吳炘炘

（格拉斯哥大學，英國）

會計師事務所即具備較高會計專業(yè)水平同時具有注冊會計師執(zhí)業(yè)證書的人員所組建而成的一類社會化監(jiān)督機構，主要的工作內容是在參考國家法律、法規(guī)的基礎上，使用自身專業(yè)知識就被審計單位方面對應的經(jīng)營管理活動予以審查、監(jiān)督。在一個區(qū)域當中，會計師事務所、企業(yè)、政府、經(jīng)營者與所有者當中會計師事務所所擔負的是橋梁作用，進行的是獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動，同時還擔負著營造資本市場微觀主體，規(guī)范企業(yè)經(jīng)濟活動，鑒證財務會計信息報表及附注信息等重任。在中國市場整體經(jīng)濟逐步得到完善發(fā)展的當下，相應的市場監(jiān)督體系同樣開始完善起來，由此會計師事務所于企業(yè)尤其是上市公司對外提供財務信息方面肩負著的更是必不可少的審查責任。

但是，自安然事件發(fā)生以來，會計師事務所違法違規(guī)事件也屢次發(fā)生，就其原因主要是會計師事務所內部控制制度不健全，防范審計風險效力不足。山西省會計師事務所應該按照時代發(fā)展需求當作基礎，在確保自身得到發(fā)展的基礎上達成相應的目標，從而不斷的優(yōu)化內部控制制度，有效防范審計風險。

一、山西省會計師事務所目前發(fā)展情況

最近這些年，山西省注冊會計師管理辦公室專門安排了相應的人員，就轄區(qū)當中會計師事務所自身的設立、執(zhí)業(yè)、發(fā)展等情況予以監(jiān)督，開展相應的執(zhí)業(yè)質量檢查活動，頻率是每年一次。由2018 年這一年當中所獲取的執(zhí)業(yè)質量檢查數(shù)據(jù)能夠發(fā)現(xiàn)，到這一年年終時轄區(qū)內所設立的會計師事務所數(shù)量是226 家，其中執(zhí)業(yè)注冊會計師人員數(shù)量、非執(zhí)業(yè)會員人數(shù)各自是1 816 人、1 351人，剩余的從業(yè)人員總數(shù)是3 766 人，在這當中屬于有限責任制性質的會計師事務所數(shù)量是121家，屬于合伙制的數(shù)量是75 家，分所的數(shù)量是28家，內部注冊會計師人員數(shù)量多于50 人的是兩家；這一年當中省份內會計師事務所的總收入達到4.16 億元，于我國范圍內的排名處于35～40 名之間。

和我國比較發(fā)達的省份進行比較能夠發(fā)現(xiàn)，這一年當中山西省內位居前十的事務所總體收入是15 121 萬元，但是排名在全國前十的事務所總體收入是1 673 540 萬元；這一年當中山西省十強會計師事務所所擁有的注冊會計師人數(shù)是347人，國家前十事務所所擁有的注冊會計師人數(shù)是7 921 人；通過對比可以看出：山西省會計師事務所的整體業(yè)務、收入水平均是偏低的，不僅注冊會計師整體數(shù)量偏少，同時人均收入較低，在山西省內會計師事務所的相應收入絕大比例來自審計，比如傳統(tǒng)審計、驗資業(yè)務等，一般不會進行會計咨詢、商務咨詢等潛力較強的業(yè)務，因此盈利能力有偏差。

二、山西省會計師事務所內部控制現(xiàn)狀

為了更好的發(fā)展山西省會計師事務所，讓其于全國范圍內處于靠前的地位，即首先需要優(yōu)化省份內的內部控制制度，構建起完善程度較高、針對性較強的內部控制制度，以此來優(yōu)化山西省會計師事務所的整體收益，確保相應資源的有效利用，推動資源價值的實現(xiàn)。在這當中必須關注到的即是審計風險問題，找出省份內審計風險出現(xiàn)的影響因素，確保相應審計風險能夠得到化解，這樣才可真正的讓內部控制制度得到優(yōu)化。所謂審計風險，即會計報表當中具有情況較為嚴重的錯報、漏報狀況，但是審計人員在進行審計之后并未給出合理性的建議。注冊會計師若想提升自身建議的準確性，即首先需對低審計風險進行接受，由此便可發(fā)現(xiàn)，審計風險不僅和會計師事務所存在關聯(lián)，同時和被審計單位間的聯(lián)系也是十分密切的。所以，就山西省有關會計師事務所方面的審計風險來講，可由外部、內部環(huán)境這兩點來展開分析。

