●鄧雪梅 胡 丹

一、我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的發(fā)展歷程

自新中國(guó)成立至今，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度經(jīng)歷了形成、發(fā)展到逐步完善的階段。從1950年至1996年，我國(guó)政府會(huì)計(jì)分為財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度以及行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，以預(yù)算會(huì)計(jì)為單目標(biāo)，政府會(huì)計(jì)主要用來(lái)反映預(yù)算執(zhí)行情況，并且實(shí)行單分錄記賬。在此階段政府會(huì)計(jì)信息高度分散，信息碎片化嚴(yán)重，缺乏透明度，以收付實(shí)現(xiàn)制為編制基礎(chǔ)。1997年至2012年是我國(guó)政府會(huì)計(jì)的發(fā)展階段，在此階段我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度劃分為財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度、行政單位會(huì)計(jì)制度以及事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，改變了行政單位和事業(yè)單位依照同一口徑核算的做法。但在此階段依然以預(yù)算會(huì)計(jì)為單目標(biāo)，實(shí)行單分錄記賬。這一階段主要的變化是行政單位與事業(yè)單位分別按照不同的會(huì)計(jì)制度記賬，體現(xiàn)了行政單位和事業(yè)單位的不同性質(zhì)。此外，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中開(kāi)始運(yùn)用會(huì)計(jì)要素，并且形成了權(quán)責(zé)發(fā)生制的雛形。在這一階段，政府采購(gòu)制度、國(guó)庫(kù)集中收付制度等與政府會(huì)計(jì)緊密相關(guān)的制度也在逐漸形成并完善，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度逐漸與國(guó)際接軌。2012年至2015年是我國(guó)政府會(huì)計(jì)的完善階段，它沿襲了上一階段的劃分方法，行政單位與事業(yè)單位按照不同的會(huì)計(jì)制度記賬，但實(shí)行雙目標(biāo)雙分錄制，分別以預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為目標(biāo)，以全面反映各單位的政府會(huì)計(jì)信息。這一階段政府會(huì)計(jì)既能反映各部門預(yù)算執(zhí)行情況又能反映各部門財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量等，且期末要根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制編制財(cái)務(wù)報(bào)告，促進(jìn)了政府會(huì)計(jì)信息化的發(fā)展?？偟膩?lái)說(shuō)，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度由“單目標(biāo)單分錄”到“雙目標(biāo)雙分錄”的轉(zhuǎn)變使我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息更加集中和透明，會(huì)計(jì)報(bào)表編制更加合理，使我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度更加現(xiàn)代化、國(guó)際化。2015年以來(lái)，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度先后迎來(lái)了多次調(diào)整，多項(xiàng)具體準(zhǔn)則陸續(xù)發(fā)布。2016年8月《政府會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》發(fā)布，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度不斷完善。2017年10月，財(cái)政部印發(fā)《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，宣布新政府會(huì)計(jì)制度自2019年1月1日起實(shí)施，并鼓勵(lì)行政事業(yè)單位提前執(zhí)行新制度。至此，我國(guó)的政府會(huì)計(jì)制度越來(lái)越完善并趨于穩(wěn)定，新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施也影響了各行政事業(yè)單位的工作內(nèi)容和模式。

二、新舊政府會(huì)計(jì)體系的變化

（一）新舊政府會(huì)計(jì)體系總體變化

新政府會(huì)計(jì)制度是舊制度歷經(jīng)數(shù)次變革，不斷創(chuàng)新和完善的成果，有效地解決了舊政府會(huì)計(jì)制度各方面的缺陷，比如，因?yàn)槿狈y(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)體系導(dǎo)致核算口徑不一；收付實(shí)現(xiàn)制難以反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，難以正確核算各業(yè)務(wù)的成本等；政府會(huì)計(jì)信息不全面不細(xì)致不準(zhǔn)確等。新舊政府會(huì)計(jì)體系在總體上有以下變化：

1、新政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建了統(tǒng)一的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。在組成框架體系上，舊預(yù)算會(huì)計(jì)制度包含政府會(huì)計(jì)以及非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)，同時(shí)，政府會(huì)計(jì)包含各級(jí)政府的預(yù)算會(huì)計(jì)以及各級(jí)各類行政單位會(huì)計(jì)，而各類事業(yè)單位會(huì)計(jì)包含在非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)中。在此情況下，行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)納入了不同的會(huì)計(jì)制度，多項(xiàng)制度并存形成了我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系繁雜的局面。而在新政府會(huì)計(jì)制度下，各級(jí)政府、各部門、各單位均實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度，核算口徑一致，既方便了各部門會(huì)計(jì)核算的管理，也有利于實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)信息的可比性。其中，高校作為事業(yè)單位參照《政府會(huì)計(jì)制度——基本準(zhǔn)則》及其相關(guān)補(bǔ)充規(guī)定。

