尹 鵬

(華東政法大學，上海 200042)

回租融資租賃減免稅設備的行為不構成走私*

尹 鵬

(華東政法大學，上海 200042)

雖然在擅自以售后回租方式將減免稅設備用于融資租賃的行為中，減免稅設備的所有權發(fā)生了轉移，但是，從融資租賃合同租金的構成、瑕疵擔保責任、致人損害賠償責任等方面分析該法律關系的性質，不應認為出租人真正獲得了所有權；從增值稅征收的角度對回租融資租賃法律關系進行會計分析，可以得出回租融資租賃其實是一種類似于抵押的貸款服務活動的結論，承租人向出租人轉移租賃物所有權的行為并非真正意義上的銷售。這些都可以論證擅自將減免稅設備用于回租融資租賃的行為不能被認定為擅自銷售減免稅貨物。

售后回租；融資租賃；銷售；增值稅

近年來，融資租賃已經成為一種新興的吸納社會資金的方式。對于中小企業(yè)來說，由于信譽級別和資本規(guī)模的限制，申請銀行貸款或者發(fā)行證券難度較大，門檻相對較低的融資租賃更受它們的青睞。隨著全國各地保稅區(qū)的發(fā)展，以減免稅設備等海關監(jiān)管物作為融資租賃標的物的現(xiàn)象也并不鮮見。以業(yè)務方式為標準，融資租賃合同可以分為直接融資租賃合同、衡平融資租賃合同、回租融資租賃合同、轉租融資租賃合同等形式[1]。從走私犯罪認定的角度來說，回租融資租賃合同最具有研究意義?；刈馊谫Y租賃也稱售后回租的融資租賃方式，在這種模式下，承租人將自己的標的物的所有權轉移給出租人，然后將標的物租回使用，并向出租人支付租金。按照刑法第一百五十四條第二款的規(guī)定，未經海關許可且未補繳應繳稅額，擅自將特定減稅、免稅進口的貨物、物品，在境內銷售牟利的，構成走私普通貨物、物品罪，也即通常所說的后續(xù)走私。那么，如果承租人是享有進口減免稅設備資格的企業(yè)，且標的物正是其進口的減免稅設備，由于所有權轉移給了出租人，那么該行為能否構成擅自內銷減免稅設備并依據(jù)刑法第一百五十四條第二款以走私普通貨物、物品罪論處呢？

筆者認為，由于售后回租融資租賃法律關系的復雜性，雖然所有權發(fā)生了轉移，但是不應當認定為擅自內銷。下面，筆者將從三個方面論證自己的觀點。

一、回租融資租賃法律關系中出租人獲得的并非真正的所有權

回租融資租賃法律關系中，承租人首先要向出租人轉移租賃物的所有權，所以，有觀點認為，回租融資租賃合同實際上包含了兩個法律關系，一個是買賣法律關系，另一個是租賃法律關系。那么，既然存在買賣法律關系，擅自將減免稅設備用于回租融資租賃的案件中，承租人，也就是享有進口減免稅設備資格的人，向出租人轉讓設備所有權的行為似乎可以被認定為刑法第一百五十四條第二款中的“銷售”。

但是，筆者認為，雖然承租人向出租人轉移了租賃物的所有權，但是并不能簡單地認定為存在一個買賣法律關系，因為，出租人獲得的所有權并不是真正的民法意義上的所有權。這一點，和傳統(tǒng)的租賃合同有著顯著的區(qū)別，因為傳統(tǒng)的租賃合同中，出租人顯然是基于其對標的物完整的、排他的所有權才能實施租賃行為。下面，筆者將從回租融資租賃合同與傳統(tǒng)的租賃合同的差異這一角度切入，論證自己的觀點。

(一)租金的構成

傳統(tǒng)租賃合同中，租金的水平往往明顯低于出租人購買租賃物所支付的價款。因為租賃物在租賃合同結束之后，完全可以重復使用，再次進行租賃，其使用價值通常并沒有減損。而在回租融資租賃合同中，首先是出租人從承租人處購得租賃物，承租人實現(xiàn)了融資的目的，但是出租人的最終目的是盈利，所以租金總額必然會高于購得租賃物所支付的價款。而且，以減免稅設備為例，設備的用途具有很強的專業(yè)性，即使租期屆滿后承租人并不收回設備，出租人也很難將設備再行租賃出去。所以，對于出租人而言，設備往往并不具有重復使用的價值，其盈利的希望還是寄托在本次融資租賃合同的租金上。正如《合同法》第二百四十三條的規(guī)定，融資租賃合同的租金，應當依據(jù)購買租賃物時的大部分或全部成本以及出租人的合理利潤予以確定，當事人另有約定的除外。

