劉學(xué)良 宋炳妮

如果能以個(gè)稅改革為契機(jī)和起點(diǎn)，建立相關(guān)制度的指數(shù)化調(diào)整機(jī)制，必將對(duì)加強(qiáng)中國(guó)的數(shù)目字管理能力，完善國(guó)家治理的體制機(jī)制有很大裨益

一如七年前一樣，修訂個(gè)人所得稅法引起了社會(huì)輿論的廣泛關(guān)注。筆者借此機(jī)會(huì)，從個(gè)稅調(diào)整機(jī)制和個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配差距兩個(gè)角度對(duì)個(gè)稅相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行討論。

建立個(gè)稅指數(shù)化調(diào)整機(jī)制

針對(duì)個(gè)稅稅法修改，社會(huì)輿論討論最多的依然是個(gè)稅起征點(diǎn)（免征額）問(wèn)題，《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法修正案（草案）》將個(gè)人所得稅起征點(diǎn)由3500元/月提高至5000元/月。那么，為什么中國(guó)要不斷調(diào)整個(gè)稅起征點(diǎn)呢？這是因?yàn)閭€(gè)人所得稅是累進(jìn)稅制，如果不調(diào)整的話(huà)，隨著居民收入的快速增長(zhǎng)，會(huì)出現(xiàn)個(gè)稅實(shí)際免征門(mén)檻下降和檔次爬升問(wèn)題，使得納稅人實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)升高。舉個(gè)例子，2011-2017年，中國(guó)城鎮(zhèn)居民人均可支配收入累計(jì)增長(zhǎng)約95%，即若一個(gè)人2011年月收入是5000元，隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展，到2017年收入將達(dá)到9750元。按照2011年調(diào)整后的個(gè)人所得稅法，2011年他需交個(gè)稅45元，平均稅率0.9%，而到2017年他需交個(gè)稅695元，平均稅率7.1%。因此，在累進(jìn)稅制下，經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)和人們收入的提高會(huì)加重老百姓、特別是低收入群體的納稅負(fù)擔(dān)。

1980年9月，首部《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》頒布實(shí)施，首次確定個(gè)人所得稅免征額為800元/月，自此之后，個(gè)稅起征點(diǎn)共經(jīng)歷了三次調(diào)整，平均每12.6年才調(diào)整一次，調(diào)整頻次未免過(guò)低，個(gè)稅起征點(diǎn)不能及時(shí)跟上經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人民收入提高的步伐。關(guān)鍵問(wèn)題在于，中國(guó)的個(gè)人所得稅法缺乏自動(dòng)動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制（特別是指數(shù)化調(diào)整機(jī)制），只有當(dāng)個(gè)稅稅法修訂時(shí)才會(huì)調(diào)整免征額等參數(shù)，而法律修訂是一個(gè)低頻的事情，幾年乃至幾十年都不修訂是常有的事。中國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法缺乏指數(shù)化自動(dòng)調(diào)整機(jī)制導(dǎo)致如下問(wèn)題。

首先，法律修訂頻次低、時(shí)間長(zhǎng)，每次公共討論浪費(fèi)時(shí)間精力。法律的修訂需要一定的周期，提出建議、調(diào)研、討論，數(shù)次審議后才能實(shí)施，立法和修改法律需要很多成本。由于法律不能及時(shí)修訂，致使一些稅費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和通貨膨脹而脫離實(shí)際。個(gè)稅起征點(diǎn)調(diào)整的經(jīng)濟(jì)機(jī)制其實(shí)并不復(fù)雜，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)就是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)發(fā)展和居民收入的增長(zhǎng)而需要調(diào)整，如果僅僅因?yàn)樾枰鶕?jù)經(jīng)濟(jì)規(guī)律調(diào)整起征點(diǎn)而進(jìn)行重復(fù)的公共討論并修訂法律，無(wú)疑是對(duì)人力和物力的虛耗和浪費(fèi)。實(shí)際上，在筆者看來(lái)，當(dāng)前公眾熱議的個(gè)稅起征點(diǎn)是細(xì)枝末節(jié)的事情，5000元起征還是6000元起征并沒(méi)有本質(zhì)不同。如果我們能按照比如居民收入增速、通貨膨脹等統(tǒng)計(jì)指標(biāo)來(lái)指數(shù)化自動(dòng)調(diào)整免征額和稅率結(jié)構(gòu)，將會(huì)省去很多麻煩。

