劉蕊

摘 要：在企業(yè)的成長(zhǎng)過(guò)程當(dāng)中，內(nèi)部審計(jì)作為自我監(jiān)督和控制的重要組成部分，扮演著一個(gè)十分特殊的角色。特別是在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，要想促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，就必須重視內(nèi)部審計(jì)，以適應(yīng)發(fā)展趨勢(shì)。目前，內(nèi)部審計(jì)外部化已然成為內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的新趨勢(shì)。因此，使內(nèi)部審計(jì)外部化，最大限度地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，已成為企業(yè)發(fā)展不可忽視的重要內(nèi)容。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；外部化；獨(dú)立性；兩面性；可行性

經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出了更高標(biāo)準(zhǔn)的要求，內(nèi)部審計(jì)外部化已然成為內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的新趨勢(shì)。縱觀國(guó)際，例如美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家的企業(yè)，其內(nèi)部審計(jì)外部化的水平已相對(duì)較高。同時(shí)，我國(guó)對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、效益審計(jì)等方面的重視正在逐步提高，當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)工作中仍然存在著諸多不足，這也使內(nèi)部審計(jì)外部化成了不可避免的趨勢(shì)。

一、內(nèi)部審計(jì)外部化的概述

審計(jì)按照主體進(jìn)行分類，其中一類便是內(nèi)部審計(jì)，指的是企業(yè)內(nèi)部設(shè)立專職的審計(jì)機(jī)構(gòu)，依據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)對(duì)本企業(yè)及其下屬部門的經(jīng)營(yíng)管理情況和相關(guān)資料等進(jìn)行審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)審查企業(yè)內(nèi)部的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中存在的問(wèn)題，并提出改進(jìn)措施，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)，促使企業(yè)健康發(fā)展。

1.內(nèi)部審計(jì)工作中存在的問(wèn)題

（1）企業(yè)缺乏具有專業(yè)能力的內(nèi)部審計(jì)人員。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求更為嚴(yán)格。企業(yè)所需的內(nèi)部審計(jì)人員不再單純的來(lái)自于財(cái)務(wù)部門，審計(jì)范圍也不再局限于財(cái)務(wù)收支審計(jì)。起初，內(nèi)部審計(jì)主要以財(cái)務(wù)審計(jì)為主，以檢查錯(cuò)誤、揭露舞弊行為為主要目的?，F(xiàn)如今內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)逐步拓展到內(nèi)部控制制度的評(píng)價(jià)，最終發(fā)展到進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。因此，內(nèi)部審計(jì)人員也必須擁有廣泛的財(cái)務(wù)知識(shí)和管理知識(shí)，這樣才能更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)職能。

然而，長(zhǎng)期以來(lái)企業(yè)未能重視內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)，更別說(shuō)投入大量的人力、物力、財(cái)力進(jìn)行后續(xù)培養(yǎng)，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)人員的知識(shí)儲(chǔ)備不能緊跟企業(yè)的發(fā)展，使得內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量有所下降。

（2）內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。客觀和公正是內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的兩個(gè)顯著特性。而企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)處于企業(yè)的管理之下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)無(wú)法處于完全獨(dú)立的地位，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立程度有待提高。

從內(nèi)部審計(jì)人員自身來(lái)講，審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力決定了其能否揭露受托責(zé)任關(guān)系中的虛假和違約行為，審計(jì)人員的獨(dú)立性決定了其是否有權(quán)利揭發(fā)虛假和違約行為。由此可見(jiàn)，內(nèi)部審計(jì)人員必須同時(shí)兼?zhèn)溥@兩項(xiàng)能力，才能揭露虛假與違法行為。內(nèi)部審計(jì)人員的意見(jiàn)將會(huì)直接影響企業(yè)相關(guān)人員的利益，審計(jì)人員需要獨(dú)立于企業(yè)利益之外，審計(jì)結(jié)果才具有客觀公正性。