但是，通常情況下，使用權是所有權必然衍生出的權利(在所有權人并不直接占有標的物的情況下，使用權和所有權的確會發(fā)生分離)，使用價值是物的價值最核心的組成部分，而在回租融資租賃法律關系中，設備對于出租人來說卻往往并不具有這一價值。這從一個側面動搖了出租人對租賃物所有權的完整性和實質性。

(二)租賃物的瑕疵擔保責任

傳統(tǒng)租賃合同中，出租人對租賃物要承擔瑕疵擔保責任，保證租賃物在租賃期內符合合同約定的用途。根據(jù)《合同法》第二百二十條和第二百二十一條的規(guī)定，出租人應當履行租賃物的維修義務，當租賃物出現(xiàn)質量問題影響其使用功能的實現(xiàn)時，承租人可以要求出租人于合理期限內對租賃物進行維修或進行更換。如果出租人怠于履行維修義務，承租人可以自行維修并要求出租人承擔維修費用。因維修租賃物影響承租人使用的，應當相應減少租金或者延長租期。

但是在回租融資租賃合同中，根據(jù)《合同法》第二百四十四條的規(guī)定，租賃物不符合約定或者不符合使用目的的，出租人不承擔責任。雖然該條還有例外情況，也就是承租人依靠出租人的專業(yè)技能確定租賃物或者出租人干預租賃物選擇的除外。但是，在回租融資租賃法律關系當中，租賃物原本就為承租人所有，這種例外情況顯然是不存在的。另外，《合同法》第二百四十六條還規(guī)定，在租期內，承租人應當履行對租賃物的維修義務，也從另一個側面說明出租人對租賃物并不承擔瑕疵擔保責任。原因在于：

第一，在融資租賃法律關系中，出租人的主要義務是向承租人支付購買機器設備的價款，主要權利是收取租金，憑租金和價款的差價賺取利潤，這也是出租人從事融資租賃業(yè)務的目的所在。雖然在租賃期間內，出租人享有對租賃物的所有權，但這種所有權是為其實現(xiàn)收取租金的債權服務的。傳統(tǒng)的租賃法律關系中，“買賣不破租賃”是一個很重要的原理。在融資租賃實踐中，也常會出現(xiàn)融資租賃公司將其應收租金證券化后轉讓給投資者的現(xiàn)象，但實際上讓與的都是租金，而非租賃物所有權[2]。所有權本身并非為出租人所追求。所以，出租人也并不關心租賃物的質量究竟如何。

第二，融資租賃法律關系(不僅僅是回租融資租賃)中的出租人，通常都是專門從事融資租賃業(yè)務的公司。雖然《合同法》并未對融資租賃合同的主體作出限定，也就是說，理論上講，自然人、法人和其他組織都可以成為融資租賃合同中的出租人。但是，融資租賃法律關系兼具融資與融物的特點，出租人必須具有雄厚的資本保證資金的融通[1]。例如，2004年出臺的《商務部、國家稅務總局關于從事融資租賃業(yè)務有關問題的通知》第四條明確規(guī)定，2001年8月31日前設立的內資融資租賃試點企業(yè)最低注冊資本金應達到4000萬元。對于同年9月1日以后設立的內資融資租賃試點企業(yè)，這一門檻則提高到了1億7000萬元。所以，從我國和世界上其他國家的融資租賃的實踐來看，幾乎沒有自然人或非法人組織從事融資租賃業(yè)務的情況。成為融資租賃合同中的出租人的，一般都是專門從事融資租賃業(yè)務的公司。

就減免稅設備而言，設備的用途往往具有很強的專業(yè)性，不可能苛求融資租賃公司對設備的性能有充分的專業(yè)性的了解，否則融資租賃公司就必然要雇用大量的專業(yè)技術人員，因為每次的融資租賃合同的標的物很有可能千差萬別。這一方面會使得融資租賃公司的經營成本大幅上漲，進而抬高租金，另一方面也會使得融資租賃公司失去了其本來的企業(yè)性質和特征，都會對融資租賃行業(yè)的發(fā)展造成不利的影響。