其次，缺乏指數(shù)化調(diào)整機(jī)制，容易導(dǎo)致公眾關(guān)注程度高的法律，會(huì)更快被提上修訂日程；而公眾關(guān)注度低、缺乏大的利益集團(tuán)推動(dòng)的法律，則長(zhǎng)期得不到修訂。這些遲遲得不到調(diào)整的稅、費(fèi)會(huì)逐漸脫離實(shí)際情況，扭曲市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，降低公共福利。例如，對(duì)于工資、薪金所得的個(gè)稅起征點(diǎn)從1980年以來(lái)已經(jīng)歷多次修改，從800元起征調(diào)到目前修正案草案的5000元；但是勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)等收入的800元/月免征額，自1980年制定首部《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》以來(lái)卻從未調(diào)整過(guò)。

建立個(gè)稅指數(shù)化調(diào)整機(jī)制也是國(guó)際流行趨勢(shì)，許多發(fā)達(dá)國(guó)家都建立了指數(shù)化調(diào)整機(jī)制。加拿大于1988年實(shí)行通脹率高于3%實(shí)行稅收指數(shù)化，并實(shí)現(xiàn)了個(gè)人所得稅完全指數(shù)化。美國(guó)于1986年頒布的稅收改革法案規(guī)定，各種稅收法令所規(guī)定的美元名義變量都必須進(jìn)行年度修正，以消除通貨膨脹的影響。英國(guó)、法國(guó)、瑞典等國(guó)家也從20世紀(jì)60年代以來(lái)推行了個(gè)人所得稅指數(shù)化法案?？傮w來(lái)看，指數(shù)化調(diào)整機(jī)制是一個(gè)利大于弊的政策措施。

值得一提的是，與美國(guó)、英國(guó)、加拿大等國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)緩慢、通貨膨脹率和居民收入增速相對(duì)較低不同，中國(guó)是一個(gè)經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)的國(guó)家，居民收入的增速、通脹的速度要明顯超過(guò)美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家，這使得中國(guó)更容易出現(xiàn)相關(guān)數(shù)字制度得不到及時(shí)調(diào)整的問(wèn)題，因此，也比這些國(guó)家或地區(qū)更加需要建立指數(shù)化的自動(dòng)調(diào)整機(jī)制。

同時(shí)，指數(shù)化調(diào)整機(jī)制還可以在更廣闊的領(lǐng)域發(fā)揮作用。中國(guó)許多政策法規(guī)也和個(gè)人所得稅法的修改一樣面臨相同困境，存在相關(guān)數(shù)目字調(diào)整不及時(shí)、背離實(shí)際生產(chǎn)生活、導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)扭曲的問(wèn)題。一個(gè)典型案例是，中國(guó)環(huán)境保護(hù)方面的排污收費(fèi)制度。排污收費(fèi)制度是政府部門(mén)按照排放污染造成的環(huán)境損失征收、實(shí)現(xiàn)排污單位環(huán)境外部成本內(nèi)部化的途徑和手段，在經(jīng)濟(jì)學(xué)上被稱(chēng)為庇古稅。但是，與個(gè)稅類(lèi)似，中國(guó)的排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)在制定后往往在很長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)都不進(jìn)行調(diào)整，致使排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)隨時(shí)間而遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于排污對(duì)環(huán)境造成的實(shí)際損失或治理污染的實(shí)際成本，無(wú)法發(fā)揮糾正排污負(fù)外部性的功能。從最近幾年環(huán)保方面法律法規(guī)的建設(shè)，以及國(guó)家發(fā)改委、財(cái)政部和環(huán)保部2014年聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于調(diào)整排污費(fèi)征收標(biāo)準(zhǔn)等有關(guān)問(wèn)題的通知》等政策條文方面看，在建立排污收費(fèi)的動(dòng)態(tài)化指數(shù)調(diào)整機(jī)制方面也沒(méi)有推進(jìn)改革。

因此，筆者建議，相關(guān)部門(mén)在制定法律法規(guī)、政策條文時(shí)，凡涉及名義人民幣變量的稅、費(fèi)等，從政策制定時(shí)即考慮明確調(diào)整機(jī)制，特別是指數(shù)化調(diào)整機(jī)制。當(dāng)然，調(diào)整機(jī)制可多種多樣。比如：一是可提前確定每幾年就修訂一次，避免長(zhǎng)期得不到修訂的情況。二是可制定根據(jù)通貨膨脹率、居民收入增速、經(jīng)濟(jì)增速等進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整的機(jī)制?？芍贫ㄍ耆{(diào)整機(jī)制，即完全跟從相應(yīng)指數(shù)進(jìn)行調(diào)整；也可制定部分調(diào)整模式（以避免數(shù)目字調(diào)整過(guò)于頻繁），比如每當(dāng)居民平均收入增長(zhǎng)超過(guò)10%時(shí)，即達(dá)到自動(dòng)調(diào)整免征額條件而進(jìn)行調(diào)整。三是調(diào)整機(jī)制還可依據(jù)省份、領(lǐng)域不同而做出調(diào)整。在如何設(shè)定指數(shù)化調(diào)整機(jī)制方面，國(guó)外已經(jīng)有許多經(jīng)驗(yàn)可供參考，并不存在很大的技術(shù)操作難度。筆者相信，如果能以個(gè)稅改革為契機(jī)和起點(diǎn)，建立相關(guān)制度的指數(shù)化調(diào)整機(jī)制，必將對(duì)加強(qiáng)中國(guó)的數(shù)目字管理能力，完善國(guó)家治理的體制機(jī)制有很大裨益。

