張英婕

摘要：審計(jì)學(xué)是一門理論性與實(shí)踐性兼具的綜合學(xué)科，在審計(jì)職能日益轉(zhuǎn)變的背景下，審計(jì)課程的教學(xué)不應(yīng)僅僅局限于傳統(tǒng)的理論灌輸和操作訓(xùn)練，而應(yīng)主動(dòng)適應(yīng)變革，從提升學(xué)生反思能力的角度，為培養(yǎng)和造就素質(zhì)精良、業(yè)務(wù)精湛的審計(jì)人員隊(duì)伍貢獻(xiàn)力量。本文結(jié)合社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)教學(xué)，探討了圍繞審計(jì)安排與公開制度所開展的反思能力培養(yǎng)的程序與思路。

關(guān)鍵詞：審計(jì)；教學(xué)；社會(huì)捐贈(zèng)

中圖分類號(hào)：G642.0 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1674-9324（2018）04-0069-02

一、引言

審計(jì)學(xué)是一門理論性與實(shí)踐性兼具的綜合學(xué)科，其突出的特點(diǎn)在于不僅融合了會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)主干學(xué)科的理論體系，而且無論是在教學(xué)還是實(shí)踐中，對將上述理論體系緊密聯(lián)系單位業(yè)務(wù)實(shí)際都提出了極高的要求?？梢哉f，空談理論卻無法聯(lián)系實(shí)際的審計(jì)工作，往往會(huì)成為“無源之水”、“無本之木”，審計(jì)工作也就失去了存在的根基。因此，致力于審計(jì)教學(xué)的眾多高等院校，逐步加大了審計(jì)課程教學(xué)中實(shí)踐環(huán)節(jié)的引入，但是多數(shù)仍然是以介紹并引導(dǎo)學(xué)生實(shí)施審計(jì)程序?yàn)橹?，追求的是學(xué)生能夠掌握審計(jì)的“操作技能”，而缺乏對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題乃至審計(jì)程序本身的反思與總結(jié)，即審計(jì)的“反思能力”的培養(yǎng)。在審計(jì)職能上升至“免疫系統(tǒng)”的大背景下，這一教學(xué)理念已顯陳舊，也應(yīng)及時(shí)做出調(diào)整，為培養(yǎng)和造就業(yè)務(wù)精湛的審計(jì)隊(duì)伍貢獻(xiàn)力量。審計(jì)的“反思能力”的培養(yǎng)，結(jié)合上海理工大學(xué)的教學(xué)現(xiàn)狀來看，既可以貫穿于審計(jì)課程教學(xué)的全過程，也可以結(jié)合審計(jì)案例教學(xué)重點(diǎn)開展。本文將結(jié)合社會(huì)捐贈(zèng)資金的審計(jì)教學(xué)，從審計(jì)安排與公開制度的角度，圍繞培養(yǎng)學(xué)生“反思能力”的目標(biāo)來談?wù)劕F(xiàn)有的教學(xué)心得與思考。

二、融入反思能力培養(yǎng)的審計(jì)教學(xué)程序

1.介紹審計(jì)背景。社會(huì)捐贈(zèng)資金是社會(huì)各界出于愛心、熱心與信任，捐贈(zèng)給我國政府部門及公益性組織或者其他相關(guān)單位的相關(guān)財(cái)物。近年來社會(huì)公眾對社會(huì)捐贈(zèng)資金使用管理的質(zhì)疑較多，特別是“郭美美事件”后，以中國紅十字總會(huì)為代表的公益性組織遭遇了空前的輿論壓力和信任危機(jī)。如何完善社會(huì)捐贈(zèng)資金的監(jiān)督管理制度，重塑社會(huì)組織公信力，成為當(dāng)前亟待解決的問題。

2.引入審計(jì)目的。社會(huì)捐贈(zèng)資金作為一種基于愛心、熱心與信任的無償性資金，其最主要的審計(jì)需求來自于資金捐贈(zèng)人，即捐贈(zèng)人希望資金能夠用于公益事業(yè)或者特定用途的公益項(xiàng)目。就社會(huì)捐贈(zèng)資金流向來說，財(cái)政撥款社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)擁有最大的捐贈(zèng)人群體，捐贈(zèng)人與捐贈(zèng)資金管理主體間信息不對稱現(xiàn)象比較突出。社會(huì)捐贈(zèng)資金是被用于公益項(xiàng)目，還是用于發(fā)放人員工資獎(jiǎng)金、購買消費(fèi)品甚至是高檔消費(fèi)品？社會(huì)捐贈(zèng)資金是發(fā)放到了真正的困難人群手中，還是一直滯留在管理機(jī)構(gòu)抑或發(fā)給了關(guān)系戶？尚未使用的社會(huì)捐贈(zèng)資金是進(jìn)行了合法的保值增值運(yùn)作，還是出借給企業(yè)等盈利性組織？這些是捐贈(zèng)人所非常關(guān)心的問題。