回租融資租賃合同與傳統(tǒng)租賃合同的這一差異，說明出租人對租賃物的所有權并不是真正意義上的所有權，否則難以解釋為何出租人對租賃物不承擔瑕疵擔保責任。

(三)租賃物致人損害的賠償責任

《合同法》第十三章“租賃合同”并未明確傳統(tǒng)租賃法律關系中租賃物致人損害的賠償責任，《侵權責任法》中也沒有明文規(guī)定，但是筆者認為，《侵權責任法》第八十五條關于建筑物等設施及其擱置物、懸掛物脫落、墜落損害責任的規(guī)定可以為前述賠償責任的確定提供參考。根據(jù)該條的規(guī)定，所有人、管理人或者使用人不能證明自己沒有過錯的，應當承擔侵權責任，但是之后可以向真正的責任人追償。傳統(tǒng)租賃合同中，房屋租賃有著相當?shù)谋壤?。房屋租賃合同中，出租人即建筑物所有人，承租人即使用人。按照《侵權責任法》第八十五條的規(guī)定，出租人和承租人承擔的實際上是一種過錯推定責任。雖然不能據(jù)此歸納傳統(tǒng)的租賃法律關系中，對于租賃物致人損害的情況，出租人都應當承擔過錯推定責任，但是至少可以認為出租人的賠償責任是存在的。

但是，在融資租賃法律關系中，根據(jù)《合同法》第二百四十六條的規(guī)定，在承租人占有租賃物期間內，租賃物造成第三人人身或者財產損害的，出租人不承擔賠償責任。這一點也間接說明出租人對租賃物享有的所有權，相比于傳統(tǒng)的租賃合同，實際上是弱化了。因為在出租人并不直接占有使用租賃物的情況下，賠償責任正是基于所有權而產生的。

以上三點的論述說明了在回租融資租賃合同中，出租人獲得的并非是完整的真正意義上的所有權，簡單地將回租融資租賃法律關系拆分為買賣關系和租賃關系的做法有失妥當。當租賃物為減免稅設備時，承租人轉讓設備所有權的行為不應認定為刑法第一百五十四條第二款中的“銷售”。

事實上，很多回租融資租賃合同列明了回購條款，也就是說，租期屆滿后，租賃物所有權復歸承租人所有，這一方面顯著區(qū)別于傳統(tǒng)租賃合同，另一方面也說明出租人購買租賃物的目的并不在于獲得所有權，因為對于出租人而言，租賃物的價值就在于收取租金。何況，出租人向承租人收取的租金，已經超過了購買租賃物時的成本，在租期屆滿之時，考慮到資產折舊、成本攤提等因素，租賃物本身的價值已經微乎其微。雖然，有的回購條款還要求承租人支付一定的款項，但實際上這些款項都是象征性的。也就是說，雖然在回租之前，承租人向出租人轉移了租賃物的所有權，但是出租人對于所有權本身并不關心。如果是真正的買賣關系，買方不關心標的物所有權的情況是難以想象的。

另外，2014年《最高人民法院關于審理融資租賃合同糾紛案件適用法律問題的解釋》第三條規(guī)定，承租人經營使用租賃物應當取得行政許可的，不能僅以出租人未取得行政許可為由認定融資租賃合同無效。第七條規(guī)定，承租人應該承擔租賃物占有期間租賃物毀損、滅失的風險。這兩條規(guī)定都表明，相較于出租人對租賃物形式上的所有，法律更關注承租人對租賃物實質上的占有。而且，包括我國在內的大陸法系國家和地區(qū)的主流觀點認為，刑法中的占有指的是對于財物事實上的支配，強調財物處于其物理控制力所及的范圍。例如，佐伯仁志教授認為，與民法上的占有不同，刑法上的占有不包括間接占有[3]。在刑法學探討的意義范疇內，認為出租人占有租賃物的觀點是經不起推敲的，所以占有減免稅設備的還是承租人。在刑法其他銷售型的犯罪中，則難以想象銷售者會長期保留對犯罪對象的占有。如非法出售增值稅專用發(fā)票罪，出售方在出售行為完成之后繼續(xù)長期占有增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)象幾乎是不可能出現(xiàn)的。如果將承租人轉讓減免稅設備所有權的行為認定為刑法第一百五十四條第二款意義上的“銷售”，顯然和刑法中銷售型犯罪的常理是相悖的。

二、從會計角度分析為何回租融資租賃行為并非真正的“銷售”

