鄭海霞

黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》明確指出，“建立自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對領(lǐng)導(dǎo)干部開展自然資源資產(chǎn)離任審計，強(qiáng)化生態(tài)環(huán)境環(huán)保問責(zé)機(jī)制”，這是自然資源資產(chǎn)離任審計的政策基礎(chǔ)，也為審計理論和工作實踐創(chuàng)新發(fā)展指明了新的方向。

圖1 自然資源資產(chǎn)離任審計

一、自然資源資產(chǎn)離任審計工作重要意義

《人民的名義》是一部現(xiàn)實主義反腐題材的電視劇，一經(jīng)播出引起強(qiáng)烈社會反響。尤其是李達(dá)康和高育良兩個角色，給觀眾留下了深刻印象。當(dāng)時，高育良和李達(dá)康同在呂州任書記和市長，原省委書記的兒子趙瑞龍找高育良批水上美食城的項目，高育良以擠走李達(dá)康為條件，最終批準(zhǔn)建設(shè)這個項目。該項目的批建，大量侵占月牙湖，生態(tài)環(huán)境遭到嚴(yán)重破壞。相反的是李達(dá)康的態(tài)度，李達(dá)康在向省委書記沙瑞金談起這段往事時說：“我和林城市委一心一意謀發(fā)展，需要一定的速度，需要GDP，但是絕不要落后的GDP，污染的GDP，血淚的GDP”。最終，高育良為犧牲自然資源資產(chǎn)付出了應(yīng)有的懲罰。這個情節(jié)在一定意義上說明了，我們現(xiàn)實社會中存在著嚴(yán)重侵害自然資源資產(chǎn)的情況，更彰顯出對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計的重要意義。

對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計，其現(xiàn)實意義可以概括為以下三個方面：一是進(jìn)一步豐富和完善經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計制度。自然資源資產(chǎn)是環(huán)境資源重要組成部分，也是從事經(jīng)濟(jì)活動的重要物質(zhì)要素。因此，進(jìn)一步擴(kuò)充受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)涵，通過將環(huán)境審計與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計相結(jié)合，既可以加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)，還可以保證領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計更廣泛和全面。二是促進(jìn)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度健全完善。自然資源資產(chǎn)離任審計將環(huán)境成本內(nèi)化，對領(lǐng)導(dǎo)干部提出了明確要求，更有利于促進(jìn)自然資源產(chǎn)權(quán)制度成熟和完善。三是促進(jìn)社會生態(tài)文明發(fā)展。通過對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計，有利于強(qiáng)化其自然資源保護(hù)責(zé)任意識，在任期內(nèi)主動加強(qiáng)生態(tài)保護(hù)工作，避免采用殺雞取卵的發(fā)展模式。

還是《人民的名義》，李達(dá)康在任林城市委書記時，由于煤炭采掘，林城有大量的塌陷區(qū)，為了綜合利用這些塌陷區(qū)并防止圈占大量農(nóng)田搞開發(fā)區(qū)造成浪費，李達(dá)康向省委書記趙立春匯報說：“煤炭的塌陷區(qū)并非化工區(qū)，并不是真正的污染，污水勾連起來就是就是個湖，湖上種上樹木花草就是風(fēng)景”。事實證明李達(dá)康的林城開發(fā)區(qū)非常好，曾經(jīng)荒無人煙的塌陷區(qū)變成環(huán)境優(yōu)美，荷花連片的香荷湖，不僅能夠成為環(huán)湖自行車賽場地，入住園區(qū)的企業(yè)質(zhì)量也非常高。不論是千畝玫瑰園還是現(xiàn)代生態(tài)農(nóng)業(yè)園、軟件工業(yè)園都是花園式洋房，其間不少企業(yè)都達(dá)到在國內(nèi)外掛牌上市的水準(zhǔn)。

