袁冬梅

摘 要：我國上市公司財(cái)務(wù)造假案件頻發(fā)，既損害了投資者的利益，也給資本市場帶來了很大沖擊。近期爾康制藥財(cái)務(wù)造假事件風(fēng)波不斷，持續(xù)升溫，針對此次財(cái)務(wù)造假和審計(jì)失敗事件進(jìn)行原因分析和反思，并結(jié)合當(dāng)前審計(jì)領(lǐng)域面臨的質(zhì)疑和風(fēng)險(xiǎn)，從社會(huì)審計(jì)的角度提出適當(dāng)?shù)慕ㄗh。

關(guān)鍵詞：爾康制藥；財(cái)務(wù)造假；審計(jì)啟示

一、引言

當(dāng)前國內(nèi)外舞弊事件頻發(fā)，先后出現(xiàn)了如安然公司財(cái)務(wù)造假丑聞，銀廣夏、海聯(lián)訊、藍(lán)田以及欣泰電氣等舞弊事件。這些事件給資本市場帶來嚴(yán)重的影響，使企業(yè)以及其他外部利益相關(guān)者蒙受損失，擾亂了市場秩序。其中審計(jì)作為“看門人”，并未有效履行監(jiān)督和檢查職能，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的案例眾多，審計(jì)職業(yè)受到質(zhì)疑，審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)的公信力下降。通過對爾康制藥財(cái)務(wù)造假事件的分析，了解和掌握公司的造假動(dòng)機(jī)和造假手法，能為注冊會(huì)計(jì)師在開展審計(jì)工作時(shí)提供借鑒，保證審計(jì)質(zhì)量和效率，減少審計(jì)失敗，維護(hù)審計(jì)的公信力。

二、爾康制藥財(cái)務(wù)造假事件概況

1.爾康制藥公司概況

爾康制藥（湖南爾康制藥有限公司）于2003年10月成立，是國內(nèi)品種最全、規(guī)模最大的專業(yè)藥用輔料生產(chǎn)企業(yè)之一，主要從事醫(yī)藥產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售，有“藥鋪行業(yè)的沃爾瑪”之名。公司創(chuàng)立以來保持高速發(fā)展，在2008年實(shí)現(xiàn)高額營收，由此成為行業(yè)內(nèi)規(guī)模最大的企業(yè)，2011年9月27日在深交所掛牌，成為藥輔行業(yè)第一家上市公司。上市后公司成功募集到大量資金，并相繼投入到藥輔材料和抗生素原料藥擴(kuò)產(chǎn)等項(xiàng)目建設(shè)。根據(jù)公司公布的財(cái)報(bào)顯示，公司上市后2014―2016年凈利潤分別為2.88億元、6.05億元、10.26億元，三個(gè)年度的凈利潤一直保持高速增長，股價(jià)也一路飆升，一度成為眾多投資者的首選投資目標(biāo)。

2.財(cái)務(wù)造假事件發(fā)展過程

2017年的5月，著名上市公司研究機(jī)構(gòu)“市值風(fēng)云”對爾康制藥財(cái)務(wù)問題提出質(zhì)疑，由此揭開了爾康制藥財(cái)務(wù)造假問題探究的序幕。在提出質(zhì)疑后公司股價(jià)一路跌至停牌并開始自查，之后深交所發(fā)出關(guān)注函，要求公司對提出的質(zhì)疑進(jìn)行解釋，證監(jiān)會(huì)隨后向公司發(fā)出《調(diào)查通知書》，派出核查小組進(jìn)行核查，公司于11月22日發(fā)布了自查報(bào)告。自查報(bào)告中對之前提出的質(zhì)疑和各種負(fù)面報(bào)道做出了回應(yīng)。爾康制藥在報(bào)告中表示，2016年虛報(bào)利潤總計(jì)2.31億元，其中包括爾康制藥子公司虛增主營業(yè)務(wù)收入約2.29億元，及公司在北美地區(qū)的代理商SYN公司產(chǎn)生銷售退回，未能及時(shí)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，導(dǎo)致虛增主營業(yè)務(wù)收入0.26億元。而在2018年4月，爾康制藥接受證監(jiān)會(huì)調(diào)查的報(bào)告最終表示，公司2015年和2016年分別虛增營業(yè)收入1805.88萬元、2.55億元。證監(jiān)會(huì)證實(shí)了公司的造假行為并處以60萬的罰款、警告以及負(fù)責(zé)人處罰，值得關(guān)注的是公司2015年和2016年財(cái)務(wù)報(bào)表，是經(jīng)過會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，并且出具了無保留審計(jì)意見報(bào)告。

