魯心逸

【摘要】如何做好審計對權(quán)力運行的監(jiān)督，是全球性命題，可以借鑒他國經(jīng)驗。印度國家主計審計長公署（the Comptroller and Audit General of India，簡稱CAG）已有成熟的反舞弊和腐敗領(lǐng)域?qū)徲媽I(yè)經(jīng)驗。本文解讀其2006年頒布的《舞弊和腐敗審計條例》，對照其相關(guān)做法，提出若干借鑒啟示。

【關(guān)鍵詞】印度審計 舞弊 腐敗審計

一、引言

政府審計應(yīng)當(dāng)在國家推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化發(fā)展的總目標(biāo)下，積極推進市場治理，即跟蹤和揭示國有資本對穩(wěn)增長、促改革、調(diào)結(jié)構(gòu)等重大政策的落實效果，為維護國家經(jīng)濟中高速平穩(wěn)增長保駕護航；積極推進社會治理，即跟蹤和揭示國有資本運行領(lǐng)域存在的各類舞弊和腐敗現(xiàn)象，為維護國家政治穩(wěn)定和社會公正保駕護航。

反舞弊和腐敗審計屬于發(fā)現(xiàn)性的審計活動，其目的在于揭示隱藏在若干故意欺騙舉動背后的整體性或結(jié)構(gòu)性違法行為，需要審計人員高度的職業(yè)懷疑精神、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶I(yè)工作態(tài)度和扎實的專業(yè)科學(xué)知識。實踐證明，有效的反舞弊和腐敗審計，對于揭示已經(jīng)發(fā)生的違法行為，遏制正在發(fā)生和將要發(fā)生的違法行為，都具有實際作用。在審計過程中，政府審計抓事關(guān)權(quán)力運行舞弊和腐敗等違法違紀(jì)問題，通過對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟責(zé)任情況的審計全覆蓋，才能更好地服務(wù)于國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。本文對印度反舞弊和腐敗審計進行解讀。

二、印度審計反舞弊和腐敗背景

（一）印度在實現(xiàn)經(jīng)濟提速同時推進反舞弊

印度作為后發(fā)展國家，處于與我國基本相似的社會發(fā)展階段，具有與我國大致相同的國情背景。在經(jīng)濟發(fā)展速度上，據(jù)印度中央統(tǒng)計局?jǐn)?shù)據(jù)，2015年第四季度，印度GDP增幅為7.6%，已經(jīng)超過當(dāng)時中國經(jīng)濟的發(fā)展速度，處于全球領(lǐng)跑位置。為此，世界銀行和國際貨幣基金組織預(yù)測，印度在今后一段時期內(nèi)，將成為世界發(fā)展最快經(jīng)濟體。國際貨幣基金組織IMF于先前，已經(jīng)對印度的國民經(jīng)濟發(fā)展作過預(yù)測，認(rèn)為2015年可能是中國與印度在經(jīng)濟發(fā)展速度上的分水嶺。

印度反腐敗及舞弊的基本情況。根據(jù)全球著名非營利性反腐敗組織“透明國際”公布的排名，2014年，在全球175個國家的清廉指數(shù)排名中，印度為第85位；2015年，在全球168個國家的排名中，印度位列第76位，已經(jīng)首度連續(xù)兩年排位超過中國。

如何在經(jīng)濟高速發(fā)展的同時，保持政府清廉和社會穩(wěn)定，這是世界上任何國家的執(zhí)政黨及其政府所高度關(guān)注的課題。雖然以上印度經(jīng)濟發(fā)展數(shù)據(jù)和反腐清廉?dāng)?shù)據(jù)，只是反映了該國階段性的情況，但從國家治理的角度，聚焦印度政府審計在其中的作用，具有借鑒價值。

（二）印度審計反舞弊和腐敗工作實踐

印度主計審計長公署作為印度最高審計機關(guān)，是反舞弊和反腐的重要主體。2006年，印度由副審計長阿顏塔·達雅蘭女士，簽署向該國各邦審計負責(zé)人發(fā)送了《舞弊和腐敗審計條例》（以下簡稱《條例》）。這是印度政府關(guān)于審計反腐的國家法規(guī)性操作指導(dǎo)文件，全文共21款并包含了3項附錄，其章節(jié)涉及：舞弊和腐敗的特征、審計計劃和執(zhí)行階段的舞弊評估和警覺、審計報告、后續(xù)跟進等實務(wù)性操作流程等?！稐l例》內(nèi)容覆蓋政府審計，如何落實反舞弊和腐敗的各個環(huán)節(jié)。其特點在于，相關(guān)職責(zé)界定明確、所涉條款表述詳細、操作指導(dǎo)步驟清晰等，是比較實際且切實可用的審計反舞弊和腐敗的技術(shù)指導(dǎo)文件。