2010年國家稅務總局《關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產行為有關稅收問題的公告》(以下簡稱《售后回租稅收問題公告》)中明確，對于售后回租融資租賃業(yè)務中承租人出售資產的行為，不予征收增值稅。原因在于，稅法在確定增值稅征稅范圍時秉持實質重于形式的原則。承租人雖然向出租人轉移了資產所有權，但是實質的占有、使用、收益權能并沒有發(fā)生變更?！妒酆蠡刈舛愂諉栴}公告》也指出：融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產時，資產所有權以及與資產所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移。

雖然售后回租融資租賃法律關系中，承租人需要向出租人開具增值稅普通發(fā)票，但是這只是租賃標的物所有權變更的一種證明。2013年財政部和國家稅務總局聯(lián)合發(fā)布的《關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2013〕106號)的附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》明確了融資租賃業(yè)可以實行差額納稅。也就是說，從事回租融資租賃的試點納稅人，在計算銷售額時要扣除向承租人收取的價款本金(也就是購得租賃標的物時向承租人支付的價款)，以及對外支付的借款利息和發(fā)行的債券獲得的利息[4]。如果連承租人開具的增值稅普通發(fā)票都沒有，那么計算試點納稅人銷售額時所需扣除的款項和利息也就失去了憑證，這和財稅〔2013〕106號文實現(xiàn)融資租賃業(yè)差額納稅的目的是背道而馳的。這也就是要求承租人開具增值稅普通發(fā)票的原因所在。正如《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》所言，融資性售后回租服務中試點納稅人向承租方收取的有形動產價款本金，以承租方開具的發(fā)票為合法有效憑證。

但是財稅〔2013〕106號文也重申：試點納稅人提供融資性售后回租服務，向承租方收取的有形動產價款本金，不得開具增值稅專用發(fā)票。增值稅專用發(fā)票和增值稅普通發(fā)票最本質的區(qū)別在于：后者只是商事憑證，而前者在商事憑證之外，更兼完稅憑證的功能。沒有增值稅專用發(fā)票，銷項和進項抵扣也就無從談起。對售后回租融資租賃業(yè)務中承租人出售資產的行為不予征收增值稅，以及承租人不得開具增值稅專用發(fā)票的規(guī)定，都有力地說明了承租人轉移租賃物所有權的行為并不能認定為實質的銷售。

除了不征收增值稅以外，關于企業(yè)所得稅問題，按照現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務中，承租人出售資產的行為，不確認為銷售收入。對融資性租賃的資產，仍按承租人出售前賬面價值作為稅基計提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財務費用在稅前扣除。這也從另一個方面佐證了筆者的觀點。

需要指出的是，雖然財稅〔2013〕106號文已經失效，但是其失效依據(jù)是2016年《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)的頒布。財稅〔2016〕36號文的附件2同樣規(guī)定：試點納稅人提供有形動產融資性售后回租服務，向承租方收取的有形動產價款本金，不得開具增值稅專用發(fā)票。雖然附件1規(guī)定，從事融資性售后回租的企業(yè)將資產出租給承租方，以貨幣資金投資收取的固定利潤或者保底利潤，按照貸款服務繳納增值稅，但是征稅對象是租金帶給出租方的利潤，而不是價款本金。換言之，承租方向出租方轉讓租賃物所有權的行為，依然不被看作是實質的銷售。從這條規(guī)定也可以看出，融資性售后回租實際上屬于貸款服務，附件1也同時明確，融資性售后回租不按照融資租賃稅目繳納增值稅。

從增值稅征收的角度來看，既然回租融資租賃被歸入貸款服務范疇，那么筆者認為，該行為和抵押就有可以類比的地方，因為抵押往往也是和貸款聯(lián)系在一起的。事實上，回租融資租賃的確和抵押有著很多相似之處，例如，承租人和抵押人都依然保留對標的物的占有和使用。出租人和抵押權人都并不關心標的物所有權的最終歸屬，對于出租人而言，融資租賃公司的屬性決定了租賃物往往對其并無使用價值；對抵押權人而言，《合同法》禁止流押條款的規(guī)定使其即使想要通過抵押合同獲得抵押物所有權也不可能。在回租融資租賃合同附有租期屆滿承租人回購租賃物條款的情況下，兩種法律關系的相似度就會更高，因為標的物所有權最終都不歸出租人或抵押權人所有。所以，分析擅自將減免稅設備用于抵押的行為的法律性質，對判斷回租融資租賃是否構成走私也是大有幫助的。

