的不同，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制時(shí)必定會(huì)導(dǎo)致母公司和子公司在會(huì)計(jì)處理方法上存在著差別，合并后的會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性也必然受到了影響。

（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制存在一定的困難

由于母公司和子公司執(zhí)行的會(huì)計(jì)政策不同，很可能導(dǎo)致合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制出現(xiàn)一定的困難。我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)這一問題做出了明確規(guī)定，要求：當(dāng)母子公司所使用的會(huì)計(jì)政策存在差異時(shí)，應(yīng)該將子公司編制的財(cái)務(wù)報(bào)告按照母公司所使用的會(huì)計(jì)政策做出相應(yīng)的調(diào)整，實(shí)在無法調(diào)整的就必須重新編制財(cái)務(wù)報(bào)表。例如：雖然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)對(duì)集團(tuán)公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)規(guī)定，必須使用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，但是在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，很多集團(tuán)公司并未完全按照這些政策的規(guī)定來執(zhí)行，有的集團(tuán)公司屬于多元化經(jīng)營(yíng)方式，有的母子公司的行業(yè)跨度較大，這就造成母公司和子公司在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用方面存在很大差異。再例如：當(dāng)母公司和子公司所執(zhí)行的會(huì)計(jì)政策和制度并不相同時(shí)，很多母公司會(huì)將子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，在調(diào)整的過程中，不論采用什么方式都會(huì)在一定程度上降低會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性；但是，如果母公司對(duì)子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行重新編制的話勢(shì)必會(huì)增加企業(yè)財(cái)務(wù)工作的難度和工作量，更會(huì)增加企業(yè)的財(cái)務(wù)管理成本。

（三）計(jì)量基礎(chǔ)存在不明確的問題

目前現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定明確表明：少數(shù)股東權(quán)益所占有的資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)并不明確，在購買法中還尚未做出明確的解釋。在我國(guó)集團(tuán)企業(yè)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的過程中，最常見的就是依據(jù)母公司的理論基礎(chǔ)和母公司的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，而這樣做的結(jié)果就是造成企業(yè)少數(shù)股東權(quán)益所占有的資產(chǎn)必須按照歷史成本進(jìn)行計(jì)量，在實(shí)際進(jìn)行報(bào)表的列式時(shí)主要采取的是公允價(jià)值的方式來計(jì)量的。正是由于缺乏理論上的支持，而現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中又并未對(duì)少數(shù)股東權(quán)益占有的資產(chǎn)計(jì)量模式做出明確的解釋與說明，這就造成在實(shí)際工作中兩種計(jì)量模式在選擇上難度倍增。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表方法的改進(jìn)與實(shí)施措施

（一）進(jìn)一步明確了合并與控制的范圍，提高財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性

為了更加真實(shí)、準(zhǔn)確、科學(xué)地反應(yīng)集團(tuán)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)狀況、現(xiàn)金流量的運(yùn)轉(zhuǎn)情況，企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中一定要明確合并的控制范圍，并嚴(yán)格遵循量化與實(shí)質(zhì)第一的基本原則。例如：當(dāng)母公司擁有子公司半數(shù)以上的表決權(quán)時(shí)，就說明母公司對(duì)子公司擁有控制權(quán)，那么在進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)就可以進(jìn)一步量化其范圍；如果無法準(zhǔn)確判斷母公司對(duì)子公司的控制情況，那么在實(shí)質(zhì)第一的基本原則支撐下主要的判斷標(biāo)準(zhǔn)就是投資企業(yè)的實(shí)際影響力，一旦投資公司能夠?qū)Ρ煌顿Y公司的日常運(yùn)營(yíng)過程起到?jīng)Q定性作用，并能夠從被投資公司獲得盈利時(shí)，那么被投資公司就應(yīng)該被納入到合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制范圍中。

（二）盡快實(shí)現(xiàn)母公司與子公司會(huì)計(jì)政策的統(tǒng)一，提升財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性