據(jù)報道，自2006年《舞弊和腐敗審計條例》頒布后，印度主計審計長公署作為獨立運作部門，加大了對各級政府的審計力度，頻頻提交并披露的專項審計報告，屢屢使政府“陷入尷尬”。僅2010年以來，印度主計審計長公署在其門戶網(wǎng)站，對外公布的多份涉及反舞弊和腐敗線索的審計報告中，將許多披露問題的矛頭直指政府高級官員，其中《印度電子與信息技術(shù)部對聯(lián)邦政府2G運營牌照的分配績效審計報告》《對2010年第19屆英聯(lián)邦運動會的審計報告》《對煤礦分布和煤炭產(chǎn)量提增的績效審計報告》等，所發(fā)現(xiàn)的審計問題主要指向政府高層官員，相關(guān)審計案件涉及聯(lián)邦政府各部，如鐵道部、通信部，甚至在最為敏感的國防采購領(lǐng)域，都發(fā)現(xiàn)了違規(guī)亂用資金、擠占專項資金等舞弊和腐敗現(xiàn)象。印度主計審計長公署揭示的相關(guān)舞弊和腐敗案件的相關(guān)報告被遞交印度國會后，很快由中央監(jiān)察委員會（CVC）等部門介入調(diào)查，最終導(dǎo)致多名印度高官落馬。至此，政府審計抵制舞弊和腐敗的國家治理作用得到充分體現(xiàn)。

三、印度《舞弊和腐敗審計條例》主要內(nèi)容

（一）審計覆蓋范圍

印度《舞弊和腐敗審計條例》規(guī)定，應(yīng)在以下四類審計項目中，注意尋找舞弊和腐敗線索，并且為了便于發(fā)現(xiàn)問題和降低審計風(fēng)險，可將政府財政資金項目的審計重要性水平確定得更低些：一是財務(wù)報表審計，即在財務(wù)報表審計過程中，將虛假財務(wù)報告引起的錯報和資產(chǎn)挪用造成的錯報納入審計范圍；二是績效審計項目，即在績效審計過程中，將防范和發(fā)現(xiàn)舞弊及腐敗的內(nèi)部控制的有效性納入審計范圍；三是公共資金收入審計項目，即在公共資金收入審計過程中，將公共資金使用的合法合規(guī)性和防范舞弊腐敗的內(nèi)部控制充分性納入審計范圍；四是世界銀行及其他外部支持項目，即在世界銀行等外部支持審計過程中，將資金使用與項目評估報告以及印度政府相關(guān)規(guī)定的相符性，以及資金浪費、管理不當(dāng)、預(yù)期腐敗等納入審計范圍。

（二）審計風(fēng)險控制

印度《舞弊和腐敗審計條例》列出13個舞弊和腐敗高發(fā)領(lǐng)域：一是服務(wù)或采購合同，如招標(biāo)過程和中標(biāo)方選擇的腐敗風(fēng)險等；二是存貨或資產(chǎn)管理；三是審核批準(zhǔn)事項；四是項目管理和績效管理信息；五是收入的取得，如因不恰當(dāng)?shù)呢浳锕乐担传@認(rèn)可的責(zé)任撤銷聲明等形成的收入計量錯誤等；六是現(xiàn)金管理；七是應(yīng)收賬款支票相關(guān)的開支；八是補貼事項，如為取得非法補貼而故意做出的財務(wù)報表錯報等；九是財務(wù)報表；十是經(jīng)營信息，如為迎合績效指標(biāo)和政策規(guī)定而做出的對當(dāng)前成果的高估和低估等；十一是計算機化管理環(huán)境；十二是公共領(lǐng)域職能的私有化，如未使用公開競爭過程，操縱投標(biāo)條件和評價標(biāo)準(zhǔn)等引起的腐敗風(fēng)險等；十三是其他與公共領(lǐng)域相關(guān)的方面，如運用公權(quán)力制訂政策、許可和給于特許權(quán)過程中的腐敗風(fēng)險等。