根據(jù)《海關法》第五十七條第二款的規(guī)定，減免稅設備只能用于特定地區(qū)、特定企業(yè)或者特定用途，未經海關核準并補繳關稅，不得移作他用。根據(jù)《海關行政處罰實施條例》(以下簡稱《處罰條例》)第十八條的規(guī)定，未經海關許可，擅自將海關監(jiān)管貨物抵押、質押、留置、轉讓、移作他用或者進行其他處置的，應當予以罰款和沒收違法所得等行政處罰。根據(jù)《處罰條例》，擅自將減免稅設備用于抵押，構成的是行政違法行為。雖然行政違法與刑事犯罪之間并不是對立的關系，但是，如果僅僅是擅自抵押減免稅設備，而不涉及變賣清償?shù)脑?，很難認定其構成某罪。從同質的角度分析，在金融服務的層面上，回租融資租賃和抵押非常相似，甚至可以說，從預防走私的角度，后者潛在的犯罪風險要更大一些。因為當債務清償期屆滿而抵押人無力償債時，抵押權人有權將設備變賣并就變賣所得價款優(yōu)先受償。而刑法第一百五十四條第二款并未將擅自銷售減免稅貨物的主體限定在具有減免稅貨物進口資格的人，換言之，不具有減免稅設備進口資格的抵押權人也完全可以構成后續(xù)走私的主體。在這種情況下，如果將后者認定為行政違法而將前者認定為走私犯罪顯然是不妥當?shù)摹?/p>

事實上，就海關監(jiān)管貨物能否用于回租融資租賃，海關總署曾先后出臺過三個函件。2004年的《關稅征管司關于銀河公司以減免稅設備進行融資租賃問題的批復》及《關稅征管司關于對江漢石油管理局以融資租賃方式進口設備免稅的批復》同意海關監(jiān)管貨物可以作為售后回租交易中租賃物，理由是承租人最終留購監(jiān)管貨物并取得留購貨物所有權。2007年出臺的《關于征管司關于廣東冠豪新技術股份有限公司出售減免稅設備后再以融資租賃方式租回有關問題的復函》(以下簡稱《復函》)則規(guī)定，享有減免稅設備進口資格的企業(yè)必須先補繳減免稅設備剩余監(jiān)管年限內的稅款并辦理解除監(jiān)管手續(xù)，然后方可將減免稅設備用于融資租賃。雖然相較前面兩個函件，2007年的《復函》態(tài)度更嚴，但是其理由是：享有減免稅設備進口權的冠豪公司(也就是承租人)將進口減免稅設備出售給南方公司(也就是出租人)后，如果南方公司違法處置減免稅設備，因為其不是海關管理的相對人，海關要對南方公司進行處罰，則難度較大，而且對冠豪公司進行處理也存在法律上的困難。由此可以看出，海關對于將減免稅設備用于融資租賃的行為附加限制條件，理由的重心在于出租人而不是承租人。而且，對承租人進行處理“存在法律上的困難”也表明：海關認為，對于未經海關許可擅自將減免稅設備用于融資租賃的行為，進行行政處罰都存在法律適用上的疑難之處。認定其構成犯罪就更難有令人信服的根據(jù)了。

2007年《復函》所表明的真實態(tài)度是，海關不鼓勵以減免稅設備開展回租融資租賃業(yè)務。但這絕不等同于將該行為認定為走私犯罪。根據(jù)《復函》，對于擅自將減免稅設備用于回租融資租賃的行為，對其進行行政違法的認定尚且存有可商榷的余地，遑論構成犯罪。所以筆者認為，對于該行為，即使要進行處理，至多也只能認為是《處罰條例》第十八條中的“進行其他處置”，由海關進行行政處罰。

三、回租融資租賃減免稅設備行為入罪會導致刑法處罰面進一步不當擴大

按照刑法第一百五十五條第一款的規(guī)定，直接向走私人非法收購走私進口的其他貨物、物品，數(shù)額較大的，以走私罪論處，是謂間接走私。這里的“其他貨物、物品”指的是除國家禁止進口的物品以外的貨物和物品，也就是普通貨物、物品和限制進口的貨物、物品。那么，非法收購擅自內銷的減免稅設備的行為能否構成刑法第一百五十五條第一款規(guī)定的間接走私呢？

