王亞奇

我國(guó)共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，已經(jīng)滲透到多個(gè)領(lǐng)域，除了比較典型的共享交通以外，共享空間、共享充電寶等多個(gè)領(lǐng)域的企業(yè)也呈井噴式增長(zhǎng)。在不久的將來(lái)，一切可被分享的資源都將被分享，根據(jù)《中國(guó)分享經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2018）》預(yù)測(cè)，到2025年共享經(jīng)濟(jì)交易規(guī)模將占我國(guó)GDP比重的20%左右，龐大的稅源正在形成，傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)模式正在向“共享”裂變。但不可否認(rèn)的是，面對(duì)新興的共享經(jīng)濟(jì)，我國(guó)在法律方面不可避免地存在著滯后，配套的技術(shù)與法律機(jī)制仍在摸索之中。因此，學(xué)術(shù)界對(duì)共享經(jīng)濟(jì)的稅法規(guī)制研究具有很大的理論和實(shí)踐意義。

一、共享經(jīng)濟(jì)的運(yùn)營(yíng)模式及發(fā)展現(xiàn)狀

（一）共享經(jīng)濟(jì)的運(yùn)營(yíng)模式

共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式的運(yùn)營(yíng)核心在于“閑置+共享價(jià)值+利潤(rùn)回報(bào)”，其運(yùn)營(yíng)理念為資源所有者通過第三方交易平臺(tái)讓渡閑置資源的使用權(quán)而獲得收益，而平臺(tái)則通過中介方式賺取服務(wù)費(fèi)用。在該交易過程中，只有產(chǎn)品或服務(wù)的需求方是實(shí)際的支付者，獲得經(jīng)濟(jì)收益的是產(chǎn)品提供方及服務(wù)平臺(tái)。這種經(jīng)營(yíng)模式最早由美國(guó)短租平臺(tái)Airbnb創(chuàng)造，發(fā)展至今，全球已經(jīng)有逾萬(wàn)家不同領(lǐng)域的共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)，典型代表有UBER，Airbnb及維基百科。

（二）共享經(jīng)濟(jì)在我國(guó)的發(fā)展現(xiàn)狀

得益于共享經(jīng)濟(jì)的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)及我國(guó)的人口紅利，我國(guó)共享經(jīng)濟(jì)在短短十幾年時(shí)間內(nèi)迅速席卷各大行業(yè)。據(jù)Nielsen的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，在“全球最渴望發(fā)展共享經(jīng)濟(jì)”的國(guó)家中我國(guó)位居榜首，共享經(jīng)濟(jì)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型中的地位越來(lái)越重要，我國(guó)共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)在借鑒國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上對(duì)交易平臺(tái)進(jìn)行本土化創(chuàng)新，并取得了良好的成果。以滴滴打車為例，滴滴在短短五年的發(fā)展中，將業(yè)務(wù)從單一的出租車，擴(kuò)展到專車、順風(fēng)車、代駕，良好的平臺(tái)運(yùn)營(yíng)及業(yè)務(wù)創(chuàng)新能力使得滴滴平臺(tái)迅速躋身全球最有影響力的共享企業(yè)之一，我國(guó)共享經(jīng)濟(jì)作為新興經(jīng)濟(jì)模式，未來(lái)可期。因此，加強(qiáng)共享經(jīng)濟(jì)的稅收征收管理，則是引導(dǎo)共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展和穩(wěn)定稅源的必經(jīng)之路。

二、共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下進(jìn)行稅法規(guī)制的必要性與困境

（一）共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下進(jìn)行稅法規(guī)制的必要性

共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)正以肉眼可見的速度呈指數(shù)增長(zhǎng)，逐漸成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和資本流動(dòng)的中堅(jiān)力量，并有望繼續(xù)保有穩(wěn)定的市場(chǎng)占有率。但現(xiàn)行法律對(duì)于共享經(jīng)濟(jì)的稅收管制并沒有做出具體規(guī)定，監(jiān)管措施也并不到位，這就導(dǎo)致了有強(qiáng)大征稅潛力的共享經(jīng)濟(jì)未被有效納入國(guó)家稅收征管體系，也使得共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)由于低成本的稅收支出而壓制傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)活力。對(duì)于共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下稅收規(guī)制的必要性將從以下兩個(gè)方面進(jìn)行論證。