（三）審計責(zé)任界定

印度《舞弊和腐敗審計條例》區(qū)分不同主體，界定其在反舞弊和腐敗審計中責(zé)任：一是被審計單位管理與政府審計之間的責(zé)任區(qū)分。其中，政府審計的責(zé)任在于，一經(jīng)在執(zhí)行一般審計程序過程中發(fā)現(xiàn)重大舞弊必須報告，否則將予以追究；被審計單位管理層的責(zé)任在于，設(shè)計和執(zhí)行必要的內(nèi)部控制制度，以保證財務(wù)報告的可靠性、運營的有效性和效率性，及其經(jīng)濟行為的合法合規(guī)性。二是其他監(jiān)察部門與政府審計之間的責(zé)任區(qū)分。政府審計部門的審計責(zé)任在于，通過從被審計單位取得相關(guān)信息和記錄，并實施審計程序形成審計結(jié)論，而審計結(jié)論僅作為線索。印度中央監(jiān)察委員會、印度中央調(diào)查局等監(jiān)察機構(gòu)的責(zé)任在于，通過自身的調(diào)查取證和檢查程序等得出結(jié)論。

（四）審計一般程序

印度《舞弊和腐敗審計條例》列出11項常見的舞弊檢查程序：一是檢查授權(quán)使用情況，其中尤其關(guān)注薄弱環(huán)節(jié)的授權(quán)使用情況；二是檢查內(nèi)部控制的有效性和恰當(dāng)性；三是檢查供應(yīng)商和員工或管理層的串謀；四是檢查財務(wù)權(quán)力的不當(dāng)使用；五是檢查錯報和錯誤聲明；六是檢查壟斷、化大為小采購、串標(biāo)、虛開發(fā)票、根據(jù)虛假進度付款等行為的證據(jù)；七是檢查收入的短缺；八是檢查供應(yīng)商未收到的支付款項；九是從相關(guān)方取得確認(rèn)；十是取得證據(jù)間的相關(guān)應(yīng)證；十一是檢查錯誤的分類。

四、印度反舞弊和腐敗審計啟示

（一）關(guān)于審計覆蓋面

印度《舞弊和腐敗審計條例》的思路，一是通過降低審計重要性水平，實現(xiàn)抽查范圍上的擴大；二是通過細化抽查項目，實現(xiàn)抽查內(nèi)容上的擴大，以達到降低審計錯報和漏報概率，并減少監(jiān)管空白的目標(biāo)。印度的實踐有所成效。以印度主計審計長公署對第19屆英聯(lián)邦運動會績效審計報告披露為例，其在抽查運動會組委會的衛(wèi)生卷紙采購項目上發(fā)現(xiàn)了問題，即查出該組委會采購衛(wèi)生卷紙遠高于市場售價，由此揭示出以虛高價格采購攫取個人利益的腐敗問題。

我國對國資國企審計重要性水平的確定，可以考慮國資委托經(jīng)營鏈條的延伸，即越是關(guān)系多樣且形式多元的委托代理，越要給予審計關(guān)注。但實際情況是，在對大型國資國企的審計中，通常對本級國資審計監(jiān)控多些，而對于那些次級或更次級的國資審計監(jiān)控要少，而對于參股投資經(jīng)營的國資審計監(jiān)控則更少。這種情況與我國全面深化市場經(jīng)濟體制改革的大局不相符，與新一輪國資國企改革的大局不相符。中央連續(xù)發(fā)文強調(diào)落實審計全覆蓋，強調(diào)要“對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟責(zé)任情況實行審計全覆蓋”。

（二）關(guān)于審計風(fēng)險評估

印度主計審計長公署將反舞弊和腐敗的審計風(fēng)險，控制在現(xiàn)金管理、存貨資產(chǎn)管理等13個領(lǐng)域，列出審計風(fēng)險清單，使得這一以發(fā)現(xiàn)性為特征的審計行為更加具有指向性。如印度主計審計長公署于2011年，將公共領(lǐng)域私有化作為重大審計風(fēng)險列入專項審計，揭示了政府高層腐敗案件，其中的“電信腐敗案”引起社會關(guān)注，即時任印度政府電信部長的拉賈，在其任期內(nèi)賤賣2G手機運營牌照，使國家蒙受高達390億美元的經(jīng)濟損失。

近年來，我國政府審計持續(xù)關(guān)注，領(lǐng)導(dǎo)干部在重點領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)的權(quán)力運行，在重大決策管理、政府投資項目管理、國有資產(chǎn)管理、政府招標(biāo)采購等方面，揭示了大量突出問題，如經(jīng)審計向中紀(jì)委提供了一汽集團腐敗窩案、鐵道部劉志軍腐敗案等案件線索。從我國經(jīng)濟現(xiàn)狀看，由于舞弊和腐敗行為還包括，以集體的名義所采取的違法違規(guī)欺騙行為，甚至涉及部分領(lǐng)導(dǎo)干部對國家改革和政策措施落實不到位、不作為、不會為和亂作為等瀆職侵權(quán)犯罪“軟性”腐敗。落實到具體審計行為中，審計機關(guān)在將國資運營績效同領(lǐng)導(dǎo)人員的責(zé)任聯(lián)系起來時，列出“風(fēng)險清單”“責(zé)任清單”和“負面清單”，對于揭示舞弊和腐敗的審計風(fēng)險合理而有效。