集團(tuán)企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的過程中，經(jīng)常出現(xiàn)母公司與子公司在使用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)政策不一致的問題，這就要求集團(tuán)企業(yè)必須認(rèn)真學(xué)習(xí)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，對(duì)集團(tuán)企業(yè)下面的各分公司的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，盡量避免在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)存在的困難，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的成本的降低。例如：對(duì)母公司、子公司的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)處理等進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，為順利完成合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作奠定基礎(chǔ)；再例如：統(tǒng)一母公司與子公司的會(huì)計(jì)結(jié)算時(shí)間，實(shí)現(xiàn)母公司與子公司會(huì)計(jì)核算節(jié)點(diǎn)的一一對(duì)應(yīng)，從而有效提升企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、可靠性；如果母公司與子公司在經(jīng)營(yíng)范圍上存在較大差異，很難實(shí)現(xiàn)母子公司會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的統(tǒng)一時(shí)，集團(tuán)企業(yè)必須根據(jù)實(shí)際情況，結(jié)合二者的基本特征對(duì)會(huì)計(jì)政策做出科學(xué)地選擇，一般而言都是以母公司的會(huì)計(jì)政策為主的。

（三）完善報(bào)表合并的處理方法，提升財(cái)務(wù)信息的科學(xué)性

在我國(guó)的購買法與權(quán)益結(jié)合法中都對(duì)合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理做出了明確規(guī)定，但是由于集團(tuán)企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)狀況和我國(guó)的國(guó)情，經(jīng)常在實(shí)際使用過程中會(huì)出現(xiàn)一些問題。這也就給一些企業(yè)帶來了可乘之機(jī)，他們鉆兩種方法存在的漏洞，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，使得財(cái)務(wù)報(bào)表從表面上看起來比較正常，但是并未真正反映出企業(yè)集團(tuán)的真實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況。合并企業(yè)集團(tuán)如果采取不同的會(huì)計(jì)合并方法就會(huì)使財(cái)務(wù)報(bào)表的信息出現(xiàn)南轅北轍的差距，而這一差距將帶來了明顯的經(jīng)濟(jì)后果。經(jīng)過分析后不難看出：購買法是在企業(yè)之間進(jìn)行的，而權(quán)益結(jié)合法是在股東之間進(jìn)行的。因此，集團(tuán)企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)采用權(quán)益法，加強(qiáng)對(duì)合并損益、賬面凈資產(chǎn)差額的核算工作，從而達(dá)到完善合并報(bào)表的目的。

（四）購買法——我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)

在我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》中已經(jīng)規(guī)定了允許購買法和權(quán)益結(jié)合法并存的現(xiàn)象，這主要是充分體現(xiàn)出我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同性，更適合我國(guó)特殊的國(guó)情。隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展進(jìn)程的加快，跨國(guó)企業(yè)的不斷涌現(xiàn)，使得企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、發(fā)展?fàn)顩r已經(jīng)成為當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的重要環(huán)節(jié)。為了保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、透明度，購買法下提供的財(cái)務(wù)信息更加真實(shí)可靠，也更能反映出合并財(cái)務(wù)報(bào)表使用者完整的、深入的、全面的財(cái)務(wù)信息，并及時(shí)掌握整個(gè)集團(tuán)的發(fā)展?jié)摿透?jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，為提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益奠定基礎(chǔ)。

（五）有關(guān)集團(tuán)內(nèi)部交易會(huì)計(jì)報(bào)表的合并

企業(yè)集團(tuán)的管理者為了更好地推動(dòng)集團(tuán)企業(yè)的全面發(fā)展，在必要的時(shí)候會(huì)以加強(qiáng)子公司的管理為由，實(shí)現(xiàn)對(duì)子公司的股權(quán)的購買，以此來增強(qiáng)集團(tuán)企業(yè)的管理權(quán)限，加強(qiáng)對(duì)子公司的管理。對(duì)于集團(tuán)企業(yè)而言，母子公司之間的股份轉(zhuǎn)讓問題在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中存在很大的變化，在進(jìn)行股權(quán)的變更之前，集團(tuán)企業(yè)的股份買售雙方已是母子公司的關(guān)系，母公司在購買子公司的股份時(shí)可以是全部股份也可以是部分股份。

總之，隨著現(xiàn)代企業(yè)集團(tuán)的不斷發(fā)展和規(guī)模的壯大，合并財(cái)務(wù)報(bào)表將成為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)工作中的一種常態(tài)化工作。因此，各集團(tuán)企業(yè)必須以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為契機(jī)，結(jié)合自身的能力，從實(shí)際出發(fā)實(shí)現(xiàn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的優(yōu)化，為提高集團(tuán)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、促進(jìn)集團(tuán)企業(yè)的健康發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

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