1.維護(hù)稅收平衡，減少稅收流失

共享經(jīng)濟(jì)雖不是產(chǎn)生于中國(guó)，但卻在中國(guó)得到了較好的實(shí)踐。依托于中國(guó)的人口紅利和強(qiáng)大的市場(chǎng)潛力，共享經(jīng)濟(jì)在中國(guó)一路高歌猛進(jìn)，越來(lái)越多的企業(yè)和個(gè)人加入進(jìn)來(lái)。從目前的發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看，中國(guó)共享經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)正在不斷融合，不斷創(chuàng)新的智能手機(jī)以及數(shù)量攀升的網(wǎng)民將會(huì)是我國(guó)共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展的最大優(yōu)勢(shì)，這也預(yù)示著共享經(jīng)濟(jì)將會(huì)是我國(guó)未來(lái)稅收收入的重要稅源之一。因此，將共享經(jīng)濟(jì)納入到稅收征管體系范圍內(nèi)，并加強(qiáng)監(jiān)管可以有效控制稅收流失的問題，保證國(guó)家稅收平衡。

2.維護(hù)稅收公平，保證公平競(jìng)爭(zhēng)

共享經(jīng)濟(jì)作為一種新興的經(jīng)濟(jì)模式，其本質(zhì)上也是一種交易，與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)相比除依托的交易平臺(tái)不同外，其他并無(wú)本質(zhì)差異，根據(jù)我國(guó)稅收法律規(guī)定，只要發(fā)生的交易行為或所得不屬于免征范圍的都要納稅，因此共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)也屬于法律規(guī)定的納稅主體。而現(xiàn)如今的情況是，由于監(jiān)管措施沒有到位，比如，與共享經(jīng)濟(jì)息息相關(guān)的電商平臺(tái)的稅收監(jiān)管問題就沒有明確的法律規(guī)定，共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)仍處在稅收規(guī)制系統(tǒng)之外。共享經(jīng)濟(jì)的平臺(tái)運(yùn)營(yíng)者們是精明的商人，其遵循商人追逐金錢的本能，于是選擇了共享經(jīng)濟(jì)這種有別于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式納稅的新經(jīng)濟(jì)形式，從而規(guī)避稅收、社保等義務(wù)。因此，相較于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)，共享經(jīng)濟(jì)從業(yè)者擁有更大的成本優(yōu)勢(shì)，形成不公平競(jìng)爭(zhēng)。其次，由于共享經(jīng)濟(jì)平臺(tái)準(zhǔn)入門檻低，就使得部分企業(yè)或者個(gè)人為了規(guī)避稅收減少成本而選擇放棄實(shí)體經(jīng)營(yíng)，入駐平臺(tái)，這就抑制了傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)活力。因此，將共享經(jīng)濟(jì)納入我國(guó)稅收管理體系不僅有利于規(guī)制共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)本身的經(jīng)濟(jì)行為，促進(jìn)其良性發(fā)展，同時(shí)也有利于平衡傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)與共享經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（二）共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下面臨的納稅困境

我國(guó)現(xiàn)行稅法體系主要規(guī)制的是傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)，由于共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展日新月異，且國(guó)外可供借鑒的稅法成功經(jīng)驗(yàn)有限，我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)尚處在摸索階段，所以對(duì)于界定哪些稅種適用于共享經(jīng)濟(jì)，如何厘清納稅主體，如何確定稅目和稅率都成為需要研究解決的問題。

1.納稅主體難以確定

依照稅收法定原則的要求認(rèn)定某一主體是否為納稅人，在形式上必須有法律的明確規(guī)定，在我國(guó)現(xiàn)行稅務(wù)制度下，確定某一主體是否為納稅人的方式是稅務(wù)登記制，即服務(wù)提供方必須在稅務(wù)部門登記備案，才能對(duì)其納稅主體的身份予以認(rèn)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)才有權(quán)對(duì)其征稅。這樣就存在悖論，共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下的服務(wù)提供方及第三方交易平臺(tái)通過共享經(jīng)濟(jì)交易獲取了利潤(rùn)，按照稅收理念來(lái)說，都應(yīng)是符合規(guī)定的納稅主體。然而，在共享經(jīng)濟(jì)模式下，由于信息交互平臺(tái)的準(zhǔn)入門檻較低，大部分企業(yè)或者個(gè)人在進(jìn)入平臺(tái)之時(shí)并未進(jìn)行稅務(wù)登記，而只是通過簡(jiǎn)單地申請(qǐng)即可具備從業(yè)資格，按照現(xiàn)有的稅務(wù)制度其就不是法律明確規(guī)定了的納稅義務(wù)人。因此稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)對(duì)這些參與交易的主體進(jìn)行稅務(wù)監(jiān)管，就自然談不上對(duì)其征稅了。其次，多數(shù)共享經(jīng)濟(jì)的交易渠道僅僅依賴于第三方交易平臺(tái)，由于互聯(lián)網(wǎng)缺乏嚴(yán)格的監(jiān)管以及互聯(lián)網(wǎng)交易的隱匿性，稅務(wù)機(jī)關(guān)也無(wú)法界定服務(wù)提供者和服務(wù)接受者的信息是否準(zhǔn)確、真實(shí)，即無(wú)法保障納稅主體信息的準(zhǔn)確性，加大了稅收征管的難度。

