王 琴 羅剛強(qiáng)

一、引言

在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，依靠技術(shù)條件積分營(yíng)銷已經(jīng)演化成一種新型的精準(zhǔn)營(yíng)銷工具被各大電商平臺(tái)高度重視，電商平臺(tái)積分營(yíng)銷競(jìng)爭(zhēng)激烈，紛紛推出各具特色積分政策。因此互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)積分體系運(yùn)用而生，提煉積分體系架構(gòu)，包括積分獲取、積分獲取規(guī)則、積分使用消費(fèi)、積分消費(fèi)規(guī)則、積分扣減和積分管理等多項(xiàng)內(nèi)容。

與實(shí)體店積分營(yíng)銷政策不同，互聯(lián)網(wǎng)積分獲取途徑比較多，除了傳統(tǒng)的消費(fèi)積分獲取還有行為積分獲取，即消費(fèi)者尚未支付任何形式的等額貨幣僅僅依靠簽到、新用戶注冊(cè)、登錄、商品評(píng)價(jià)、曬單等行為就可以獲取積分。此外，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)積分有扣減規(guī)則主要是對(duì)于用戶錯(cuò)誤行為的負(fù)激勵(lì)比如用戶注冊(cè)提供虛假資料、退貨、拒收、惡意評(píng)價(jià)、惡意投訴等。再者依托于互聯(lián)網(wǎng)，積分權(quán)益日益擴(kuò)充包括積分加現(xiàn)金消費(fèi)、積分兌換商品消費(fèi)、積分兌換優(yōu)惠券消費(fèi)、積分贈(zèng)送消費(fèi)等。

商業(yè)模式的多樣化給會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了一定的挑戰(zhàn)和難度，本文結(jié)合新收入準(zhǔn)則，嘗試進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理探討。

二、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)積分會(huì)計(jì)處理

（一）積分獲取會(huì)計(jì)處理

1.互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)發(fā)放積分

用戶購(gòu)物消費(fèi)獲取積分，積分附著于銷售行為，為了獲得顧客忠誠(chéng)度，企業(yè)在消費(fèi)者再次購(gòu)物時(shí)給予價(jià)格上的優(yōu)惠。財(cái)政部于2017年7月5日修訂發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入》（以下簡(jiǎn)稱新收入準(zhǔn)則）。我們可以把它屬于新收入準(zhǔn)則框架下，用“五步法”收入確認(rèn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理探討。

（1）識(shí)別與用戶訂立的合同

用戶進(jìn)入互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)對(duì)商品和服務(wù)進(jìn)行篩選比對(duì)，確定自己要購(gòu)買的品種、規(guī)格型號(hào)、數(shù)量、交貨方式、送貨地址等信息內(nèi)容后提交訂單。根據(jù)《合同法》有關(guān)規(guī)定這種約束了雙方權(quán)利義務(wù)關(guān)系的數(shù)據(jù)電文可以界定為書面形式合同。

（2）識(shí)別合同中單項(xiàng)履約義務(wù)

互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)的履約義務(wù)包括把指定的商品或服務(wù)送達(dá)給用戶和發(fā)放積分。我們需要判斷和識(shí)別送達(dá)商品和發(fā)放積分是一項(xiàng)履約義務(wù)還是兩項(xiàng)履約義務(wù)，解決問(wèn)題的關(guān)鍵是判斷發(fā)放積分能否獨(dú)立成為一項(xiàng)單獨(dú)的履約義務(wù)。依據(jù)新收入準(zhǔn)則，企業(yè)發(fā)放積分認(rèn)為是消費(fèi)者取得額外購(gòu)買選擇權(quán)，消費(fèi)者行使該權(quán)利時(shí)，能夠享受到超過(guò)該地區(qū)或該市場(chǎng)中其他同類客戶所能夠享有的折扣，那么我們認(rèn)為該選擇權(quán)是一項(xiàng)重大權(quán)利，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)?；ヂ?lián)網(wǎng)平臺(tái)公司發(fā)放積分時(shí)，應(yīng)該劃分為兩項(xiàng)履約義務(wù)即發(fā)出商品或服務(wù)和發(fā)放積分。

（3）確定交易價(jià)格

新收入準(zhǔn)則指出“合同標(biāo)價(jià)并不一定代表交易價(jià)格，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款，并結(jié)合以往的習(xí)慣做法等確定交易價(jià)格”。新收入準(zhǔn)則還特別說(shuō)明企業(yè)與消費(fèi)者的合同中約定的對(duì)價(jià)金額可能會(huì)因折扣、價(jià)格折讓、獎(jiǎng)勵(lì)積分等因素而變化，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)計(jì)入交易的可變對(duì)價(jià)進(jìn)行估計(jì)。對(duì)于互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)公司對(duì)商品和服務(wù)明碼標(biāo)價(jià)，一般而言，交易價(jià)格清楚；如果消費(fèi)者使用了積分抵扣了部分現(xiàn)金，應(yīng)分析積分來(lái)源判斷交易價(jià)格。

