袁藝博 苑東亮

（河南理工大學(xué)土木工程學(xué)院，河南 焦作 454003）

2016年 5月1日，在全國范圍內(nèi)，建筑業(yè)正式納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)適用11%的增值稅稅率。自2018年5月1日起，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%[1]，建筑業(yè)適用的增值稅稅率將下降為10%。但即便是10%的增值稅稅率，如果建筑企業(yè)不做好納稅籌劃，相比于之前的營業(yè)稅，建筑企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)可能不降反增[2]。企業(yè)整體稅負(fù)的增降主要取決于企業(yè)取得的增值稅專用發(fā)票的多少，在建筑企業(yè)承攬的房屋建筑項(xiàng)目中，材料費(fèi)一般能占到工程總成本的45%左右[3]，正常情況下購買原材料可從供應(yīng)商處取得16%的增值稅專用發(fā)票，相較于建筑企業(yè)需繳納10%的增值稅稅率，企業(yè)可從中取得6%的稅率差來降低企業(yè)所需繳納的增值稅。營業(yè)稅稅制下建筑企業(yè)在集中采購時(shí)不考慮增值稅發(fā)票的獲取，“營改增”后若不重視增值稅專用發(fā)票的獲取，將會加大企業(yè)的整體稅負(fù)。

1.營業(yè)稅稅制下建筑企業(yè)的集中采購

建筑企業(yè)普遍實(shí)行 “采購管理公司—項(xiàng)目部”兩級責(zé)任制的運(yùn)行模式，一級是公司本部物資管理部門，承擔(dān)著企業(yè)材料的計(jì)劃、采購、存儲保管工作，另一級是工程項(xiàng)目物資部[4]。

1.1 公司本部的集中采購

對于施工所需的大型機(jī)械設(shè)備、測量儀器以及勞保用品等，建筑企業(yè)公司本部往往通過集中招標(biāo)的方式進(jìn)行采購，從而獲得規(guī)模優(yōu)勢，在減少采購次數(shù)、降低采購成本的同時(shí)，也具有透明度高、方便監(jiān)督、便于服務(wù)管理以及統(tǒng)一配置等優(yōu)點(diǎn)。有時(shí)也會根據(jù)工程部提交的項(xiàng)目采購清單，從企業(yè)供應(yīng)商資源庫中按照價(jià)格最優(yōu)原則對建筑材料、周轉(zhuǎn)材料等進(jìn)行集中采購。國外的實(shí)踐已經(jīng)證明，執(zhí)行集中采購至少可以節(jié)約10%的資金[5]。

1.2 工程項(xiàng)目物資部的采購

由于建筑產(chǎn)品的生產(chǎn)具有單件性、流動性，有時(shí)企業(yè)承攬的項(xiàng)目會分散在全國各地。為滿足不同項(xiàng)目所需物資的差異性、及時(shí)供應(yīng)等要求，建筑材料等一般由項(xiàng)目部單獨(dú)采購。特別是項(xiàng)目建造過程中需要的沙、石等地材，考慮到工期等因素，項(xiàng)目部往往從當(dāng)?shù)氐膫€(gè)體戶手中購買，方便使用。