2.課稅對(duì)象邊界模糊

課稅對(duì)象是征稅的對(duì)象，是稅法中規(guī)定的征稅的目的物，是國(guó)家據(jù)以征稅的根據(jù)，因而課稅對(duì)象是解決對(duì)什么征稅的問題，其也是區(qū)分不同稅種的主要標(biāo)志。但在共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式里，課稅對(duì)象的界限難以界定。以小豬短租為例，平臺(tái)上的房東有一部分并不是專職的房東，而只是由于出國(guó)、出差、旅游而暫時(shí)性將房屋出租出去的兼職房東，在我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅下，將這類兼職房東的房租收入歸入個(gè)人所得稅下11個(gè)類別中的哪一類是最符合稅收理念的，這點(diǎn)仍然是有爭(zhēng)議的。另外，資源所有者將閑置資源出租出借給他人使用獲得收益，對(duì)于這種收益，從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度，被認(rèn)為是對(duì)原有資產(chǎn)價(jià)值的提升，是一種增值。從稅法角度看，獲取這部分增值的企業(yè)（或個(gè)人），是增值稅和所得稅的納稅義務(wù)人，負(fù)有納稅義務(wù)。房東提供的住宿服務(wù)在增值稅里到底是屬于服務(wù)類增值稅、消費(fèi)型增值稅亦或是營(yíng)業(yè)性增值稅也是有待商榷的。

3、無(wú)紙化的交易給稅收征管帶來(lái)困難

在傳統(tǒng)交易活動(dòng)中，發(fā)票作為交易真實(shí)存在的憑證，詳細(xì)記載了交易的時(shí)間、地點(diǎn)及金額，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查起到了至關(guān)重要的作用。但在共享經(jīng)濟(jì)的交易活動(dòng)中，交易雙方賴以施行的渠道只有網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)，這就導(dǎo)致能夠佐證交易的只有電子數(shù)據(jù)，傳統(tǒng)的紙質(zhì)財(cái)務(wù)賬簿和發(fā)票憑證被網(wǎng)上交易記錄和電子支付截圖所取代。雖然國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)第三方支付平臺(tái)的交易行為作了具體規(guī)定和要求，但由于共享經(jīng)濟(jì)交易數(shù)量龐大，金額大小不一導(dǎo)致很多用戶忽略了紙質(zhì)發(fā)票的索取，再加上網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)為了規(guī)避稅收一般不主動(dòng)開具發(fā)票與用戶不主動(dòng)索取發(fā)票的問題共存，無(wú)紙化交易方式使得我國(guó)傳統(tǒng)的以票控稅的方式受到打擊。其次，數(shù)據(jù)信息的不穩(wěn)定性和不可控性要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于紙質(zhì)證明材料，易于被修改和刪除，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握實(shí)際的交易數(shù)字。此外，也存在服務(wù)提供方為了增加點(diǎn)擊量和補(bǔ)貼進(jìn)行刷單的行為，使得真實(shí)的交易金額與支付憑證上的金額不一致，進(jìn)而難以確定真實(shí)的應(yīng)納稅所得額，給稅收計(jì)征帶來(lái)困難。

三、共享經(jīng)濟(jì)的系統(tǒng)性稅收治理策略

共享經(jīng)濟(jì)作為一種新興的經(jīng)濟(jì)模式，本身具有很大的發(fā)展?jié)摿褪袌?chǎng)前景，國(guó)家在通過出臺(tái)措施鼓勵(lì)其發(fā)展以外，還應(yīng)出臺(tái)法律來(lái)對(duì)其進(jìn)行規(guī)制。規(guī)范和治理共享經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的問題，并將其有效地納入到國(guó)家稅收監(jiān)管體系，讓共享經(jīng)濟(jì)參與者承擔(dān)納稅義務(wù)不僅有利于共享經(jīng)濟(jì)自身的良性發(fā)展，同時(shí)以有利于化解新興經(jīng)濟(jì)與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)的矛盾，維護(hù)社會(huì)公平。