2.內(nèi)部審計(jì)外部化

（1）內(nèi)部審計(jì)外部化的定義。內(nèi)部審計(jì)外部化，意味著內(nèi)部審計(jì)職能以外包或者合作等形式由外部審計(jì)組織來(lái)執(zhí)行。這一概念最早是由安達(dá)信、畢馬威等世界著名機(jī)構(gòu)提出，強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)該把注意力放在自身核心競(jìng)爭(zhēng)力的發(fā)展上，將內(nèi)部審計(jì)工作交給外部的審計(jì)組織來(lái)執(zhí)行。面對(duì)競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)，合理制定經(jīng)營(yíng)計(jì)劃，注重自身優(yōu)勢(shì)，把內(nèi)部審計(jì)外部化轉(zhuǎn)變?yōu)閮?nèi)部審計(jì)發(fā)展的一個(gè)重要方向。內(nèi)部審計(jì)外部化主要是指審計(jì)主體的外部化，內(nèi)部審計(jì)工作交給外部人員實(shí)施，在一定程度上提高了獨(dú)立性，并能更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)的重要管理活動(dòng)之一，有效的內(nèi)部審計(jì)在報(bào)表舞弊等具有潛在風(fēng)險(xiǎn)的事件預(yù)防上扮演著極為重要的作用，高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì)可以對(duì)資產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以及會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)等進(jìn)行監(jiān)督，內(nèi)部審計(jì)外部化更能有效發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督管理作用。

（2）內(nèi)部審計(jì)外部化的形式。內(nèi)部審計(jì)外部化細(xì)分為以下四種形式：①補(bǔ)充，即把部分的內(nèi)部審計(jì)職能交給具有審計(jì)資質(zhì)的第三方，是最簡(jiǎn)單的外包形式。企業(yè)管理層必須確保內(nèi)部審計(jì)工作順利開(kāi)展，因此企業(yè)將聘請(qǐng)外部顧問(wèn)在重要審計(jì)項(xiàng)目或特殊審計(jì)領(lǐng)域提供專業(yè)協(xié)助。②結(jié)合內(nèi)部和外部審計(jì)，也被稱為合作審計(jì)。在這一結(jié)構(gòu)中，工作任務(wù)由相關(guān)審計(jì)組進(jìn)行，團(tuán)隊(duì)成員由內(nèi)部審計(jì)人員和外部審計(jì)師分別承擔(dān)各自的職責(zé)。交由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門來(lái)執(zhí)行的往往是相對(duì)于簡(jiǎn)單、常規(guī)的內(nèi)部審計(jì)程序，而需要較高職業(yè)判斷和合理知識(shí)結(jié)構(gòu)或者需要專業(yè)人員配合的審計(jì)活動(dòng)時(shí)則交給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)完成，例如環(huán)保審計(jì)、IT審計(jì)、程序?qū)徲?jì)等。③審計(jì)管理咨詢主要是指專業(yè)組織協(xié)助，確保內(nèi)部審計(jì)工作順利開(kāi)展。其中包括如何制定審計(jì)計(jì)劃和如何合理安排人員。此外，該服務(wù)還包括招聘人員，幫助管理人員確定重要的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，這也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所原有咨詢服務(wù)的延伸。④全部外包，即企業(yè)將所有的內(nèi)部審計(jì)工作交于會(huì)計(jì)師事務(wù)所等外部組織來(lái)完成，不在企業(yè)下設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。

二、內(nèi)部審計(jì)的外部化具有兩面性

1.內(nèi)部審計(jì)外部化的優(yōu)勢(shì)

（1）有效提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。盡管內(nèi)審部門執(zhí)行監(jiān)督職能，但是身為企業(yè)的內(nèi)部部門，不可避免地與被審計(jì)項(xiàng)目存在利益關(guān)系。在利益的牽制下，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門在工作中就有可能無(wú)法保持獨(dú)立性。然而，內(nèi)部審計(jì)外部化則有效解決了這一問(wèn)題。外部審計(jì)人員獨(dú)立于企業(yè)的管理層，與被審計(jì)對(duì)象沒(méi)有任何利益關(guān)系，能夠客觀公正地執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)工作，提出合理的審計(jì)意見(jiàn)。其次，外部審計(jì)人員的建議和報(bào)告可以直接傳達(dá)給董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)，大大提高了審計(jì)工作的獨(dú)立性。

（2）為企業(yè)節(jié)省資金成本。由于不斷變化的市場(chǎng)環(huán)境，及高素質(zhì)審計(jì)人員的缺乏，使得企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量無(wú)法滿足企業(yè)開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的要求，這就要求審計(jì)人員不僅需要掌握財(cái)務(wù)、審計(jì)方面的專業(yè)知識(shí)，還需要多元化的知識(shí)儲(chǔ)備，而對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的后續(xù)培訓(xùn)則需要投入大量的成本。把內(nèi)部審計(jì)職能部分或者全部外化后，使企業(yè)節(jié)約了招募、培訓(xùn)和管理資金，有效節(jié)省了高額的成本費(fèi)用。企業(yè)聘請(qǐng)外部顧問(wèn)進(jìn)行工作，也可獲得低產(chǎn)出、高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)。