（一）外部環(huán)境引起的審計風險

1.被審計單位基于自身利益，加大了審計風險。當下山西省的經(jīng)濟發(fā)展正處在轉型期間，資本市場也在逐步向高質量狀態(tài)轉變階段，在公司治理結構、股權質押等方面仍然存在審核制度不完善、不規(guī)范等問題，導致一些被審計單位為籌措需要的資金，保證營運資金正常周轉，追求優(yōu)秀的經(jīng)營業(yè)績，避免被證監(jiān)會等管理機構處罰或“摘牌”等利益驅動下，采用盈余管理、關聯(lián)方交易等多種財務會計方法及手段操縱會計數(shù)據(jù)，被審計單位這些行為導致審計風險加大。

2.被審計單位內控薄弱。在對山西省會計師事務所相應服務對象予以統(tǒng)計之后能夠發(fā)現(xiàn)，85%左右的被審計單位在內部控制方面的完善度是偏低的，同時還存在執(zhí)行力較低的狀況，還有大概5%的被審計單位，自身所設立的內部控制制度如同形式一般不發(fā)揮作用，由此便會很大程度上讓會計師事務所面臨的審計風險變大。

3.審計客體的業(yè)務日趨復雜。在改革開放進一步深入推進的基礎上，我國整體的經(jīng)濟、網(wǎng)絡技術均得到了進一步道德發(fā)展，由此被審計單位方面對應的經(jīng)濟業(yè)務同樣變得復雜化，諸如網(wǎng)絡營銷、線上線下融資、網(wǎng)絡平臺辦公、公司購并等新技術新業(yè)務，給審計人員也提出了新的挑戰(zhàn)，使得審計人員進行審計判斷的難度增大，對應的審計風險同樣會提升。

（二）內部環(huán)境導致的審計風險

1.會計師事務所的利益驅動。在市場環(huán)境如此惡劣的基礎上，一些會計師事務所往往為了生存與發(fā)展，可能會以不合理方式進行審計費用的收取，這樣才會給出更為專業(yè)的審計意見，更有甚者在沒有對被審計單位審計的基礎上出具審計結論，還有一些審計人員業(yè)務技能不足、缺少實務工作經(jīng)驗、不具備應有的風險意識等等，這樣的話便無法給出最為專業(yè)性的決斷，也會使得審計風險提升。

2.部分會計師事務所質量控制體系薄弱。受社會環(huán)境、時代環(huán)境等因素的影響，在日常的業(yè)務處理中，一些會計師事務所只是一味的追求收入與經(jīng)營業(yè)績，缺乏長期發(fā)展戰(zhàn)略及品牌文化意識，沒有以“質量求生存”的理念，沒有嚴格執(zhí)行審計質量控制體系與標準，對被審計單位只是囫圇吞棗的調查和觀察、實質性測試流于形式、沒有嚴格執(zhí)行函證程序等執(zhí)業(yè)標準，這對于會計師事務所自身的形象、業(yè)務報告水平來講是一種不利的狀況，由此也失去了審計服務的獨立性。

3.部分審計人員缺乏職業(yè)道德。雖然多數(shù)會計師事務所歷經(jīng)多年的發(fā)展，已形成了一套成熟的運營模式，構建了健全的審計人員管理框架與日常制度管理體系，然而就審計實踐來講，一些會計師事務所一方面會服務被審計單位，進行審計鑒證服務，同時還會開展收益效果頗佳的咨詢服務，更有甚者幫助被審計單位代理記賬。被審計單位當中諸多的管理人員均是會計師事務所之前的員工，其間存在著較大的聯(lián)系，這會使得會計師事務所自身的獨立性遭受破壞。同時，審計人員的不規(guī)范操作行為。

三、完善會計師事務所內部風險控制的建議

通過對山西省會計師事務所內部控制制度存在漏洞以及引起審計風險的原因分為內部環(huán)境和外部環(huán)境進行了剖析，山西省會計師事務所若想進一步的增強自身勢力，首先需關注的即是如何把控審計風險，這樣才可更好的優(yōu)化會計師事務所自身的品牌影響力。對于山西省會計師事務所來講，其在構建審計風險控制制度的時候需關注下述幾個內容。

