梁杏芬

根據(jù)《珠江三角洲地區(qū)改革發(fā)展規(guī)劃綱要(2008-2020年)》，省政府《關(guān)于推進(jìn)“三舊”改造促進(jìn)節(jié)約集約用地的若干意見》(粵府〔2009〕78 號，以下簡稱《若干意見》)有關(guān)精神，廣州市政府把推進(jìn)本市舊城鎮(zhèn)、舊村莊、舊廠房(以下簡稱“三舊”)改造工作列入重點(diǎn)工作日程。

一、舊村改造的模式

舊村莊改造是三舊改造工作內(nèi)容之一。舊村改造有多種運(yùn)作模式，大類分有如下三類：1.政府主導(dǎo)模式；2.政府和市場合作模式；3.市場主導(dǎo)模式。本文研究的是市場主導(dǎo)模式中的股模轉(zhuǎn)讓改造模式。

二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓改造模式的運(yùn)作

把舊村改造的土地分成兩部份，復(fù)建地塊和融資地塊，復(fù)建地塊由村經(jīng)濟(jì)組織承受土地使用權(quán)，融資地塊由項(xiàng)目公司（村經(jīng)濟(jì)組織成立的全資子公司）承受土地使用權(quán)。開發(fā)企業(yè)介入，提供主要改造資金，與村經(jīng)濟(jì)組織簽定合作協(xié)議，明確約定開發(fā)企業(yè)承擔(dān)復(fù)建地塊各項(xiàng)改造費(fèi)用和復(fù)建工程成本的比例。開發(fā)企業(yè)把資金注入資金監(jiān)管戶，項(xiàng)目公司辦理融資地塊的確權(quán)手續(xù)，開發(fā)企業(yè)通過收購項(xiàng)目公司百分之百股權(quán)獲得融資地塊的土地使用權(quán)。項(xiàng)目公司為融資地塊開發(fā)主體，承擔(dān)融資地塊的開發(fā)和銷售、征稅等任務(wù)。村經(jīng)濟(jì)組織將收購款用于補(bǔ)償被拆遷人（村民和村經(jīng)濟(jì)組織等）及建設(shè)復(fù)建工程的成本及費(fèi)用的開支。

三、各角色涉稅政策法規(guī)研究

1.被征收方：農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織或村民、企業(yè)。土地被征收，以回遷房或款項(xiàng)作補(bǔ)償

①集體經(jīng)濟(jì)組織，村民面向政府交回土地取得的實(shí)物，貨幣補(bǔ)償涉稅分析

*增值稅：免征增值稅。依據(jù)：(財(cái)稅【2016】36 號)附件3 第一條第（三十七）條。

*土地增值稅： 農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織及村民因政府收回土地使用權(quán)，免征土地增值稅。依據(jù)：（國務(wù)院令第138號，以下簡稱《土地增值稅暫行條例》第八條第（二）項(xiàng)。

*企業(yè)所得稅：農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織因土地被征收取得的房屋不征收企業(yè)所得稅。

*個(gè)人所得稅：村民因土地被征收取得的拆遷補(bǔ)償款，免征個(gè)人所得稅。

*契稅：不需要另外補(bǔ)差價(jià)的面積免征契稅，需要另補(bǔ)差價(jià)的面積繳納契稅。依據(jù)：（廣東省人民政府1998年第41號）第八條第四項(xiàng)。

*股權(quán)轉(zhuǎn)讓模式中，復(fù)建地塊未發(fā)生轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為，沒買賣交易不征稅。融資地塊土地使用權(quán)由項(xiàng)目公司承受，農(nóng)村經(jīng)濟(jì)組織發(fā)生用注冊資本轉(zhuǎn)讓股權(quán)的行為，沒有增值額，不征收增值稅，用注冊資本轉(zhuǎn)讓100%股權(quán)沒有利潤，不增加所得稅。

②經(jīng)營企業(yè)：經(jīng)營中的企業(yè)因征用搬遷取得的停業(yè)補(bǔ)償，搬遷補(bǔ)償，裝修補(bǔ)償?shù)?/p>

*企業(yè)所得稅：收到的搬遷補(bǔ)償收入，減去搬遷支出的差額，乘企業(yè)所得稅率（一般企業(yè)為25%）征收企業(yè)所得稅(實(shí)際操作合并在企業(yè)利潤里)。為恢復(fù)生產(chǎn)必要的新購置各類資產(chǎn)支出，不從搬遷收入中扣除。依據(jù)：（國家稅務(wù)總局 2012年第 40 號，以下簡稱 40 號公告），2012年第40 號公告生效前已經(jīng)簽訂搬遷協(xié)議且尚未完成搬遷清算的企業(yè)除外（可扣除）。新購置的各項(xiàng)資產(chǎn)，只允許以搬遷補(bǔ)償款以外的資金購買的部份價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，進(jìn)行折舊或攤銷。依據(jù)：（國家稅務(wù)總局公告2013年第11 號）。企業(yè)搬遷被征用的資產(chǎn)，采用資產(chǎn)置換的，新資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，按被舊資產(chǎn)的凈值，加上為取得新資產(chǎn)所支付的全部補(bǔ)價(jià)及稅費(fèi)計(jì)算確定。

