【摘要】美國第四大投行—雷曼兄弟于2008年9月15日宣告破產(chǎn)，隨其破產(chǎn)而來的，是其內(nèi)部風(fēng)險管理、財務(wù)舞弊等管理問題的暴露，其中更為重要的，是投資者對其主要審計人—安永會計師事務(wù)所審計能力的質(zhì)疑，以及其應(yīng)該承擔(dān)的審計責(zé)任。本文試圖從安永審計失敗的原因入手，分析其應(yīng)承擔(dān)的審計責(zé)任，進(jìn)而得出相關(guān)啟示。

【關(guān)鍵詞】雷曼破產(chǎn)事件；安永；審計責(zé)任

一、雷曼破產(chǎn)事件原因分析

雷曼兄弟公司成立于1850年，是全球最具實力的股票、債券承銷和交易商之一，是為全球公司、機(jī)構(gòu)、政府和投資者的金融需求提供服務(wù)的一家全方位、多元化投資銀行。擁有158年歷史的雷曼兄弟公司在美國抵押貸款債券業(yè)務(wù)上連續(xù)40年獨占鰲頭，但在2008信貸危機(jī)沖擊下，公司持有的與住房抵押貸款相關(guān)的“毒藥資產(chǎn)”在短時間內(nèi)價值暴跌，將公司活活壓垮。

究其破產(chǎn)原因，除了美國次貸危機(jī)大環(huán)境的加重與擴(kuò)散之外，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則的缺陷、使用“回購105交易”隱瞞公司過度負(fù)債等是造成其破產(chǎn)的主要原因。

1.美國財務(wù)會計準(zhǔn)則的缺陷。2008 年以前，GAAP中的財務(wù)會計準(zhǔn)則公告規(guī)定，作為融資交易的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，部分情況下可以視作銷售，但是沒有有關(guān)回購業(yè)務(wù)披露的具體規(guī)定。而雷曼正是利用這個空隙，將并不具有經(jīng)濟(jì)實質(zhì)的回購業(yè)務(wù)劃分為出售資產(chǎn)，實現(xiàn)操縱報表數(shù)據(jù)的目的。

2.使用“回購105交易”，隱瞞公司過度負(fù)債。在每個財務(wù)報表期末之前，雷曼將價值100美元的資產(chǎn)以105美元的價格抵押出去，并且將這筆交易記錄為銷售業(yè)務(wù)，一方面把減少的100美元資產(chǎn)作為銷售成本，另一方面把收到的短期資金用于償還負(fù)債，從而達(dá)到在資產(chǎn)負(fù)債表日的資產(chǎn)與負(fù)債雙降的目的。待報告期過后，再迅速將之前“賣出”的資產(chǎn)回購，并支付高額利息，把債務(wù)移回資產(chǎn)負(fù)債表。這種方式雖然表面記錄為銷售交易，但其實質(zhì)是一種融資手段。隨著2007 年下半年次貸危機(jī)的不斷加深，雷曼加大了回購交易的金額，根據(jù)雷曼公司資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)，匯總計算出2007年到2008年第二季度雷曼使用“回購105交易”前后的凈杠桿比率，如表1所示。

二、雷曼審計失敗原因分析

2010 年3 月11 日，一份長達(dá)2200頁的雷曼兄弟公司破產(chǎn)調(diào)查報告公布，經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，雷曼一直利用“回購105”虛報經(jīng)營業(yè)績，隱瞞銀行債務(wù)。作為審計師的安永會計師事務(wù)所在2001 年至2008 年間連續(xù)為雷曼出具了健康的審計報告，在極大程度誘導(dǎo)了投資者?？v觀其審計失敗的原因，從外部來看。

1.基于會計師事務(wù)所角度的“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)。會計師事務(wù)所作為—個獨立的法律主體運營，其目的是為了實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化?？v然是像安永這樣大型的國際事務(wù)所，面對一些長期合作利潤來源的大公司，仍舊會基于經(jīng)濟(jì)利益而喪失部分審計的獨立性。

2.基于市場需求的角度。如今市場對于審計報告的扭曲需求，決定了形式各異的審計報告。鑒證業(yè)務(wù)本身是為提高企業(yè)的管理能力、增強(qiáng)預(yù)期使用者信任的證明載體，但隨著市場競爭的逐步激烈，其需求被扭曲化，被作為抵擋外界對于企業(yè)質(zhì)疑的一塊重要的“擋箭牌”。

從內(nèi)部來看，其原因如下。

（1）獨立性喪失。雷曼公司作為安永的長期大客戶，建立了可能損害獨立性的關(guān)系。對于審計師而言，不應(yīng)該建立盲目的信任，取得足夠的審計證據(jù)才是發(fā)表合理保證審計報告的唯一方式。

（2）質(zhì)量控制準(zhǔn)則未得到有效執(zhí)行。在早年的審計過程中，便有一位雷曼的高管曾就“回購105”交易對安永合伙人作過報告，且安永一位會計師曾對交易表達(dá)過擔(dān)憂。對于舉報所產(chǎn)生的意見分歧，會計師事務(wù)所應(yīng)該制定相應(yīng)的政策和程序來解決分歧，分歧沒有得到解決便出具審計報告是不合適的。