1.3 “營改增”對集中采購的影響

營業(yè)稅稅制下，由于不存在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問題，無論是公司本部還是工程項(xiàng)目物資部，主要是在產(chǎn)品質(zhì)量合格的前提下以價(jià)格最優(yōu)原則進(jìn)行采購，無需供貨方開具增值稅專用發(fā)票，只要能夠取得合法的票據(jù)入賬，在企業(yè)繳納企業(yè)所得稅前正常進(jìn)項(xiàng)抵扣即可[6]。增值稅稅制下，建筑企業(yè)在經(jīng)營過程中可通過獲取增值稅專用發(fā)票用以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，來減少增值稅稅額，從而降低企業(yè)整體稅負(fù)。但是增值稅專用發(fā)票的抵扣具有嚴(yán)格的要求，在選擇供應(yīng)商時(shí)，企業(yè)不但要考慮供應(yīng)商納稅身份，是否可提供16%的增值稅專用發(fā)票等問題，還要注意取得的增值稅專用發(fā)票滿足合同流、發(fā)票流、物資流、資金流中信息的一致，滿足“四流合一”時(shí)才能進(jìn)行抵扣。如果公司本部、工程項(xiàng)目物資部在集中采購時(shí)，仍延續(xù)營業(yè)稅稅制下以價(jià)格最優(yōu)原則進(jìn)行采購，不注重增值稅專用發(fā)票的獲取，那么企業(yè)將損失采購此部分物資時(shí)可獲得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的機(jī)會，綜合企業(yè)繳納的增值稅情況，此時(shí)的價(jià)格最優(yōu)并不能使企業(yè)整體利潤最大化。除此之外，按照之前的采購方式，即使企業(yè)在采購過程中能夠取得增值稅專用發(fā)票，也可能會出現(xiàn)“四流”不對照的情況，以致增值稅專用發(fā)票不能進(jìn)行抵扣，給企業(yè)帶來損失。綜合以上分析，營業(yè)稅稅制下企業(yè)的集中采購方式已不再適應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)營環(huán)境。

2.BPR思想

2.1 BPR的定義

BPR(Business Process Reengineering，業(yè)務(wù)流程重組)最早是由美國Micheal Hammer博士于1990年在《哈佛商業(yè)評論》上提出來的。1993年Michael Hammer和 James Champy在《Reengineering The Corporation》一書中對BPR的定義：BPR是對企業(yè)的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行根本性的再思考和徹底性的再設(shè)計(jì)，從而獲得在成本質(zhì)量服務(wù)和速度等方面業(yè)績的戲劇性改善，使得企業(yè)能最大限度地適應(yīng)以“3C”——顧客、競爭和變化為特征的現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營環(huán)境。Hammer認(rèn)為，BPR的核心是：面對激烈的市場競爭，企業(yè)要加強(qiáng)過程控制，要不斷地對原有的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行根本性的思考和徹底重組，從而使成本、質(zhì)量、服務(wù)和速度這些反映企業(yè)競爭能力的要素得以明顯地改善和提高，適應(yīng)市場競爭的需求[7]。

2.2 集中采購流程改造應(yīng)用BPR思想的可行性分析

建筑業(yè)納入“營改增”后，將會對建筑企業(yè)的經(jīng)營管理、物資采購、固定資產(chǎn)投資、會計(jì)核算、納稅申報(bào)以及整體稅負(fù)等各個(gè)方面產(chǎn)生巨大影響，其中人們最關(guān)注的是“營改增”對建筑企業(yè)整體稅負(fù)的影響。建筑企業(yè)整體稅負(fù)能否下降主要取決于在生產(chǎn)經(jīng)營過程中能否取得足夠多的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，而企業(yè)主要在集中采購這一環(huán)節(jié)獲取增值稅專用發(fā)票。建筑企業(yè)集中采購流程改造可應(yīng)用BPR思想有以下三點(diǎn)原因：第一，“營改增”后，建筑企業(yè)之前的集中采購模式不能取得足夠多的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，已不能適應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)營環(huán)境；第二，作為建筑施工企業(yè)的“顧客”房地產(chǎn)企業(yè)同樣改交增值稅，而其同樣需獲得增值稅專用發(fā)票用以進(jìn)項(xiàng)稅抵扣；第三，相較于勘察、設(shè)計(jì)等其他行業(yè)，建筑施工企業(yè)本身利潤率水平就比較低，如果企業(yè)不注重增值稅專用發(fā)票的收集、抵扣，自身利潤水平、競爭力將進(jìn)一步下降，危及企業(yè)生存。以上三點(diǎn)原因正符合利用BPR思想進(jìn)行業(yè)務(wù)流程改造的目的——使企業(yè)最大限度地適應(yīng)以 “3C”為特征的現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營環(huán)境。

3.基于BPR思想的集中采購流程改造

利用BPR思想進(jìn)行集中采購流程改造，旨在改變傳統(tǒng)意義上以價(jià)格最優(yōu)原則主導(dǎo)的集中采購方式，把“營改增”帶給企業(yè)自身、建筑企業(yè)上游供應(yīng)商以及企業(yè)的 “顧客”——業(yè)主等各個(gè)方面影響綜合考慮進(jìn)來，使企業(yè)在集中采購這一環(huán)節(jié)做出最符合企業(yè)整體利益的選擇，以提高企業(yè)的盈利水平。

