袁寧

【摘要】近年來，國內(nèi)外證券市場接連爆發(fā)了一系列財務(wù)舞弊案，審計任期過長導(dǎo)致計獨立性的降低無疑是此類事件發(fā)生的重要原因。由同一家會計師事務(wù)所連續(xù)多年對同一個客戶進行審計，既可能產(chǎn)生提高獨立審計質(zhì)量的積極影響，也可能產(chǎn)生降低獨立審計質(zhì)量的消極影響。因此，不能簡單地得出會計師事務(wù)所任期的延長會提高獨立審計質(zhì)量或者會降低獨立審計質(zhì)量的結(jié)論。特別是在我國.必須具體分析實際情況，并建立起適當(dāng)?shù)募s束機制.以找到合適的會計師事務(wù)所任期，從而更好地達到提高審計質(zhì)量的預(yù)期目的。

【關(guān)鍵詞】審計獨立性；會計師事務(wù)所任期；審計質(zhì)量

一、引言

近年來，世界范圍內(nèi)連續(xù)發(fā)生了一系列上市公司進行會計欺詐、作為公司審計師的會計師事務(wù)所出具不實審計報告的事件，嚴(yán)重?fù)p害了投資者的利益，動搖了公眾對證券市場的信心，并引發(fā)了注冊會計師職業(yè)出現(xiàn)嚴(yán)重的誠信危機問題。2002年7月，美國國會通過的《2002年公共公司會計改革和投資者保護法案》（即Sat-banes&Oxley; Act）第207節(jié)也已規(guī)定.審計總署（GAO）的總審計長應(yīng)就強制要求輪換會計師事務(wù)所的潛在影響進行研究和評論，并提出專題報告。

那么，審計師任期的長短究竟對審計質(zhì)量產(chǎn)生什么樣的影響呢？是否應(yīng)該對事務(wù)所任期長短進行強制要求？本文通過對以往文獻的梳理發(fā)現(xiàn)事務(wù)所強制輪換制自上世紀(jì)60年代被提出以來，關(guān)于這方面的研究層出不窮，取得了一定的研究成果，但關(guān)于是否采用強制輪換制仍未達成一致意見，既有持支持觀點的也有持反對觀點的。

二、支持會計師事務(wù)所強制輪換的研究

支持事務(wù)所強制輪換的人士是基于強制輪換能大大增強審計獨立性，提高審計質(zhì)量的基礎(chǔ)上的。汪強（2004）從維護審計獨立性的角度入手，在分析了事務(wù)所輪換制的利弊后，認(rèn)為我國有實行事務(wù)所輪換的必要，并提出采用逐步推進的方式實行該輪換制度。吳粒（2004）認(rèn)為由于我國經(jīng)濟目前正處于轉(zhuǎn)軌時期，執(zhí)業(yè)環(huán)境尚不規(guī)范，加上注冊會計師缺乏應(yīng)有的獨立性，所以采用事務(wù)所輪換制度將有利于提高審計質(zhì)量。李兆華（2005）從博弈論的角度進行論證，對反對實行事務(wù)所定期輪換的觀點進行了有力地反駁，提出了會計師事務(wù)所定期輪換制度是治理被審計單位和事務(wù)所”共謀”作假的有效制度的觀點，并指出我國實行事務(wù)所定期輪換的迫切性。糞啟輝、李志軍和王善平（2011）在研究會計師事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)特別是內(nèi)部資源整合的基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)注冊會計師輪換增強了審計獨立性，對審計客戶這一資源由審計師控制向由事務(wù)所控制轉(zhuǎn)移有幫助。

三、反對會計師事務(wù)所強制輪換的研究

反對強制輪換的學(xué)者主要基于成本效益原則考慮，并擔(dān)心輪換后最初的幾年中繼任審計人員在初始年度審計失敗的風(fēng)險會增大，而并非否認(rèn)定期輪換能夠明顯增強審計獨立性，從而提高審計質(zhì)量的事實。王曉燕（2006）在對2004年中國上市公司的數(shù)據(jù)進行實證研究后，得出會計師事務(wù)所強制輪換可能并不是最有效增強審計師獨立性、提高審計質(zhì)量的途徑的結(jié)論。汪月祥和孫娜（2009）采用凋查問卷的方式，對央企實施事務(wù)所輪換的現(xiàn)狀進行了研究。研究結(jié)果顯示：被調(diào)查的企業(yè)認(rèn)為輪換事務(wù)并所沒有產(chǎn)生預(yù)料中的效果，最主要原因是由于輪換后的事務(wù)所對企業(yè)狀況缺乏了解，審計質(zhì)量并沒有得到明顯地改善，繼任事務(wù)所也不會因為輪換就提高其職業(yè)道德水平：被凋查的事務(wù)所覺得事務(wù)所輪換雖然增強了事務(wù)所獨立性，但同時也造成收益降低、審計成本增加等負(fù)面影響。謝盛紋，閆煥民（2014）通過對比分析事務(wù)所輪換模式和審計師輪換模式對審計質(zhì)量的不同成效，結(jié)果表明事務(wù)所輪換導(dǎo)致了相對更差的審計質(zhì)量，因而在我國資本市場環(huán)境下，事務(wù)所強制輪換可能不適合。

四、文獻述評

綜上所述，國內(nèi)外學(xué)者大多從審計任期角度來說事務(wù)所輪換對審計獨立性的影響和效果，經(jīng)驗數(shù)據(jù)顯示，審計任期導(dǎo)致獨立性的變化呈倒U型，當(dāng)審計任期在一定期限內(nèi)時，獨立性隨審計任期的延長而增強，當(dāng)審計任期在該界限的右側(cè)再增長時，審計的獨立性反而會被削弱，說明實施事務(wù)所強制輪換制有一定的必要性。然而，學(xué)者在研究事務(wù)所強制輪換制對提高審計獨立性的效果時，大多是從事務(wù)所整體出發(fā)，概括性的得出事務(wù)所強制輪換對提高審計獨立性有效與否，而沒有考慮會計師事務(wù)所的不同特征，因為不同類型、不同規(guī)模的事務(wù)所可能會對強制輪換做出不同的反應(yīng)。會對獨立性產(chǎn)生不同的效果。因此在討淪強制輪換制對審計獨立性的有效性時，有必要考慮不同特征會計師事務(wù)所的不同反應(yīng)，不得一概而論。

五、研究展望

目前，對于會計師事務(wù)所強制輪換的必要性和迫切性，學(xué)者們尚未達成一致共識。任何規(guī)則在提出前都要經(jīng)過綜合考慮和利弊衡量，實際的業(yè)務(wù)有靈活性的一面，規(guī)定不能涵蓋所有業(yè)務(wù)出現(xiàn)的情形，其在實施過程中會面臨各種各樣的挑戰(zhàn)。隨著公眾對審計工作要求的越來越高，會計師事務(wù)所不斷地做大做強，事務(wù)所強制輪換本身就面臨復(fù)雜的境遇。一方面，我們希望未來的研究能夠?qū)κ聞?wù)所強制輪換的具體實施情況更加細(xì)化，使得出的結(jié)論更具針對性：另外，我們希望能夠?qū)κ聞?wù)所強制輪換給出比較合適的期限，為提升審計獨立性，進而加強審計質(zhì)量提出具有推動力的建議。

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