（4）將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮黜?xiàng)履約義務(wù)

如前所述，發(fā)放積分單獨(dú)視為履約義務(wù)。發(fā)放時(shí)，以歷史積分兌換概率為基礎(chǔ)估計(jì)積分的單獨(dú)售價(jià)，將交易價(jià)格分?jǐn)傊吝@項(xiàng)額外購(gòu)買選擇權(quán)，待顧客兌換時(shí)確認(rèn)收入，期末被清零的未使用積分全部轉(zhuǎn)入損益。

（5）履行履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)銷售商品，該履約義務(wù)屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，判斷控制權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)，進(jìn)而確定確認(rèn)收入的時(shí)間點(diǎn)。

2.互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)贈(zèng)送獲取積分

用戶通過(guò)執(zhí)行簽到、注冊(cè)、登錄、商品評(píng)價(jià)、曬單等行為獲取積分，此種積分政策設(shè)計(jì)是激勵(lì)消費(fèi)者做正確行為，增加平臺(tái)參與度、活躍度，引導(dǎo)促進(jìn)用戶下單，實(shí)現(xiàn)用戶的有效轉(zhuǎn)化的有效途徑。消費(fèi)者用各種行為獲取一定積分后在未來(lái)購(gòu)物消費(fèi)時(shí)等價(jià)值抵減部分款項(xiàng)，而對(duì)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)來(lái)說(shuō)，此項(xiàng)抵扣減少了部分款項(xiàng)收入，實(shí)實(shí)在在給予了消費(fèi)者商品服務(wù)的相關(guān)價(jià)格優(yōu)惠。針對(duì)此類情況，本人認(rèn)為在贈(zèng)送積分時(shí)不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，僅僅記錄在積分體系中，待到消費(fèi)者行使積分權(quán)益時(shí)可視同商業(yè)折扣予以確認(rèn)。

（二）積分消費(fèi)和積分扣減的會(huì)計(jì)處理

1.發(fā)放積分被消費(fèi)或扣減

如前所述，發(fā)放積分視同企業(yè)提供了重大權(quán)利，已經(jīng)確認(rèn)為單項(xiàng)履約義務(wù)，根據(jù)新收入準(zhǔn)則交易價(jià)格分?jǐn)偟囊髮⒔灰變r(jià)格分?jǐn)傊猎撀募s義務(wù)，那么在企業(yè)發(fā)放積分時(shí)既已確認(rèn)為一項(xiàng)流動(dòng)負(fù)債。消費(fèi)者行使積分權(quán)益，也就是認(rèn)為用戶行使購(gòu)買選擇權(quán)取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)，應(yīng)該相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)負(fù)債，確認(rèn)收入。如果此類積分被扣減、失效或者被消費(fèi)者放棄，即認(rèn)為該選擇權(quán)失效時(shí)，可作相同的會(huì)計(jì)處理。

2.贈(zèng)送積分被消費(fèi)或扣減

消費(fèi)者獲得積分后可直接充當(dāng)一部分現(xiàn)金支付，也可以選擇兌換優(yōu)惠券后支付，事物本質(zhì)相同。結(jié)合前面分析，消費(fèi)者享受積分權(quán)益可視同商業(yè)折扣確認(rèn)即在折扣發(fā)生時(shí)按實(shí)際折扣后的金額據(jù)實(shí)入賬?；ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)贈(zèng)送積分時(shí)不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，相應(yīng)地，如果此類積分被扣減、失效或者被消費(fèi)者放棄，也不需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，調(diào)整積分體系即可。

三、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)積分會(huì)計(jì)處理案例

案例一，某互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)實(shí)行獎(jiǎng)勵(lì)積分促銷政策：簽到、注冊(cè)、登錄、購(gòu)物評(píng)價(jià)、曬圖可贈(zèng)送相應(yīng)積分，另外規(guī)定購(gòu)物10元可兌換1個(gè)積分，獲得的積分可以以0.02元/分的價(jià)格充當(dāng)貨幣在商品購(gòu)買過(guò)程中等額抵扣價(jià)款。1月1日到3月1日A消費(fèi)者在該平臺(tái)經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的簽到、注冊(cè)、登錄獲得了400積分。

消費(fèi)者獲贈(zèng)積分不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，該互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)在積分體系記錄A消費(fèi)者積分余額：贈(zèng)送積分400分、發(fā)放積分0分。