（一）嚴格執(zhí)行《中國注冊會計師審計準則》

客戶進行委托時，不論對象為老顧客或是新顧客，均需首先分析具體的審計業(yè)務環(huán)境，思考被審計單位相應管理人員是否正派，考慮本會計師事務所執(zhí)業(yè)人員的素質、經(jīng)驗、能力、審計時間和資源等條件，考慮能否遵守相關的職業(yè)道德要求，當條件符合，達到相應執(zhí)業(yè)道德規(guī)范時，才可和被審計單位進行相應條款的明確，最終形成審計業(yè)務約定書，對于其中可能發(fā)生的審計范圍、審計依據(jù)、會計政策等方面的問題要盡可能的避免。因此，處于審計準備時期時，會計師事務所即需首先構建起明確程度較高的審計風險控制制度，保證相應審計工作的正常進行，減少相應審計風險的出現(xiàn)。

在開展審計工作階段，會計師事務所構建起的審計風險控制制度也能夠確保事務所委派專業(yè)性較強的人員來開展工作，并且可科學合理編制時間預算表來確定人員安排和規(guī)劃外勤時間，依據(jù)時間預算表合理確定審計收費，提高審計人員的工作效率。會計師事務所方面可憑借在被審計單位方面的情況掌握程度、符合性測試等方式來明確出實質性測試的程度，以此把控審計風險。所以，會計師事務所在開展相關活動的時候必須以《中國注冊會計師審計準則第1201 號——計劃審計工作》當作基本標準，明確出對應的審計時間、范圍、方向，同時給出詳細的審計計劃，審計成本，進一步提升相應的審計效率、質量，讓自身的品牌影響力得到擴展。

會計師事務所需構建起完善程度較高的審計工作底稿分級復核制度，在審計終結時期構建起明確的風險控制制度，以此來保證三級復核制度可以正常的進行，保證相應工作標準得到維護，以此來減少審計終結時期出現(xiàn)的風險。

全球范圍當中審計失敗、重大管理欺詐的案件出現(xiàn)頻率很高，以更好的匹配省內審計環(huán)境的發(fā)展，優(yōu)化會計師事務所的風險評估能力，希望所有會計師事務所能夠在參照《中國注冊會計師審計準則》的基礎上分析本省情況，明確出審計風險控制制度，找出重大錯報風險，優(yōu)化審計工作效率與水平，減少審計風險的出現(xiàn)。

（二）嚴格執(zhí)行《會計師事務所質量控制準則》

治理控制為會計師事務所經(jīng)營發(fā)展當中的重要依據(jù)，同樣為其管理發(fā)展的基礎。就平日的運行來講，提升注冊會計師整體的職業(yè)道德水平、優(yōu)化其道德意識，才可確保其業(yè)務水平的提升，增強相應的風險控制水平，讓會計師事務所品牌形象得以優(yōu)化。

山西省的注冊會計師事業(yè)歷史有30 余年，在這些年當中注冊會計師的總體水平得到了很大程度上的提升，但是在管理、風險治理控制上仍舊有很多問題存在。會計師事務所必須在依據(jù)《會計師事務所質量控制準則》的基礎上構建起與省份情況相符的審計風險控制制度，同時確保有效開展，以此才可提升整體的職業(yè)道德規(guī)范程度，讓審計報告水平得以提升，讓審計治理達到職業(yè)準則標準，而這同樣為把控審計風險的最佳辦法。

（三）完善企業(yè)內部審計機制

企業(yè)內部審計依托企業(yè)內的資金、技術及人才資源，設置獨立的內部審計機構，對企業(yè)經(jīng)營管理狀況、財務狀況等進行監(jiān)督和評價，減少企業(yè)風險的出現(xiàn)，服務于外部審計。關于優(yōu)化企業(yè)內部審計機制時需關注三點內容：

1.建立獨立的內部審計機構。企業(yè)內部審計涉及到的有管控風險、監(jiān)督評價等功能。構建起獨立性較強的內部審計機構，能夠更好的展現(xiàn)出內部審計自身的效用。構建內部審計機構時需關注下述內容：第一，明確其獨立性水平。內部審計部門當中的管理、審計人員應是主管此方面的，其屬于企業(yè)部分，但是具有獨立性，需直接面向管理層負責。內部審計的管理者及審計人員不得直接參與公司的經(jīng)營管理活動，最大程度降低審計部門與其他部門利益接觸的可能性，降低審計活動的整體干擾性，提升審計活動獨立性水平。其次，明確內部審計部門的權利和義務。公司需關注內部審計機構的構建水平，確定出內部審計部門對應的工作事項。有關內部審計部門的相應權利，涉及到的有監(jiān)督權、審計權等。相應義務有公正、目標明確等。此外，企業(yè)在內部審計人才選拔、晉升、組織運營等方面提供充分的支持和保障。