完善個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配差距的功能

對(duì)現(xiàn)代社會(huì)而言，個(gè)人收入所得稅之所以重要，關(guān)鍵是因?yàn)閭€(gè)稅是政府調(diào)節(jié)居民收入分配差距的重要工具。現(xiàn)代的個(gè)人收入所得稅制是累進(jìn)的，即適用稅率隨納稅者收入增高而增高，同時(shí)個(gè)稅是直接稅，稅收不好轉(zhuǎn)嫁。因此，相比其他稅種，個(gè)稅能切實(shí)起到調(diào)節(jié)收入分配差距的作用。

現(xiàn)代的累進(jìn)個(gè)人收入所得稅制始于英國(guó)。1799年，英國(guó)為籌集應(yīng)對(duì)法國(guó)大革命的軍費(fèi)而開(kāi)征累進(jìn)的個(gè)人所得稅，但在早期稅制不穩(wěn)定，個(gè)稅幾經(jīng)立廢，直到19世紀(jì)下半葉，個(gè)稅才逐漸成為英國(guó)穩(wěn)定的法定稅種。在早期個(gè)稅占英國(guó)政府財(cái)政收入的比重也不高，1870年個(gè)稅占政府財(cái)政收入比重僅有10%（見(jiàn)圖）。但是，個(gè)稅的發(fā)展速度卻較快，到1900年時(shí)個(gè)稅占英國(guó)財(cái)政收入比重已達(dá)21%。特別是在兩次世界大戰(zhàn)時(shí)期，政府為籌集軍費(fèi)而加強(qiáng)個(gè)稅征收，使得個(gè)稅占政府財(cái)政收入比重達(dá)到50%以上。若排除掉兩次世界大戰(zhàn)特殊時(shí)期的影響，則自1920至2017年近100年的時(shí)間里，個(gè)稅占英國(guó)政府財(cái)政收入的比重基本穩(wěn)定在30%-40%之間。

在開(kāi)征個(gè)稅之初，英國(guó)政府的目的是籌集戰(zhàn)爭(zhēng)經(jīng)費(fèi)，但隨著時(shí)間發(fā)展，其調(diào)節(jié)收入分配的功能也被人們逐漸認(rèn)識(shí)到。19世紀(jì)也正是工業(yè)革命大發(fā)展的時(shí)期，馬克思所描述的勞資矛盾、收入分配不均、兩極分化問(wèn)題在當(dāng)時(shí)的西方普遍存在。但是，有意思的是，作為資本主義和工業(yè)革命領(lǐng)頭羊的英國(guó)和美國(guó)，卻沒(méi)有發(fā)生嚴(yán)重的工人運(yùn)動(dòng)和暴力革命，這與英國(guó)和美國(guó)最早開(kāi)征個(gè)稅來(lái)調(diào)節(jié)收入分配、降低貧富差距有密不可分的關(guān)系。

而在中國(guó)，目前個(gè)稅占政府財(cái)政收入的比重仍然過(guò)小，2017年中國(guó)個(gè)稅占政府稅收收入的比重僅為8.3%，占政府財(cái)政收入的比重則不到7%，用財(cái)政部財(cái)科所前所長(zhǎng)賈康的話(huà)說(shuō)，幾輪改革后，個(gè)稅被“明顯邊緣化”。但實(shí)際上，中國(guó)個(gè)稅占財(cái)政收入比重過(guò)低并不是新現(xiàn)象，而是一直如此，在之前個(gè)稅占財(cái)政收入的比重甚至更低。如1999年中國(guó)個(gè)稅占全國(guó)稅收收入的比重僅為3.87%，占財(cái)政收入的比重僅為3.61%，當(dāng)前個(gè)稅占財(cái)政收入比例實(shí)際已經(jīng)較當(dāng)初明顯提高了。

因此，當(dāng)前中國(guó)個(gè)稅占國(guó)家財(cái)政收入或稅收收入的比重甚至遠(yuǎn)低于1900年前的英國(guó)，這樣低的個(gè)稅占比決定了中國(guó)目前的個(gè)稅體系難以切實(shí)起到調(diào)節(jié)收入分配差距的功能。中國(guó)個(gè)稅對(duì)收入分配差距調(diào)節(jié)能力過(guò)弱也被許多經(jīng)驗(yàn)研究所證實(shí)。