案例二，3月2日A通過(guò)平臺(tái)購(gòu)買商品價(jià)款100元整（不含稅，增值稅16%，下同），其選擇通過(guò)贈(zèng)送的積分400分抵扣商品貨款8元（400分*0.02元/分），實(shí)際支付92元。本案例中，贈(zèng)送積分抵貨款，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)減少收入8元，可作為商業(yè)折扣確認(rèn)，按92元收入據(jù)實(shí)入賬。會(huì)計(jì)分錄：

借：庫(kù)存現(xiàn)金（銀行存款等） 106.72

貸：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)收入———某商品92

應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷）14.72消費(fèi)后，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)積分體系記錄A消費(fèi)者積分余額：贈(zèng)送積分0積分、發(fā)放積分0分。

案例三，3月5日A消費(fèi)者繼續(xù)在該平臺(tái)購(gòu)物，A采購(gòu)商品10000元，獲得平臺(tái)公司發(fā)放的1000個(gè)積分，價(jià)值20元。按新收入準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該已收款項(xiàng)列示為合同負(fù)債。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：庫(kù)存現(xiàn)金（銀行存款等） 11600

貸：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)收入———某商品9980

合同負(fù)債 20

應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷）1600

此時(shí)積分體系記錄A消費(fèi)者積分余額：贈(zèng)送積分0積分、發(fā)放積分1000分。

案例四，3月8日A消費(fèi)者第二次在該平臺(tái)購(gòu)物消費(fèi)20000元。遵照該公司實(shí)行獎(jiǎng)勵(lì)積分促銷政策，A獲得平臺(tái)公司發(fā)放的2000個(gè)積分，價(jià)值40元，并享受上次購(gòu)物獲得的1000個(gè)積分抵減20元貨款。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：庫(kù)存現(xiàn)金（銀行存款等） 23180

合同負(fù)債 20

貸：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)收入———某商品19960

合同負(fù)債 40

應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷）3200

3月5日至10日，A消費(fèi)者通過(guò)各種行為，獲取平臺(tái)贈(zèng)送積分200分。此時(shí)積分體系記錄A消費(fèi)者積分余額：贈(zèng)送積分200積分、發(fā)放積分2000分。

案例五，3月12日A消費(fèi)者第三次在該平臺(tái)購(gòu)物消費(fèi)30000元，A獲得平臺(tái)公司發(fā)放的3000個(gè)積分，價(jià)值60元，并享受前次購(gòu)物獲得的2000個(gè)積分抵減40元貨款和贈(zèng)送200積分抵減4元。本案例中既涉及發(fā)放積分權(quán)益又涉及贈(zèng)送積分權(quán)益，可考慮扣除商業(yè)折扣后交易價(jià)格為29996元，銷項(xiàng)稅額為4799.36元，再進(jìn)一步對(duì)交易價(jià)格29996元進(jìn)行分?jǐn)?，?jì)算3000個(gè)積分價(jià)值60元，最后可以確認(rèn)本次收入為29936元。A消費(fèi)者實(shí)際優(yōu)惠金額為44.64元，分別是贈(zèng)送積分優(yōu)惠4.64（4*1.16）元和第二次2000積分價(jià)值40元。會(huì)計(jì)分錄如下

借：庫(kù)存現(xiàn)金（銀行存款等） 34755.36

合同負(fù)債 40

貸：主營(yíng)（其他）業(yè)務(wù)收入———某商品29936

合同負(fù)債 60

應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷）4799.36

交易后平臺(tái)積分體系記錄A消費(fèi)者積分余額：贈(zèng)送積分0積分、發(fā)放積分3000分。

四、結(jié)論

實(shí)務(wù)中，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)積分營(yíng)銷競(jìng)爭(zhēng)激烈，企業(yè)對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)處理非常重視，有遞延收益法、預(yù)計(jì)負(fù)債法、直接費(fèi)用化處理等多種方法。本文結(jié)合新收入準(zhǔn)則，從積分獲取來(lái)源這個(gè)維度對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)質(zhì)進(jìn)行分析后提出：積分獲取方式不同可進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理，贈(zèng)送積分視同商業(yè)折扣，發(fā)放積分視同附有額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售。不僅反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，為企業(yè)降低稅負(fù)，還體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息真實(shí)性、可靠性和決策相關(guān)性。這種會(huì)計(jì)處理必須依靠互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)龐大積分體系，詳細(xì)記錄積分獲取方式和積分?jǐn)?shù)量實(shí)時(shí)變化數(shù)據(jù)，更要以大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、會(huì)計(jì)人工智能等多種技術(shù)手段為支撐，使積分營(yíng)銷會(huì)計(jì)處理會(huì)更加精細(xì)化和價(jià)值化。