三、財(cái)務(wù)造假原因分析

財(cái)務(wù)造假的目的多樣，不同造假主體會(huì)有不同的動(dòng)機(jī)，最主要也是最普遍的手法是，通過粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，美化財(cái)務(wù)指標(biāo)以達(dá)到吸引大量投資者，募集資金的目的。目前，眾多造假動(dòng)因分析的理論有舞弊三角論、GONE理論，從不同的角度對財(cái)務(wù)造假的原因進(jìn)行了論述，本文基于審計(jì)的角度，從社會(huì)環(huán)境、企業(yè)以及審計(jì)機(jī)構(gòu)等維度出發(fā)，對爾康制藥財(cái)務(wù)造假事件的原因進(jìn)行探析。

1.社會(huì)環(huán)境的影響

企業(yè)所處的市場發(fā)展環(huán)境和審計(jì)環(huán)境都存在著缺陷，首先是企業(yè)面臨的市場環(huán)境，爾康制藥上市至今一直保持高速發(fā)展，并在藥輔行業(yè)有一定的市場地位，但大規(guī)模的融資需求和避免退市的風(fēng)險(xiǎn)，也可能使企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊，加上目前市場監(jiān)管制度不完善，對上市公司的管理缺乏體系化，懲罰力度輕，也使舞弊行為盛行。另一方面是審計(jì)環(huán)境的影響，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，無論是社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)還是政府審計(jì)，在社會(huì)市場中發(fā)揮著越來越重要的作用，審計(jì)機(jī)構(gòu)數(shù)量增多，審計(jì)市場競爭激烈，大多數(shù)機(jī)構(gòu)為了搶占市場份額獲得利益，往往會(huì)忽視審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)職業(yè)道德，發(fā)表的審計(jì)意見缺乏客觀性。

2.企業(yè)自身的缺陷

作為財(cái)務(wù)造假主體和審計(jì)客體，企業(yè)不同情況的造假行為出于不同的目的，有的為了達(dá)到上市的硬性要求，有的是避免退市的風(fēng)險(xiǎn)，還有的是通過粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表獲取更多的投資，實(shí)現(xiàn)大規(guī)模的“圈錢”。爾康制藥在自查報(bào)告中表明，造成虛增利潤很大程度是由于企業(yè)的內(nèi)控存在嚴(yán)重缺陷，內(nèi)控制度不健全，從而影響到財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和可信度，企業(yè)在快速轉(zhuǎn)型發(fā)展中沒有兼顧到精細(xì)化管理，公司與子公司及財(cái)務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門之間缺乏有效的協(xié)同運(yùn)作；企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門未有效發(fā)揮核查、溝通和監(jiān)督的職能；企業(yè)的會(huì)計(jì)核算不規(guī)范，收入確認(rèn)原則不明確，沒有做到不相容職務(wù)相分離等會(huì)計(jì)要求，公司的內(nèi)控缺陷容易滋生舞弊行為。

3.中介機(jī)構(gòu)的失職

為爾康制藥提供擔(dān)保的是西部證券，提供審計(jì)服務(wù)的是天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所。由于審計(jì)機(jī)構(gòu)的費(fèi)用由公司承擔(dān)，使得審計(jì)機(jī)構(gòu)的公正性、客觀性受到了挑戰(zhàn)和檢驗(yàn)。爾康制藥2016年年報(bào)顯示，支付給天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬高達(dá)130萬元，保薦機(jī)構(gòu)也收取高昂的承銷保薦費(fèi)。爾康制藥在自查報(bào)告中承認(rèn)2016年年報(bào)存在虛增利潤的行為，但從已公布的2016年審計(jì)報(bào)告中可知，天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，這體現(xiàn)了現(xiàn)代審計(jì)機(jī)構(gòu)普遍存在的問題。中介機(jī)構(gòu)未能履行好職責(zé)，未做好社會(huì)監(jiān)督的工作，甚至助長了財(cái)務(wù)造假行為。審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)欠缺，責(zé)任意識(shí)淡薄，沒有恪守職業(yè)道德，這不僅損害投資者的利益，也會(huì)使審計(jì)行為本身缺乏公信力，降低審計(jì)質(zhì)量，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