可見，對領(lǐng)導(dǎo)干部的自然資源資產(chǎn)離任審計和“不唯GDP論英雄”是多么重要，如果早點建立起來自然資源資產(chǎn)離任審計制度和法律法規(guī)，社會就會多一些李達(dá)康，少一些高育良。

二、實行自然資源資產(chǎn)離任審計的重要理論問題

（一）關(guān)于確定自然資源資產(chǎn)責(zé)任主體和責(zé)任人

自然資源資產(chǎn)保護(hù)責(zé)任主體涉及一切參與保護(hù)工作的人員和機(jī)構(gòu)，例如政府、企業(yè)、個人等。責(zé)任人是指自然資源保護(hù)具體人員，一般是政府、企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)。責(zé)任人履職情況對責(zé)任主體履職情況有決定性的影響。因此，必須要對責(zé)任人實行自然資源資產(chǎn)離任審計，以帶領(lǐng)整個履職主體主動開展自然資源保護(hù)工作。

（二）關(guān)于明確自然資源資產(chǎn)目標(biāo)責(zé)任

自然資源資產(chǎn)目標(biāo)責(zé)任是指責(zé)任人在任期內(nèi)承擔(dān)自然資源資產(chǎn)保護(hù)工作責(zé)任的具體要求，主要包括保護(hù)責(zé)任、合規(guī)責(zé)任、績效責(zé)任、可持續(xù)發(fā)展責(zé)任等。一般來說，可以依法律、制度和政策規(guī)定明確自然資源資產(chǎn)目標(biāo)責(zé)任，明確領(lǐng)導(dǎo)干部政績目標(biāo)責(zé)任，與之簽訂履職責(zé)任書。

（三）關(guān)于自然資源資產(chǎn)計量屬性、方法

自然資源資產(chǎn)組成成分比較復(fù)雜，其計量屬性呈多元化。首先，它延續(xù)了傳統(tǒng)會計學(xué)計量方法，以成本為主，輔以多種計量屬性模式。其次，由于自然資源資產(chǎn)計量缺乏計算標(biāo)準(zhǔn)，需要因地制宜制定一套有特色的計量模式，例如可以采用評估手段確定資產(chǎn)價格，或者通過市場類比方法替代，也可考慮使用特殊計價方法。

（四）關(guān)于審計目標(biāo)與內(nèi)容

自然資源資產(chǎn)離任審計目標(biāo)主要是保證自然資源保護(hù)制度、政策和法律貫徹落實，根據(jù)生態(tài)文明發(fā)展要求，發(fā)揮審計監(jiān)督作用，引導(dǎo)自然資源資產(chǎn)責(zé)任人、責(zé)任主體自覺保護(hù)生態(tài)環(huán)境和自然資源，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、人口與環(huán)境可持續(xù)發(fā)展。

審計內(nèi)容主要包括五個方面：一是國家政策審計，對審計對象落實國家自然資源保護(hù)政策情況、效果實施審計。二是合規(guī)性審計，對審計對象遵守自然資源資產(chǎn)保護(hù)法律制度情況實施審計，檢驗地方政府及主要領(lǐng)導(dǎo)人遵守和執(zhí)行法律情況。三是財務(wù)審計，對涉及自然資源資產(chǎn)經(jīng)費使用情況進(jìn)行審計。四是資產(chǎn)負(fù)債表審計，對自然資源資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)容、數(shù)據(jù)真實性、完整性進(jìn)行審計監(jiān)督。五是績效審計，對自然資源保護(hù)合理性、效益性進(jìn)行審計，確保自然資源資產(chǎn)投入-產(chǎn)出比達(dá)標(biāo)。