（一）完善相關(guān)法律法規(guī)，制定相關(guān)稅收優(yōu)惠政策

近幾年，共享經(jīng)濟(jì)行業(yè)在大起大落中迅速迭代，經(jīng)過一輪洗底，逐步形成了穩(wěn)定的市場(chǎng)格局，其逐漸成為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中一個(gè)穩(wěn)定、龐大的稅源，為了共享經(jīng)濟(jì)健康、有序發(fā)展，勢(shì)必要出臺(tái)相應(yīng)的法律進(jìn)行規(guī)制，這就需要國(guó)家出臺(tái)專門的稅收法律，明確共享經(jīng)濟(jì)的納稅主體、適用稅種和稅率等。同時(shí)，共享經(jīng)濟(jì)具有提高閑置資產(chǎn)利用率、綠色節(jié)能環(huán)保以及實(shí)現(xiàn)充分就業(yè)和彈性工作等優(yōu)勢(shì)。因此，國(guó)家應(yīng)制定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策鼓勵(lì)共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展。此外，考慮到目前我國(guó)的共享經(jīng)濟(jì)仍在起步階段，不少共享經(jīng)濟(jì)模式的企業(yè)還在萌芽期，面臨著激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，其抗壓性不強(qiáng)，需要政府給予一定的扶持（如財(cái)政補(bǔ)貼、低稅率、減稅等稅收優(yōu)惠等）。

（二）推行網(wǎng)上電子稅務(wù)登記制度

共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下稅法規(guī)制的難點(diǎn)之一在于納稅主體的界定，進(jìn)行電子式稅務(wù)登記則可以有效解決納稅義務(wù)人身份認(rèn)定難的問題。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以規(guī)定共享經(jīng)濟(jì)從業(yè)者在入駐平臺(tái)之前進(jìn)行納稅登記，“將交易平臺(tái)、從業(yè)人員納入到稅收監(jiān)管范圍，網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)和從業(yè)人員可以根據(jù)自己特有的識(shí)別號(hào)到個(gè)人常住地或者營(yíng)業(yè)所在地的稅務(wù)部門進(jìn)行稅務(wù)登記，將交易行為納入到稅務(wù)監(jiān)管系統(tǒng)中。”同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以利用大數(shù)據(jù)技術(shù)，建立與之匹配的數(shù)據(jù)庫(kù)，用以采集納稅人的應(yīng)稅服務(wù)，跟蹤納稅人的交易記錄及相關(guān)銀行賬戶的賬號(hào)信息等。并同時(shí)要求納稅人在信息發(fā)生變更后，在規(guī)定期限內(nèi)及時(shí)更新相關(guān)資料，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行有效監(jiān)管。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)平臺(tái)的共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營(yíng)者實(shí)施強(qiáng)制的電子稅務(wù)登記，可以有效地幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)確定共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營(yíng)者的納稅主體資格。

（三）推行第三方平臺(tái)代扣代繳

稅收征管的關(guān)鍵在于監(jiān)控資金流，在共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下，資金是從網(wǎng)上交易平臺(tái)進(jìn)行流動(dòng)的，第三方共享平臺(tái)在整個(gè)共享交易中，起到不可替代的作用，既是信息交換、資金收付的媒介，也是信息流和商流的記錄者。由此，第三方共享平臺(tái)進(jìn)行稅款的代收代繳具有了可操作性，讓第三方共享平臺(tái)對(duì)共享經(jīng)濟(jì)經(jīng)營(yíng)者的應(yīng)稅所得進(jìn)行代扣代繳稅款，可以形成稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管平臺(tái)、監(jiān)管經(jīng)營(yíng)者的有效管理鏈條，起到提高征管效率、加強(qiáng)稅收監(jiān)管、降低征稅成本的作用。

（四）統(tǒng)一共享平臺(tái)的稅種

在共享經(jīng)濟(jì)商業(yè)模式下，第三方交易平臺(tái)實(shí)質(zhì)上起到了中介的作用，與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)下的實(shí)體中介組織并沒有本質(zhì)的區(qū)別。因此從該角度理解可以將共享交易平臺(tái)歸入到服務(wù)業(yè)增值稅的類別中。一方面，共享經(jīng)濟(jì)提供的是信息服務(wù)，其歸屬于服務(wù)業(yè)的范疇，其次，第三方交易平臺(tái)在進(jìn)行稅務(wù)登記時(shí)一般會(huì)登記為互聯(lián)網(wǎng)公司，提供的是信息咨詢服務(wù)?！白詈螅鳛橐话慵{稅人，增值稅的稅率跨度在0%-17%之間，而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的適用稅率為6%，僅次于出口貨物的稅率，因此，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)增值稅的低稅率既能滿足國(guó)家稅收征管的需要，也不會(huì)給共享經(jīng)濟(jì)企業(yè)帶來(lái)較重的稅務(wù)負(fù)擔(dān)?！?/p>

杰里米·里夫金2014年在《零邊際成本社會(huì)》一書中談到，“在未來(lái)，共享經(jīng)濟(jì)、協(xié)同消費(fèi)和科技發(fā)展，必然會(huì)把經(jīng)濟(jì)和社會(huì)體制引領(lǐng)至更大規(guī)模的資源協(xié)同共享，共享經(jīng)濟(jì)在未來(lái)將會(huì)有一個(gè)新的變革和發(fā)展?！?/p>