社會(huì)捐贈(zèng)資金使用過程中的公開性、公益性要求相對較高。資金使用的不公開透明會(huì)影響公眾的參與度，使公眾喪失信任與捐贈(zèng)的熱情。因此，滿足社會(huì)公眾對社會(huì)捐贈(zèng)資金的審計(jì)需求，對行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等接收、分配、使用和管理社會(huì)捐贈(zèng)資金的真實(shí)、合法、效益進(jìn)行監(jiān)督，是審計(jì)工作的目標(biāo)與追求。審計(jì)目的的引入，在教學(xué)中一般采用啟發(fā)式提問的方式，要求學(xué)生從社會(huì)捐贈(zèng)者的角度思考如果向公益機(jī)構(gòu)捐出款項(xiàng)，自己最為關(guān)切的事項(xiàng)及可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，以及基于現(xiàn)有的制度安排與管理狀況，這些風(fēng)險(xiǎn)有無降低的可能性等等。

3.討論注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)安排及結(jié)果公開情況。2011年12月，財(cái)政部和民政部出臺(tái)了《關(guān)于加強(qiáng)和完善基金會(huì)注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)制度的通知》（以下簡稱《通知》），明確提出了對基金會(huì)注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)制度的要求，明確目前審計(jì)開展的主要形式有三種：年度審計(jì)，離任和換屆審計(jì)，專項(xiàng)審計(jì)。討論這一部分內(nèi)容時(shí)，師生需要共同完成對包括《通知》在內(nèi)的一系列有關(guān)社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)的制度文件的分析，結(jié)合現(xiàn)實(shí)案例，例如“郭美美事件”等，探討注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)對于社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)的覆蓋程度。經(jīng)過共同討論發(fā)現(xiàn)，《通知》的效力局限于在民政局登記注冊的基金會(huì)，未納入民政登記范圍的19家社團(tuán)不在其規(guī)定的范圍內(nèi)，與“郭美美事件”聯(lián)系緊密的中國紅十字總會(huì)位列其中。

有關(guān)注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)結(jié)果公開情況，被審計(jì)單位將年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告在登記管理機(jī)關(guān)制定的統(tǒng)一信息公開平臺(tái)上公布的同時(shí)，一般也需要一并公布注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)意見。根據(jù)基金會(huì)中心網(wǎng)的調(diào)查顯示，2005年至2007年公募基金會(huì)在披露常規(guī)信息方面，年報(bào)披露率在35%-40%。2008年至2010年，年報(bào)披露率分別為73%、74%和79% [1]。因此，如果單純從披露的數(shù)量來看，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)特別是年報(bào)審計(jì)信息公開的力度逐步加大，披露率上升趨勢明顯。但是，通過對目前公開的內(nèi)容的分析和探討，師生共同認(rèn)為，公開的內(nèi)容較為籠統(tǒng)，如果是從社會(huì)捐贈(zèng)者的角度預(yù)設(shè)立場，無法滿足其對捐贈(zèng)資金使用情況公開透明的現(xiàn)實(shí)要求，審計(jì)結(jié)果公開的情況很難令人滿意。