（3）不相容業(yè)務(wù)同時共存。雷曼的“回購105”運作方法上，安永其實也擔(dān)任了一定的咨詢角色。此前安永“建議”雷曼公司將交易所得的短期融資計入“銷售”科目，而并非“負(fù)債”科目，從而使投資者低估了交易的真實風(fēng)險。

三、安永審計責(zé)任分析

1.過失責(zé)任。雷曼會計造假曝光后，安永堅持雷曼2007年度的財務(wù)報告是公允合法的，并且認(rèn)為雷曼破產(chǎn)的原因是公司管理層的責(zé)任。然而，安永明知雷曼擁有大量次級貸款以及當(dāng)時國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境的惡化，應(yīng)當(dāng)對雷曼的資產(chǎn)負(fù)債表的審計工作尤其謹(jǐn)慎和仔細(xì)；且在連續(xù)年度的審計工作中，安永未注意到各年度報表數(shù)據(jù)的關(guān)聯(lián)和異常，因此安永審計師將承擔(dān)一定程度的過失責(zé)任。對于注冊會計師而言，不僅要對審計客戶單位負(fù)責(zé)，更要對社會公眾負(fù)責(zé)。審計師有責(zé)任和義務(wù)將在審計過程中發(fā)現(xiàn)的可疑現(xiàn)象充分披露給投資人。

2.與“安達(dá)信”責(zé)任比較。在安然事件中，安達(dá)信涉嫌串通審計客戶進(jìn)行會計造假，嚴(yán)重?fù)p害了審計師的獨立性，并且在法庭調(diào)查期間銷毀工作底稿，公然對抗法律，最終被撤銷營業(yè)資格退出審計市場。相比安達(dá)信行為，安永在審計過程基本保持了獨立性和客觀公正，只是對于表外的回購交易沒有深入調(diào)查未及時披露出來，存在疏忽過錯，但不至于犯罪。

四、結(jié)論與啟示

通過以上對安永審計責(zé)任的分析，我們可以得出以下結(jié)論。

1.資產(chǎn)負(fù)債表審計的重要性。在金融市場日趨繁榮，金融工具日益多樣化、復(fù)雜化的今天，資產(chǎn)負(fù)債表的審計應(yīng)當(dāng)受到審計人員充分的關(guān)注。資產(chǎn)負(fù)債表反映企業(yè)在某個時點的財務(wù)狀況，利潤表反映企業(yè)在某個期間的經(jīng)營業(yè)績。以往的審計都是重點關(guān)注企業(yè)的營業(yè)收入、費用、利潤、稅收方面，往往忽視了資產(chǎn)負(fù)債表的重要性，實際上資產(chǎn)負(fù)債表反映的信息要比利潤表現(xiàn)金流量表更多。

2.會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)。從此次安永審計過失來看，如果內(nèi)部的項目質(zhì)量復(fù)核以及同業(yè)復(fù)核制度能有效運行，那么審計過程中疏忽的問題很容易被發(fā)現(xiàn)，從而避免審計失敗的發(fā)生。安永并不是主要的責(zé)任方，不太可能承擔(dān)嚴(yán)重的法律責(zé)任，但是該案件對所有的審計人員再次敲響了警鐘，嚴(yán)格遵照審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范有利于提高審計人員的職業(yè)水平和審計質(zhì)量。

3.加強(qiáng)對職業(yè)謹(jǐn)慎的重視。雷曼的破產(chǎn)案，安永承擔(dān)了相關(guān)的法律責(zé)任。眾多類似的案例顯示，每一個被起訴的公司背后幾乎都存在一個遭受質(zhì)疑的會計師事務(wù)所。雷曼事件中暴露出來的衍生品監(jiān)管、信息披露問題，需要我們認(rèn)真思考和面對，尤其是在管理層面臨壓力的情況下可能采取的機(jī)會主義行為，需要監(jiān)管者、中介服務(wù)機(jī)構(gòu)重點關(guān)注和應(yīng)對。審計師應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎，不斷提升行業(yè)能力和職業(yè)判斷能力，通過關(guān)注客戶的內(nèi)部治理，采取相應(yīng)的風(fēng)險應(yīng)對措施，最大限度地減少審計風(fēng)險。

4.行業(yè)的自我保護(hù)意識。隨著金融市場的迅猛發(fā)展，會計師事務(wù)所應(yīng)加強(qiáng)審計行業(yè)的自我保護(hù)，具備緊急訴訟應(yīng)對能力，避免被大額索賠，如謹(jǐn)慎選擇被審計單位、簽訂業(yè)務(wù)約定書、加強(qiáng)內(nèi)部項目質(zhì)量復(fù)核、保存業(yè)務(wù)工作底稿等。事務(wù)所不能因為與客戶的合作關(guān)系而忽略了職業(yè)質(zhì)疑，應(yīng)識別、評估被審計單位因舞弊導(dǎo)致重大錯報的可能性，所評估風(fēng)險不能超過事務(wù)所的承受能力。審計行業(yè)應(yīng)進(jìn)一步加大會計師事務(wù)所的建設(shè)力度和自我保護(hù)能力，促進(jìn)審計市場的健康發(fā)展。

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作者簡介：郝素娟（1985.07—），女，漢族，四川成都人，碩士，助教，研究方向：財務(wù)會計研究。