2.項(xiàng)目公司（子公司）：融資地塊使用權(quán)承受公司，融資地塊的開發(fā)，銷售主體

*契稅：契稅計(jì)稅價(jià)格為取得該土地而付出的全部代價(jià)。依據(jù)：（財(cái)稅【2004】134 號）。

*城鎮(zhèn)土地使有稅：從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納，合同未約定交付時(shí)間的，從合同簽定的次月起繳納。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入或取得土地的行為需繳納城填土地使用稅，隨著商品房的賣出，此項(xiàng)稅逐漸減小，直到房子賣完，此稅完成不需繳納。依據(jù)：(財(cái)稅【2006】186 號)

*企業(yè)所得稅：用于房地產(chǎn)開發(fā)的情形的，為取得土地使用權(quán)支出的全部代價(jià)，包括補(bǔ)償，動遷，復(fù)建地塊建造工程成本費(fèi)用等，計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本。依據(jù)：國稅法【2009】31 號。

*融資地塊正常銷售稅：

①房地產(chǎn)銷售增值稅：稅率10%

②附加稅（城建稅，教育附加費(fèi)）：應(yīng)交增值稅的7%

③企業(yè)所得稅：稅率25%

④土地增值稅：舊村改造中，國家依法征用，收回的房地產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)而補(bǔ)償?shù)膶?shí)物，貨幣免征土地增值稅。根據(jù)《土地增值稅暫行條例第六條規(guī)定，融資地塊取得土地使用權(quán)所支付的全部代價(jià)可作為計(jì)算增值稅的扣除項(xiàng)目，包括：支付的各項(xiàng)補(bǔ)償款、復(fù)建地塊建設(shè)的各項(xiàng)費(fèi)用及各項(xiàng)工程成本，包括回遷房建造費(fèi)用成本，公共設(shè)施建造費(fèi)用成本等。依據(jù)：（國務(wù)院第138 號，簡稱《土地增值稅暫行條例》第八條第二項(xiàng)。

3.工程施工方：提供建筑物拆除，土地平整等勞務(wù)

*增值稅：按10%的稅率，“建筑服務(wù)”的稅目征收。依據(jù)：（財(cái)稅【2016】36號）中《銷售服務(wù)，無形資產(chǎn)，不動產(chǎn)注釋》。

*企業(yè)所得稅：計(jì)算所得稅的公式：應(yīng)納稅所得額=年度的收入總額-減除不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除（包括允許彌補(bǔ)的以前年度虧損），應(yīng)納稅所得稅=應(yīng)納稅所得額*企業(yè)所得稅率（一般企業(yè)25%），如果工程超過12 個(gè)月的，按完工百份比（完成進(jìn)度或完成工作量）確認(rèn)收入。

*個(gè)人所得稅：工程作業(yè)人員異地工作的工資，由相應(yīng)企業(yè)代扣代繳并向工程所在管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)個(gè)人所得稅，。依據(jù)：《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及國家稅務(wù)總局公告2015年第52 號。

4.拆遷補(bǔ)償款委托支付代理方：此行為屬于“服務(wù)業(yè)-代理業(yè)”稅目，應(yīng)以提供勞務(wù)取得的收入減去其代委托方支付的補(bǔ)償款的余額計(jì)稅按規(guī)定開票征收增值稅，小規(guī)模納稅人簡易征收法稅率3%，一般納稅人稅率6%

按規(guī)定征收增值稅等相關(guān)稅費(fèi)，應(yīng)開具發(fā)票，否則不開具發(fā)票。

5.受讓方（開發(fā)企業(yè)）：開發(fā)企業(yè)投入資金是投資方，收購項(xiàng)目公司股權(quán)使項(xiàng)目公司轉(zhuǎn)變成開發(fā)企業(yè)的全資子公司，并以此取得融資地塊土地使用權(quán)，且以建造復(fù)建地塊房產(chǎn)各項(xiàng)成本及費(fèi)用、補(bǔ)償款等為代價(jià)。

*開發(fā)企業(yè)是資金投入者，在稅務(wù)上按長期股權(quán)投資，投資收益方法處理。