4.分析社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)安排中的制度性缺陷。社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)監(jiān)督體系的建立并不能通過簡單地要求管理機(jī)構(gòu)對其報(bào)表進(jìn)行注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)來完成。審計(jì)背后包含著一系列的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)要求、審計(jì)行為規(guī)范，需要針對監(jiān)管目標(biāo)，來進(jìn)行相應(yīng)的制度建設(shè)。但是，隨著媒體對公益性機(jī)構(gòu)各類不規(guī)范行為的曝光，經(jīng)師生共同分析發(fā)現(xiàn)，公益性機(jī)構(gòu)審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)處于一個(gè)相對較高的水平，且高風(fēng)險(xiǎn)主要來源于制度本身的缺陷，具體表現(xiàn)為：①公益性機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)偏低。我國目前對公益性機(jī)構(gòu)需要披露的會(huì)計(jì)信息并沒有進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)定。目前已披露的年報(bào)，絕大多數(shù)僅僅反映了基金會(huì)的總體收支情況，缺乏具體的項(xiàng)目細(xì)節(jié)、質(zhì)量等。公益性機(jī)構(gòu)提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息并接受社會(huì)公眾監(jiān)督，是公益性行業(yè)必需的發(fā)展路徑。提高審計(jì)質(zhì)量，首先需要提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，因此，公益性機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)信息已經(jīng)成為當(dāng)前社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)的首要風(fēng)險(xiǎn)因素。②現(xiàn)有審計(jì)安排難以滿足對社會(huì)捐贈(zèng)資金安全性、合規(guī)性、公益性的監(jiān)督需要。我國針對基金會(huì)的注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的形式主要有年度審計(jì)、離任和換屆審計(jì)，以及專項(xiàng)審計(jì)?，F(xiàn)有審計(jì)形式由于制度缺陷等原因，難以全方位滿足監(jiān)督需要。其中：年度審計(jì)是一項(xiàng)對歷史財(cái)務(wù)信息進(jìn)行合理保證的鑒證業(yè)務(wù)，但合理保證不等于絕對保證。離任審計(jì)是對法定代表人任職期間經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì)，但公益機(jī)構(gòu)法定代表人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任缺乏明確界定。換屆審計(jì)要求對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)、合法和效益等情況作出審計(jì)評(píng)價(jià)，其中合法性的評(píng)價(jià)要求已經(jīng)超出了注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任范圍。專項(xiàng)審計(jì)同樣存在對象不明確的問題，其審計(jì)報(bào)告的格式與要素都有待明確。

5.嘗試提出對策與建議。經(jīng)過前面的討論與分析，同學(xué)們普遍認(rèn)為，目前我國公益性團(tuán)體發(fā)展程度較低，總體收支水平不高，我國的公益機(jī)構(gòu)的發(fā)展還有很長的路要走。審計(jì)監(jiān)督是制度環(huán)境中非常重要的一部分，因此應(yīng)當(dāng)從以下方面來改善和提升社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)的作用。①完善信息披露制度是社會(huì)捐贈(zèng)資金審計(jì)的基礎(chǔ)。與國外相比，我國目前對公益性機(jī)構(gòu)需要披露的財(cái)務(wù)信息缺乏嚴(yán)格規(guī)定，由此導(dǎo)致審計(jì)工作的基礎(chǔ)薄弱、審計(jì)難度加大以及披露的信息質(zhì)量不高等一系列問題。因此，完善對社會(huì)捐贈(zèng)資金的核算與披露是當(dāng)前我國社會(huì)捐贈(zèng)資金領(lǐng)域亟待解決的問題。②明確注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)定位，健全和完善監(jiān)督體系。社會(huì)捐贈(zèng)資金的監(jiān)管與治理需要解決兩大問題：一是捐贈(zèng)人與管理人之間的信息不對稱；二是合法合規(guī)性問題，即出于鼓勵(lì)慈善考慮，公益性機(jī)構(gòu)一般都會(huì)享受一定的優(yōu)惠政策，而優(yōu)惠政策需要對其行為合法合規(guī)進(jìn)行前置審核。解決信息不對稱問題的最終途徑是公益性機(jī)構(gòu)加強(qiáng)信息披露，把捐贈(zèng)人希望了解的信息傳達(dá)給捐贈(zèng)人，把判斷的最終權(quán)利交給社會(huì)公眾。在這基本的監(jiān)管邏輯下，由注冊會(huì)計(jì)師來搜集適當(dāng)證據(jù)，對其披露信息的客觀性、公允性做出適當(dāng)保證，才是注冊會(huì)計(jì)師恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)定位。合法合規(guī)性問題的檢查主體應(yīng)當(dāng)是權(quán)力部門，目前基金會(huì)的審計(jì)監(jiān)督制度還有待在公益性機(jī)構(gòu)治理的總體框架下進(jìn)一步完善。

參考文獻(xiàn)：

[1]全國基金會(huì)投資發(fā)展趨勢分析（2011版）[EB/OL].（2012-07-24）.

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