首先需要明確的是，后續(xù)走私和間接走私都只是學理上根據(jù)刑法第一百五十四條和第一百五十五條罪狀的描述概括的走私罪的特殊形式，并非刑法條文中的用語，更非正式的罪名。從本質上來說，后續(xù)走私構成的是走私普通貨物、物品罪，而間接走私還可能構成其他走私犯罪，因為刑法第一百五十五條將禁止進出口物品和限制進出口貨物、物品也納入了犯罪對象之中。這里可能存在爭議的地方在于：減免稅設備進口時完全履行了合法的手續(xù)，只是后來發(fā)生了擅自內銷的行為從而構成走私，那么擅自內銷之時的減免稅設備還能否被認為是“走私進口的其他貨物”呢？

筆者認為，對這里的“走私進口”不能作過于機械的理解，即不能局限于以走私方式進口的情形。況且，行為人進口減免稅設備時候雖然法律手續(xù)齊備，但是也可能一開始就抱著擅自內銷偷逃稅款的目的，即使這個目的是后來產生的，也可以認為后來的行為對前面的行為具有溯及力。這就好比甲誤認為乙停放的未上鎖的電動自行車是自己的，將其推回家，后來發(fā)現(xiàn)不是之后，并未退還給乙，而是將電動車轉手賣掉，甲的行為應當以盜竊罪論處，之前將車推回家的行為雖然不是基于非法占有目的實施的，但也應當評價為整個盜竊行為的一部分。如果擅自內銷的保稅貨物和減免稅貨物不屬于刑法第一百五十五條中的“走私進口的其他貨物”，那么會驅動購買行為的增加，因為購買者并不構成走私犯罪，同樣也不能認定為構成掩飾、隱瞞犯罪所得、犯罪所得收益罪。雖然擅自內銷保稅貨物和減免稅貨物的行為構成走私普通貨物、物品罪，但是就貨物本身而言，如果認為其不屬于走私進口的貨物，那么就不能將其認定為犯罪所得或者犯罪所得收益，因為出售者是具有進口保稅貨物和減免稅貨物資格的人，其獲得貨物的行為是合法的。

所以，對于“走私進口”應當作出擴大解釋，購買擅自內銷的減免稅設備的行為可以構成間接走私。易言之，后續(xù)走私和間接走私可以構成罪名相同的對合犯，即走私普通貨物、物品罪。

明確后續(xù)走私和間接走私行為可以構成對合犯，也就提示我們，在判斷擅自將減免稅設備用于回租融資租賃行為是否構成后續(xù)走私時一定要慎重，因為如果做出肯定回答的話，那么出租人(絕大部分情況下為專門的融資租賃公司)也會構成走私犯罪。根據(jù)前文兩部分的分析，認定承租人構成走私犯罪尚且缺乏說服力，如果對出租人予以刑事處罰，則更失妥當。

四、結語

從上述三個方面分析，擅自以售后回租方式將減免稅設備用于融資租賃的行為不應該認定為刑法第一百五十四條第二款規(guī)定的擅自銷售減免稅貨物的行為，而且，一旦認定為走私犯罪，根據(jù)刑法第一百五十五條第一款的規(guī)定，作為出租方的融資租賃企業(yè)也很有可能被認為構成犯罪，會造成本就不應該的刑事處罰的進一步失當。考慮到減免稅設備仍為享有進口資格的承租人占有使用，其特定地區(qū)和特定用途也并未改變，而且回租融資租賃合同往往附有租期屆滿的回購條款，所以出租人對租賃物的所有權其實只是一種形式意義上的，是為其收取租金服務的。對于該行為，至多以行政法規(guī)規(guī)制即可，實無刑法介入的必要。

[1]肖學治.融資租賃合同[M].北京：中國民主法制出版社,2003:5-6，10.

[2]高圣平，王思源.論融資租賃交易的法律構造[J].法律科學(西北政法大學學報),2013,31(1):160-169.

[3]佐伯仁志,道垣內弘人.刑法與民法的對話[M].于改之，張小寧，譯.北京：北京大學出版社,2016:189.

[4]薛春燕.“營改增”后融資性售后回租會計與稅務處理探討[J].財會月刊,2014(13):41-43.

10.3969/j.issn.1672-9846.2017.03.004

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1672-9846(2017)03-0019-06

2016-07-15

尹 鵬(1991-)，男，江蘇連云港人，華東政法大學碩士研究生，主要從事刑法學研究。