2.明確內部審計業(yè)務范圍。在電子商務進一步發(fā)展的基礎上，企業(yè)整體的經(jīng)營范圍有所擴大，網(wǎng)絡融資、營銷等開始囊括在內，由此便導致內部審計的相應范圍得到延伸，所以明確內部審計的業(yè)務范圍為當下確保其工作有效性的重要前提。關于內部審計方面，所涉及到的有專項審計、財務收支審計等。在這當中，財務收支審計即是就公司財務與相應經(jīng)營數(shù)據(jù)所開展的審查活動。專項審計包括項目審計、經(jīng)濟責任審計、經(jīng)濟效益審計等，上層建筑審計主要圍繞公司經(jīng)營管理過程中的政策、規(guī)章及制度的執(zhí)行及完善情況來進行。內部審計的業(yè)務范圍并非一成不變，而是需要根據(jù)公司的經(jīng)營狀況、國內外的審計經(jīng)驗以及現(xiàn)有的審計基礎進行動態(tài)化的調整。

3.改進內部審計技術方法。隨著大數(shù)據(jù)分析和云計算等現(xiàn)代技術的發(fā)展，以現(xiàn)代計算技術為基礎的新型內部審計技術在提高內部審計效率方面的作用得到了重視，以更好的達到現(xiàn)代內部審計要求為目的，公司即首先需改進自身的技術辦法。關于非現(xiàn)場審計技術的相關應用，審計人員通過對被審計對象相關審計數(shù)據(jù)的連續(xù)收集和整理，并利用數(shù)據(jù)分析系統(tǒng)實現(xiàn)審計數(shù)據(jù)的遠程分析，系統(tǒng)化審計技術在審計活動的信息篩選、信息對比、信息操作、數(shù)據(jù)分析以及審計編程等方面充分利用審計系統(tǒng)的智能計算功能，開展效率較高的審計數(shù)量收集、分析與整理工作。

（四）運用層次分析法建立審計風險評估模型

層次分析法，即是把決策相關元素進行進一步的分解，得到目標層、方案層和準則層，同時開展定量與定性分析。依照層次分析法得到的審計風險評估模型能夠很好的增強審計風險評估模型整體的可靠性、科學性水平。

1.構建審計風險評估模型的基本原則。在建立審計風險評估模型的時候，必須確保其具備可行性、客觀性與科學性的特征?？陀^性方面，審計風險評估模型的建立應立足實踐，對現(xiàn)實的審計過程中可能遇到的審計風險進行整理和分析，依照審計風險評估內容、風險評估要求，找出相應的細節(jié)內容?？茖W性方面，評估模型設計人員應具備相應的專業(yè)素養(yǎng)和技術水平，對審計風險有全面系統(tǒng)的了解，評估模型當中需把重點內容進行突出處理，同時把定性、定量予以配合。實踐性方面，主要是指評估模型在設計之前應進行可行性評估，在評估模型建立后在實踐中進行可行性論證，以有效提高評估模型的可行性。

2.構建層次化的審計風險評估模型。建立層次化審計風險評估模型的時候，首先需建立起對應的審計風險評估指標體系，其中共有三層，分別為：目標層、準則層及方案層。其中，最高層為目標層，即審計風險評估，第二層為準則層，包含四個指標，即風險分類、風險識別和估測評價，第三層為方案層，各指標分別與第二層的三個指標相對應，風險分類對應五個指標，即固有風險、控制風險以及檢查風險，風險識別對應兩個指標，即內部識別和外部識別，估測評價對應三個指標，涵蓋損失預測、危險程度估計與評估可靠性預測。當明確指標體系之后，可參照審計風險評估模型當中的層次聯(lián)系得到判斷矩陣，之后予以層次單排序、一致性檢驗、層次總排序等同時，同時依照檢驗結構找出不同層次當中指標的一致性程度，分析具體的科學化、合理化水平。

3.審計風險評估模型的改進和應用。在對審計風險評估模型進行層次化構建后，應對未能達到滿意一致性的層次指標進行優(yōu)化和改進，從而增強層次指標整體的一致性水平，優(yōu)化審計風險評估模型自身的合理化、科學化程度。優(yōu)化后的審計風險評估模型在應用中首先應根據(jù)評估指標的權值設置相應的分值，根據(jù)被審計對象的實際情況，由專業(yè)的審計人員對各項評估指標進行打分，用得分乘以指標權值得出各項指標的最終得分，之后再參照最終得分的基礎上找出審計風險評估當中需重視的方面。