3.1 建立供應(yīng)商名錄

建筑企業(yè)需要采購的原材料、機(jī)械設(shè)備以及周轉(zhuǎn)材料等種類較多，首先按照所需采購貨物的種類進(jìn)行分類，針對每類貨物應(yīng)建立各自的供應(yīng)商名錄。名錄內(nèi)各類供應(yīng)商應(yīng)具有合法的營業(yè)執(zhí)照、資質(zhì)證書以及生產(chǎn)許可證等，保證其提供的貨物質(zhì)量合格。其次，在每個(gè)供應(yīng)商后應(yīng)注明供應(yīng)商納稅人的身份，是一般納稅人還是小規(guī)模納稅。最后，注明其能否提供增值稅專用發(fā)票，能否找稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅發(fā)票。供應(yīng)商名錄如表1所示。

表 1供應(yīng)商名錄Tab.1 supplier list

3.2 明確需求計(jì)劃，合理選擇供應(yīng)商

3.2.1 按簡易計(jì)稅方式計(jì)稅的項(xiàng)目

建筑企業(yè)納稅身份通常為一般納稅人，適用于10%的增值稅稅率。但一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目（合同開工日期在2016年4月30日前）、甲供工程或以清包工方式提供建筑服務(wù)的，可以選擇適用簡易計(jì)稅方式計(jì)稅[8]，即繳納的增值稅=營業(yè)收入（不含稅）×3%，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。故按簡易計(jì)稅方式計(jì)稅的項(xiàng)目在建設(shè)過程中無需考慮獲取增值稅專用發(fā)票，集中采購此類項(xiàng)目所需的原材料時(shí)，不考慮供應(yīng)商納稅身份、是否可開具增值稅專用發(fā)票以及發(fā)票稅率等因素，在滿足項(xiàng)目進(jìn)度需求、質(zhì)量要求的前提下，直接按價(jià)格最優(yōu)原則進(jìn)行選擇。財(cái)政部、稅務(wù)總局也在2017年7月11日下發(fā)了 《關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕58號），其中明確規(guī)定：建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅[9]。將《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）中的“在甲供工程項(xiàng)目上可以選擇簡易計(jì)稅方式計(jì)稅”修改為“適用簡易計(jì)稅方法技術(shù)”。這樣，建筑企業(yè)也不必?fù)?dān)心房地產(chǎn)企業(yè)強(qiáng)制自身在一些甲供工程項(xiàng)目上選擇一般計(jì)稅方式、開具10%的增值稅專用發(fā)票。

3.2.2 按一般計(jì)稅方式計(jì)稅的項(xiàng)目

按一般計(jì)稅方式時(shí)，需考慮多方面因素進(jìn)行綜合比對，保證集中采購所選擇的供應(yīng)商能使企業(yè)利益最大化。例如按一般計(jì)稅方式計(jì)稅的項(xiàng)目需要蒸壓加氣混凝土砌塊1000塊，A供應(yīng)商為一般納稅人，可開具16%的增值稅專用發(fā)票，砌塊標(biāo)價(jià)10元/塊；B供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人，可找稅務(wù)機(jī)關(guān)代開3%的增值稅發(fā)票，砌塊標(biāo)價(jià)9元/塊；C供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人，不提供增值稅發(fā)票，砌塊標(biāo)價(jià)8.8元/塊。僅考慮集中采購是否可取得增值稅專用發(fā)票用于進(jìn)項(xiàng)抵扣時(shí)，購買A供應(yīng)商的砌塊實(shí)際花費(fèi)為 10000/（1+16%）=8621元，購買B供應(yīng)商的砌塊實(shí)際花費(fèi)為9000/（1+3%）=8738元，購買C供應(yīng)商的砌塊實(shí)際花費(fèi)為8800元。綜合比較來看，雖然C供應(yīng)商的砌塊價(jià)格最低，A供應(yīng)商的砌塊價(jià)格最高，但企業(yè)購買A供應(yīng)商的砌塊實(shí)際支付的成本最低，購買C供應(yīng)商的砌塊實(shí)際支付成本反而最高。進(jìn)一步考慮集中采購此部分材料對企業(yè)繳納營業(yè)稅金及附加的影響時(shí)，增值稅稅制下，營業(yè)稅金及附加=應(yīng)交增值稅×12%，購買A供應(yīng)商砌塊可取得10000/（1+16%）×16%=1379 元的進(jìn)項(xiàng)稅用于抵扣企業(yè)繳納的增值稅，故企業(yè)繳納的營業(yè)稅金及附加將減少 1379×12%=165.48元；同理，購買 B供應(yīng)商的砌塊時(shí)企業(yè)繳納的營業(yè)稅金及附加將減少 9000/（1+3%）×3%×12%=31.44元； 購買 C供應(yīng)商的砌塊因不能取得增值稅發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，故不能減少應(yīng)交的營業(yè)稅金及附加。若供應(yīng)商之間價(jià)格相差不大，也可進(jìn)一步把企業(yè)所得稅考慮進(jìn)來，對企業(yè)整體稅負(fù)進(jìn)行綜合對比，整體稅負(fù)=應(yīng)交增值稅+營業(yè)稅金及附加+企業(yè)所得稅，對比各個(gè)供應(yīng)商提供的價(jià)格，得出整體稅負(fù)最低者即為最優(yōu)的供應(yīng)商。