（3）優(yōu)化資源配置，獲得高水準(zhǔn)服務(wù)。外部咨詢機(jī)構(gòu)由管理咨詢、資產(chǎn)評(píng)估、稅務(wù)服務(wù)等方面的專業(yè)人士組成，內(nèi)部審計(jì)外部化使得人力資源得以充分利用和有效配置。另外，外部審計(jì)人員工作經(jīng)歷相對(duì)較多，在實(shí)際工作中積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，能夠?qū)徲?jì)主體進(jìn)行客觀公正的評(píng)價(jià)，提出合理的審計(jì)意見(jiàn)。

（4）集中精力搞好主業(yè)。根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展規(guī)律，管理者應(yīng)該著眼于企業(yè)的核心業(yè)務(wù)，重視提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，合理利用有限的資源，把次要的業(yè)務(wù)如內(nèi)部審計(jì)工作交由高水平的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)來(lái)完成，以加強(qiáng)自身競(jìng)爭(zhēng)力。

2.內(nèi)部審計(jì)外部化的劣勢(shì)

（1）影響內(nèi)審職能的完整。內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)自身所在的企業(yè)了解程度較高，更重視內(nèi)部控制制度的完整性和有效性，而外部審計(jì)人員更加注重會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性和公正性，二者背景知識(shí)的差異可能會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)工作的效率和效果。因此，審計(jì)職能的外部化有可能會(huì)破壞內(nèi)部控制的整體功能?？梢越Y(jié)合外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的優(yōu)勢(shì)，以監(jiān)督和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制為依據(jù)，監(jiān)督審計(jì)實(shí)施的全過(guò)程，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和收益進(jìn)行評(píng)估并提出合理化意見(jiàn)，以確保企業(yè)健康發(fā)展。

（2）放棄企業(yè)內(nèi)部審計(jì)自身的資源優(yōu)勢(shì)。第一，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)和內(nèi)部流程甚為熟悉，能夠向企業(yè)提供更符合長(zhǎng)期發(fā)展的審計(jì)報(bào)告和意見(jiàn)；外部咨詢?nèi)藛T只能通過(guò)調(diào)查、分析和公開(kāi)信息來(lái)評(píng)價(jià)審計(jì)對(duì)象，從而影響內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量。第二，內(nèi)部審計(jì)人員極高的忠誠(chéng)度和高度責(zé)任感也是外部審計(jì)人員無(wú)法與之相比的，審計(jì)人員的自身發(fā)展與企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的好壞息息相關(guān)，這使得內(nèi)部審計(jì)人員越發(fā)積極地向著企業(yè)發(fā)展目標(biāo)前進(jìn)。

（3）外部審計(jì)組織無(wú)法完全保證審計(jì)獨(dú)立性。在個(gè)人利益和企業(yè)利益互相牽制的情況下，即使是外部審計(jì)師，在獨(dú)立性、公正性和客觀性方面也會(huì)有所偏差。

三、實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外部化的可行性

從當(dāng)前的法律法規(guī)及相關(guān)政策來(lái)看，國(guó)家制定了一系列針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理辦法，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也形成了自身的行業(yè)自律制度，風(fēng)險(xiǎn)控制制度的建立愈加嚴(yán)格，對(duì)工作的各方面規(guī)則進(jìn)行明確，因此內(nèi)部審計(jì)外部化符合我國(guó)法律法規(guī)和制度的相關(guān)規(guī)定，在執(zhí)行過(guò)程中有法律法規(guī)作為支撐。

隨著我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)的發(fā)展，越來(lái)越多具備專業(yè)知識(shí)能力的杰出人才加入到會(huì)計(jì)行業(yè)中來(lái)，使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所等機(jī)構(gòu)具備了成熟的執(zhí)業(yè)模式，服務(wù)質(zhì)量日益提高，服務(wù)范圍擴(kuò)展至新的專業(yè)領(lǐng)域，更有能力與經(jīng)驗(yàn)從事內(nèi)審工作，內(nèi)部審計(jì)外部化對(duì)于企業(yè)和外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的發(fā)展起到了積極的作用。

綜上所述，無(wú)論是從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢(shì)，還是從國(guó)家的政策支持來(lái)看，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)為企業(yè)提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)具有較強(qiáng)地可行性，內(nèi)部審計(jì)外部化已然成為內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的新趨勢(shì)。

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（責(zé)任編輯：何卉）