根據(jù)相關(guān)研究，平均有效稅率的高低（平均稅率是指各年人均個(gè)人所得稅除以人均總收入，代表個(gè)人所得稅納稅的人均水平）是個(gè)稅收入分配效應(yīng)大小的主要決定因素，累進(jìn)性則是次要的。目前中國(guó)個(gè)稅在調(diào)節(jié)收入分配上的效果不佳，更有可能是較低的平均有效稅率削弱了個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配上的作用。橫向比較，中國(guó)的個(gè)稅累進(jìn)性并不低，但關(guān)鍵是平均有效稅率較低。1999年，中國(guó)個(gè)稅平均稅率為0.09%，2008年上升至0.61%，而2004年美國(guó)個(gè)稅平均稅率為12.24%。近些年，雖然個(gè)稅平均稅率有所上升，但和發(fā)達(dá)國(guó)家相比仍有較大差距。

因此，若要讓中國(guó)的個(gè)稅制度切實(shí)起到調(diào)節(jié)收入分配差距的功能，從宏觀(guān)角度講，個(gè)稅占國(guó)家財(cái)政收入比例不能過(guò)低，從微觀(guān)角度講，個(gè)稅平均有效稅率不能過(guò)低。當(dāng)然，平均有效稅率低，并不必然意味著要通過(guò)降低起征點(diǎn)、提高累進(jìn)性等手段來(lái)提高平均稅率（這樣的措施反而容易激勵(lì)納稅人逃稅），而很有可能意味著要從提高稅收征繳能力來(lái)入手。

在過(guò)去，從個(gè)稅征收效率考慮，中國(guó)個(gè)稅征收辦法采取 “以個(gè)人為單位征收、分項(xiàng)計(jì)征” 模式，而不是 “以家庭為單位征收、綜合計(jì)征”的模式，原因是后者對(duì)政府的稅收征繳能力有很高的要求。中國(guó)個(gè)稅以工薪階層的工資繳稅為主，對(duì)工薪所得的課稅也是實(shí)行以單位代扣代繳為主的模式，征收成本低，效率高，體系完善，不容易偷稅漏稅，這也是在征繳能力限制之下的無(wú)奈選擇。這種征稅體制導(dǎo)致對(duì)那些自雇勞動(dòng)者、非正規(guī)就業(yè)者、高收入者等的征繳存在很大不足。

因此，這次個(gè)稅稅法改革草案，及時(shí)提出了許多重要的改革措施，比如由過(guò)去的分項(xiàng)計(jì)征改為將工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得等4項(xiàng)勞動(dòng)所得進(jìn)行綜合征稅，有助于彌補(bǔ)中國(guó)個(gè)稅征繳能力不足的缺陷。同時(shí)，隨著信息技術(shù)的進(jìn)步、互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展、大數(shù)據(jù)的應(yīng)用，特別是打通稅務(wù)部門(mén)與公安、銀行、金融監(jiān)督管理的信息壁壘，搜集納稅人的應(yīng)納稅信息，以及打通稅務(wù)部門(mén)與教育、衛(wèi)生、醫(yī)療保障、民政、人社、住建、銀行、金融監(jiān)督管理等相關(guān)部門(mén)的信息壁壘，搜集納稅人子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金等專(zhuān)項(xiàng)附加扣除信息，將有助于更加全面地搜集納稅人信息，避免偷稅逃稅行為，加強(qiáng)稅收征繳能力，從而提高個(gè)稅對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)能力。

當(dāng)然，這次個(gè)稅調(diào)整仍有許多細(xì)節(jié)要明確。比如本次修改增設(shè)專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，然而草案并沒(méi)有提出細(xì)化方案。專(zhuān)項(xiàng)附加扣除的初衷是為了減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，但是，扣除應(yīng)該有標(biāo)準(zhǔn)和上限，比如一個(gè)家庭將子女送進(jìn)貴族私立學(xué)校就讀，一年的就讀費(fèi)用超過(guò)10萬(wàn)元，將這種高額奢侈消費(fèi)也全部納入扣除顯然是不合適的。因此，需對(duì)教育、房租等扣除項(xiàng)制定更明確的標(biāo)準(zhǔn)，既要切實(shí)落實(shí)扣除政策，同時(shí)也要避免一刀切、齊步走，避免可能出現(xiàn)的高收入群體低稅率問(wèn)題。

（作者單位分別為中國(guó)社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)研究所，中國(guó)社會(huì)科學(xué)院研究生院）