3.3 與供應(yīng)商談判

3.3.1 運(yùn)輸費(fèi)問題

企業(yè)集中采購的原材料，需運(yùn)送至施工現(xiàn)場，牽扯到運(yùn)輸費(fèi)的問題。增值稅稅制下，提供貨物運(yùn)輸服務(wù)需按10%的稅率繳納增值稅，如果企業(yè)與供應(yīng)商簽訂的材料合同價(jià)款不包括運(yùn)輸費(fèi)，那么企業(yè)需另外向運(yùn)輸公司支付運(yùn)輸費(fèi)。一般情況下，運(yùn)輸公司可開具10%的增值稅專用發(fā)票，建筑企業(yè)可作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。但與作為一般納稅人的供應(yīng)商可開具16%的增值稅發(fā)票來比，企業(yè)并不能利用6%的增值稅稅率差減少企業(yè)稅負(fù)，甚至有些運(yùn)輸單位不能提供合法增值稅發(fā)票。故企業(yè)在進(jìn)行集中采購談判價(jià)格、簽訂合同總價(jià)時(shí)盡量將運(yùn)輸費(fèi)用包含在總價(jià)內(nèi)，這樣企業(yè)可取得按購買原材料獲取的16%的增值稅專用發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)抵扣，減少企業(yè)的整體稅負(fù)。

3.3.2 先開票后付款

建筑業(yè)“營改增”后，雖然企業(yè)可通過購進(jìn)固定資產(chǎn)如機(jī)械設(shè)備等獲取增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，以此降低企業(yè)稅負(fù)，但購買大量的機(jī)械設(shè)備將對企業(yè)的流動資金產(chǎn)生一定影響。故企業(yè)在集中采購時(shí)可與供應(yīng)商進(jìn)行談判，爭取說服供應(yīng)商先給企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票用以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，根據(jù)企業(yè)資金計(jì)劃，合理約定支付貨款節(jié)點(diǎn)，以減輕企業(yè)的資金壓力。

4.總結(jié)

建筑業(yè)“營改增”后，傳統(tǒng)的集中采購模式已不能適應(yīng)以顧客、競爭和變化為特征的現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營環(huán)境。本文基于BPR思想，對建筑企業(yè)原有的集中采購流程進(jìn)行改造，使企業(yè)在集中采購這一環(huán)節(jié)盡可能多地獲取增值稅專用發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，降低企業(yè)的整體稅負(fù)，提高企業(yè)的盈利能力，提升企業(yè)在市場中的競爭力水平。當(dāng)然，國家還會不斷對“營改增”相關(guān)政策進(jìn)行補(bǔ)充修改，企業(yè)仍需時(shí)刻注意政策的變動，及時(shí)調(diào)整經(jīng)營策略，努力適應(yīng)新政策下的經(jīng)營環(huán)境。