（三）關(guān)于審計職責(zé)

印度主計審計長公署與印度中央監(jiān)察委員會、印度中央調(diào)查局等監(jiān)察機構(gòu)一直有著制度性的配合。根據(jù)印度主計審計長公署《舞弊和腐敗審計條例》所明確的審計責(zé)任，政府審計對于其所發(fā)現(xiàn)的重大案件線索應(yīng)當(dāng)予以移送，而對未來的相關(guān)調(diào)查，政府審計有責(zé)任給予配合。在責(zé)任追究方面，《條例》明確，審計機關(guān)必須對審計證據(jù)和審計結(jié)論的正確性負責(zé)，而其他監(jiān)查機構(gòu)應(yīng)對其取證的正確性負責(zé)。

我國審計監(jiān)督作為監(jiān)督形式之一，在反舞弊和腐敗工作中與紀(jì)檢、監(jiān)察和檢察等監(jiān)督部門全程緊密配合協(xié)作，已形成諸多有效的制度性做法。如檢察機關(guān)與審計機關(guān)的聯(lián)席會議制度等。但為了提升工作效果，在進一步明確各反腐敗預(yù)防機構(gòu)的獨立法律地位及其職責(zé)劃分的同時，對其實際工作也應(yīng)施行問責(zé)制，如對于目前尚無相關(guān)責(zé)任規(guī)定的審計機關(guān)不及時移送案件等情形要明確問責(zé)，對于目前比較粗糙的檢察機關(guān)提前介入審計活動要明確問責(zé)，并應(yīng)明確提前介入的啟動程序條件等。參照印度經(jīng)驗，審計機關(guān)在與紀(jì)檢監(jiān)察、檢察機關(guān)的共同配合中，各自的法律地位和相應(yīng)職責(zé)等都是明確的，一旦出現(xiàn)缺位或越位等情況，都會受到問責(zé)和制裁。

（四）關(guān)于審計體制

印度國家審計體制采用立法型審計模式，其相對于政府的獨立性是很強的，主要體現(xiàn)在兩方面：一是主計審計長的隸屬關(guān)系。印度《憲法》賦予主計審計長的職權(quán)為“雙重角色”，即主計審計長人選由總統(tǒng)直接任命，對總統(tǒng)負責(zé)，其行為一方面代表國家議會立法機關(guān)監(jiān)督和確保國家行政部門的收支嚴(yán)格按照法律行事；另一方面代表聯(lián)邦政府確保地方政府開支“有法必依”，而各邦審計長是主計審計長的代表，執(zhí)行主計審計長的命令。二是主計審計長公署經(jīng)費的撥付關(guān)系。印度主計審計長公署因?qū)偨y(tǒng)和國家立法機構(gòu)負責(zé)，故其薪金及其他行政費用均由印度統(tǒng)一基金撥付，且勿需議會表決批準(zhǔn)。由于以上法律關(guān)系，使得印度主計審計長公署具有獨特的法律地位，這對于其行使反舞弊和腐敗的審計監(jiān)督非常有利。如發(fā)生于2008年的“電信腐敗”案，經(jīng)主計審計長公署2010年查出后，印度最高法院迅速介入，最終印度最高法院以原信息技術(shù)與通信部長拉賈頒發(fā)手機運營牌照“違反憲法且具有隨意性”為由，裁決頒發(fā)的122個牌照無效。

我國政府審計采用的是行政型審計制，即審計機關(guān)隸屬于國家行政部門。為了完善審計工作制度、保障依法獨立行使審計監(jiān)督權(quán)，2015年中辦和國辦頒發(fā)《關(guān)于完善審計制度的若干重大問題的框架意見》及其配套文件，其中一項重要舉措是通過探索省以下地方審計機關(guān)人財物管理體系的改革，以增強審計監(jiān)督的獨立性。國家審計行為的展開既需要相應(yīng)法律文本的制約，也需要相應(yīng)的法律地位的保障。印度國家審計人事隸屬關(guān)系和經(jīng)費撥付關(guān)系的法律獨特，是現(xiàn)代國家治理可參考的有效途徑之一。

參考文獻

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