四、審計(jì)啟示

作為爾康制藥財(cái)務(wù)報(bào)告的監(jiān)督機(jī)構(gòu)之一，天健會(huì)計(jì)師事務(wù)連續(xù)為其提供了6年的審計(jì)服務(wù)。此次爾康制藥審計(jì)失敗使審計(jì)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職責(zé)受到質(zhì)疑。尤其證監(jiān)會(huì)的監(jiān)督力度加大，對企業(yè)、保薦和審計(jì)機(jī)構(gòu)的要求愈加嚴(yán)格，在面臨審計(jì)公信力弱化以及監(jiān)督嚴(yán)格的趨勢下，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)提高業(yè)務(wù)能力，嚴(yán)格實(shí)施審計(jì)程序，在審計(jì)的全過程保持謹(jǐn)慎性和職業(yè)懷疑態(tài)度。提升審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，確保審計(jì)行業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

1.審慎接受業(yè)務(wù)委托

事務(wù)所在承接審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)需要謹(jǐn)慎，要初步了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，了解公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理以及是否有效執(zhí)行，考慮所承接客戶的誠信度。同時(shí)衡量自身的業(yè)務(wù)能力，判斷是否具備獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力，只有在符合條件的情況下才能接受業(yè)務(wù)委托，開展審計(jì)工作，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低，避免因?qū)徲?jì)客體存在重大財(cái)務(wù)問題而導(dǎo)致審計(jì)失敗。

2.提高審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)

注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)能力對于審計(jì)單位本身及企業(yè)來說至關(guān)重要。爾康制藥的審計(jì)失敗不僅是注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)能力的不足，更多是為了迎合企業(yè)的需求而違背職業(yè)道德，忽視審計(jì)的公正性。審計(jì)人員的職業(yè)道德是重中之重，要提高審計(jì)人員的職業(yè)道德修養(yǎng)，對財(cái)務(wù)造假實(shí)行零容忍，更公正地執(zhí)行審計(jì)程序。另外，注冊會(huì)計(jì)師要具備扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)，提高職業(yè)判斷能力。事務(wù)所要加大對員工的職業(yè)培訓(xùn)，對審計(jì)人員以高標(biāo)準(zhǔn)要求。

3.嚴(yán)格遵守審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，執(zhí)行有效的審計(jì)程序

審計(jì)機(jī)構(gòu)在提供審計(jì)和其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)要恪守審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和質(zhì)量控制準(zhǔn)則，實(shí)施合規(guī)的審計(jì)程序。在開展初步業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)，要制定好總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃。實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，針對評估認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，根據(jù)自身業(yè)務(wù)能力、職業(yè)判斷以及企業(yè)的實(shí)際情況，確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍。實(shí)施必要的審計(jì)程序，充分利用詢問、檢查、觀察、函證等分析程序，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至最低。同時(shí)注冊會(huì)計(jì)師需要對實(shí)際執(zhí)行的審計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行完善和規(guī)范，提高審計(jì)的質(zhì)量。

4.加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制建設(shè)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制質(zhì)量的好壞將直接影響到審計(jì)的效果，如果事務(wù)所內(nèi)控不健全，容易影響審計(jì)工作的質(zhì)量。目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所競爭形勢嚴(yán)峻，更有必要從自身出發(fā)，完善與自身相適應(yīng)的內(nèi)部質(zhì)量控制體系，優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管制度。同時(shí)完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理結(jié)構(gòu)，提高人力資源和職責(zé)分工方面的關(guān)注度。健全業(yè)績評價(jià)體系，加大人才培訓(xùn)和職業(yè)道德教育，努力規(guī)范審計(jì)行為。

五、結(jié)語

我國財(cái)務(wù)舞弊事件層出不窮，嚴(yán)重?cái)_亂了市場秩序，而注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的案例不斷增加，這暴露出審計(jì)領(lǐng)域存在的諸多問題，審計(jì)的“經(jīng)濟(jì)警察”形象受到強(qiáng)烈質(zhì)疑，公信力下降，審計(jì)質(zhì)量無法保證。如何改變現(xiàn)今的局面，提高審計(jì)的公信力和信譽(yù)，這不僅需要全社會(huì)各部門、各群體的共同監(jiān)督與支持，更需要審計(jì)事務(wù)所從自身的角度出發(fā)，去尋找原因并實(shí)施針對性的改善措施。

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（責(zé)任編輯：何卉）