圖2 自然資源資產(chǎn)負(fù)債表組成要素

三、構(gòu)建自然資源資產(chǎn)離任審計配套制度

（一）健全自然資源產(chǎn)權(quán)制度和用途管制制度

建立和完善自然資源產(chǎn)權(quán)制度和用途管制制度，主要做好以下五個方面工作：一是明晰自然資源產(chǎn)權(quán)關(guān)系。根據(jù)自然資源特點，將其分為可再生自然資源和不可再生自然資源，產(chǎn)權(quán)主體主要有國家、企業(yè)和個人。二是推動自然資源使用權(quán)與經(jīng)營權(quán)市場流轉(zhuǎn)。根據(jù)自然資源產(chǎn)權(quán)主體情況，建立產(chǎn)權(quán)流轉(zhuǎn)市場，提高自然資源利用效率。三是培育和扶持自然資源產(chǎn)權(quán)交易市場。自然資源資產(chǎn)作為一種稀缺性生產(chǎn)要素，與普通資產(chǎn)交易有所不同，可以借鑒碳交易市場模式。一種是配額交易法，即在有限交易量的情況下，市場管理者負(fù)責(zé)交易配額；另一種是基于項目交易法，即根據(jù)項目實施需要購買減排指標(biāo)，產(chǎn)權(quán)交易也可以參考上述交易模式。四是建立自然資源產(chǎn)權(quán)代理競爭機(jī)制。將自然資源資產(chǎn)保護(hù)納入官員政績考核體系，要求企業(yè)年度報告公布自然資源資產(chǎn)保護(hù)履職情況，建立自然資源資產(chǎn)代理競爭機(jī)制，引導(dǎo)其作出合理、有效的環(huán)境保護(hù)行為。五是進(jìn)一步完善自然資源產(chǎn)權(quán)法律保護(hù)制度。自然資源資產(chǎn)利用、管理、交易、再生過程需要加強(qiáng)法律保護(hù)，同時編制完善的自然資源會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則。

（二）健全和完善生態(tài)環(huán)境保護(hù)問責(zé)制度和環(huán)境損害賠償制度

《決定》明確要求劃定生態(tài)保護(hù)紅線，是指在資源利用、環(huán)境保護(hù)和生態(tài)服務(wù)方面，實行嚴(yán)格的空間邊界與管理限值保護(hù)，以保證生態(tài)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)社會協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。這是不斷加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的重要途徑，是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會可持續(xù)發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是保護(hù)人民群眾生態(tài)安全的底線?！稕Q定》還指出，要建立和完善生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任問責(zé)制和環(huán)境損害賠償制度。劃定生態(tài)環(huán)境保護(hù)紅線，能夠為制定和實施自然資源資產(chǎn)離任審計制度提供政策依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)，建立責(zé)任追究制度和賠償制度，有利于加強(qiáng)審計問責(zé)機(jī)制建設(shè)，發(fā)揮制度約束作用。

（三）建立自然資源有償使用制度和生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制

建立自然資源有償使用制度和生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制是生態(tài)文明建設(shè)主要內(nèi)容之一，這是自然資源資產(chǎn)離任審計重要配套制度。建立和實行自然資源有償使用制度和生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制，關(guān)鍵要從以下幾個方面著手：建立協(xié)調(diào)和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展與生態(tài)環(huán)境關(guān)系的循環(huán)機(jī)制；建立能夠體現(xiàn)市場供求變化、資源稀缺程度和環(huán)境損害成本的資源資產(chǎn)價格生成機(jī)制；建立和完善環(huán)境稅收體系；建立資源環(huán)境資產(chǎn)化運行機(jī)制和環(huán)境產(chǎn)權(quán)、使用權(quán)交易市場；建立生態(tài)環(huán)境補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)、流程及監(jiān)督管理體系；加快建立重點環(huán)保領(lǐng)域生態(tài)平衡制度；建立各部門自然資源有償使用工作協(xié)調(diào)機(jī)制。

四 結(jié)束語

自然資源資產(chǎn)離任審計事關(guān)國計民生，需要引起高度重視。本文對相關(guān)理論、存在問題以及配套制度建設(shè)進(jìn)行了討論，希望有更多學(xué)者投入到這方面研究中來，不斷補(bǔ)充和完善相關(guān)研究理論，促進(jìn)我國生態(tài)環(huán)境保護(hù)工作快速發(fā)展。