（五）打造高水平的審計團隊

會計事務所的各項審計工作的正常開展，離不開高水平審計團隊的運作，審計團隊主要由審計管理人員、注冊會計師及相關從業(yè)人員構成，若想塑造出水平較高的審計團隊，需關注下述三點：

1.塑造良好的審計環(huán)境。良好的審計環(huán)境有利于規(guī)范審計主體及審計客體的行為，為審計人員正常、高效開展審計活動提供良好的環(huán)境條件。一般來講審計環(huán)境共涉及到兩方面，分別為行業(yè)環(huán)境、內部審計環(huán)境。審計行業(yè)良好環(huán)境的構建首先應完善審計行業(yè)的法律、與時俱進，完善審計行業(yè)規(guī)范，并加強法律、規(guī)范的執(zhí)行力度，從制度層面保障審計行業(yè)的良好環(huán)境。其次應充分發(fā)揮會計師行業(yè)協(xié)會等社會組織的監(jiān)管作用，對會計行業(yè)的不良競爭行為予以遏制。建立內部審計環(huán)境的目的是提升企業(yè)在內部審計方面的控制力水平，以此在依照企業(yè)相應制度的基礎上監(jiān)督企業(yè)活動，減少內部審計風險的出現(xiàn)。

2.提高審計人員的專業(yè)素質。高素質的審計人員能夠及時防范審計風險，減少不必要的損失，提高審計人員的專業(yè)素質主要從提升業(yè)務能力、提高風險意識以及踐行職業(yè)道德等方面進行。優(yōu)化審計人員在業(yè)務方面的水平，所有的審計機構均需關注審計人員的招聘與培訓工作，提升其各個方面的專業(yè)性水平，優(yōu)化其在審計軟件方面的操控水平，針對專業(yè)素質與能力方面，可予以定期的考核。優(yōu)化審計人員風險關注程度，對于審計人員來講，其需在進一步增強專業(yè)素養(yǎng)、能力的前提下獲取更多的審計經(jīng)驗，總結常見的會計漏洞和審計風險，對審計業(yè)務承接、審計工作開展及審計完成等各階段的工作進行綜合分析與考量，在依照自身較強的專業(yè)素質的基礎上減少審計風險的出現(xiàn)。有關職業(yè)道德角度，審計人員需按照相應職業(yè)道德標準來開展事務，確保工作的正常進行，讓審計工作的獨立性得以顯現(xiàn)。

3.健全審計獎懲機制。以較佳的方式使用獎懲方式能夠很大程度上優(yōu)化審計人員在工作方面的熱情，以此優(yōu)化審計效率。合理的審計獎懲機制涉及薪酬管理與績效考評機制、內部選拔和職位晉升機制以及審計激勵和懲罰機制。會計事務所需確定出明確的薪酬管理、績效考核機制，讓審計人員相應薪酬與績效考評聯(lián)系起來，績效考評的內容以職業(yè)道德、專業(yè)技能、業(yè)務水平、突出貢獻等為主，利用領導評價、同事互評等多種評價手段進行審計人員的績效考評，同時參照績效考慮結構開展分級薪酬管理制度。完善會計事務所的內部選拔和職位晉升機制，應根據(jù)崗位結構、能力需求等進行合理的職位劃分，并通過對審計人員的態(tài)度、能力、資歷等的綜合考慮，優(yōu)先從內部進行高級職位的人才選拔。完善會計事務所的審計激勵和懲罰機制，一方面，對在審計工作中能力強、表現(xiàn)突出的人員給予精神或物質上的獎勵，并在升職加薪、崗位評優(yōu)等活動中給予優(yōu)先考慮的待遇，另一方面，加大對審計人員不當行為的懲戒力度，制定明確審計人員行為規(guī)范，對審計人員的權錢交易、營私舞弊、造成重大審計損失等行為給出明確的懲罰措施，并建立相應的監(jiān)督舉報制度，利用行業(yè)內監(jiān)督和行業(yè)外監(jiān)督等多種監(jiān)督方式實現(xiàn)對審計人員審計行為的監(jiān)督。

四、結語

在經(jīng)濟、環(huán)境等多重因素的共同作用下，會計事務所始終會存在一定的審計風險，若處理不當，將會引發(fā)一系列的經(jīng)濟、社會問題，給審計主體和審計客體帶來不同程度的損失，針對當前會計事務所面臨的審計風險及風險管控中存在的問題，應該在最短的時間內構建起會計事務所審計風險管控機制，以此來增強風險把控能力，同時于將來的發(fā)展當中，逐步完善會計事務所整體的審計風險管控機制。