2、新政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新性地構(gòu)建了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的核算模式。該模式的特點(diǎn)是：雙體系、雙基礎(chǔ)、雙等式、雙報(bào)告，具體如表1所示。在“四雙”政府會(huì)計(jì)模式下，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度包含財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系以及預(yù)算會(huì)計(jì)體系，前者以權(quán)責(zé)發(fā)生制為編制基礎(chǔ)，遵守“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”（“凈資產(chǎn)=收入-費(fèi)用”）會(huì)計(jì)等式，每年須按時(shí)出具政府財(cái)務(wù)報(bào)告；后者以收付實(shí)現(xiàn)制為編制基礎(chǔ)，遵守“預(yù)算收入-預(yù)算支出=預(yù)算結(jié)余”會(huì)計(jì)等式，每年須按時(shí)出具政府決算報(bào)告。在該模式下，預(yù)算會(huì)計(jì)有效地提供了與政府預(yù)算執(zhí)行情況有關(guān)的信息，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有效地提供了政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況（包括運(yùn)行成本等）、現(xiàn)金流量等方面的信息，有利于對(duì)財(cái)政資金進(jìn)行各方面的管理，提高財(cái)政資金使用效率，規(guī)范政府賬務(wù)處理行為，提高政府績(jī)效管理水平。兩種會(huì)計(jì)體系并行記賬是我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度上的重大創(chuàng)新。在并行記賬模式下，部分現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)需要同時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的核算，例如，納入部門預(yù)算管理的財(cái)政撥款收入、零余額賬戶用款額度、庫(kù)存現(xiàn)金等。

現(xiàn)分別以行政單位和事業(yè)單位通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬購(gòu)買固定資產(chǎn)進(jìn)行賬務(wù)處理為例，說(shuō)明新舊政府會(huì)計(jì)制度的差異。在舊預(yù)算會(huì)計(jì)制度體系下，行政單位賬務(wù)處理為：借：固定資產(chǎn)貸：資產(chǎn)基金 借：經(jīng)費(fèi)支出 貸：銀行存款；事業(yè)單位賬務(wù)處理為：

借：固定資產(chǎn)

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金

借：事業(yè)支出

貸：銀行存款

體現(xiàn)了舊預(yù)算會(huì)計(jì)制度采用雙分錄的特點(diǎn)。而在新政府會(huì)計(jì)制度體系下，行政單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：

借：固定資產(chǎn)

貸：銀行存款

預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：

借：行政支出

貸：資金結(jié)存

事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：

借：固定資產(chǎn)

貸：銀行存款

預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存

充分體現(xiàn)了新政府會(huì)計(jì)制度雙會(huì)計(jì)的特點(diǎn)。此外，新制度下政府預(yù)算執(zhí)行情況、財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)情況以及現(xiàn)金流量等信息也能在各財(cái)務(wù)報(bào)告中得到全面的反映，政府會(huì)計(jì)信息的透明化也有利于社會(huì)公眾對(duì)政府部門財(cái)政資金的監(jiān)督，從而提高資金的使用效率。

表1 “四雙”政府會(huì)計(jì)模式

（二）新舊會(huì)計(jì)制度下高校財(cái)務(wù)管理的變化

高等學(xué)校作為事業(yè)單位的一部分，主要從事教育科研活動(dòng)，其財(cái)務(wù)管理也需有相應(yīng)的調(diào)整，從而有利于會(huì)計(jì)工作的開(kāi)展，對(duì)高校資金進(jìn)行全面預(yù)算管理、財(cái)務(wù)管理，提高高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理水平，規(guī)范高校賬務(wù)處理行為，進(jìn)而提高財(cái)政資金使用效率。新舊政府會(huì)計(jì)制度下針對(duì)高校財(cái)務(wù)管理主要有以下變化。

1、新增特色科目。與舊制度相比，新政府會(huì)計(jì)制度更貼近高校實(shí)際運(yùn)營(yíng)情況，新增一系列特色科目，使其能夠更全面細(xì)致地反映高校的財(cái)務(wù)情況。新政府會(huì)計(jì)制度增加了“事業(yè)收入”會(huì)計(jì)科目，用來(lái)核算行政事業(yè)單位從相關(guān)財(cái)政部門取得的用于科研等活動(dòng)的撥款收入，從而與 “財(cái)政撥款收入”、“上級(jí)補(bǔ)助收入”等有所區(qū)分，使經(jīng)費(fèi)撥款來(lái)源更加明確，便于管理。而針對(duì)高校財(cái)務(wù)管理，新增“教育事業(yè)收入”、“科研事業(yè)收入”等設(shè)置在“事業(yè)收入”科目下的明細(xì)科目，用來(lái)反映高校從事教學(xué)、科研及其輔助活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的收入。高?？梢砸载?cái)政專戶返還方式、預(yù)收款方式、應(yīng)收款方式或者其他方式取得事業(yè)收入。就會(huì)計(jì)賬務(wù)處理而言，以財(cái)政專戶返還方式取得對(duì)教育的撥款為例，實(shí)現(xiàn)應(yīng)上繳專戶的收入時(shí)：

借：銀行存款/應(yīng)收賬款等

貸：應(yīng)繳財(cái)政款

收到財(cái)政專戶返還的收入時(shí)：

借：銀行存款等

貸：事業(yè)收入——教育事業(yè)收入

同理，新政府會(huì)計(jì)制度明確了“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”用于核算的范圍為各部門單位的專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及輔助活動(dòng)，從而與“單位管理費(fèi)用”、“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”等有所區(qū)分，明確各費(fèi)用范圍有利于各經(jīng)濟(jì)活動(dòng)成本的核算。在“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”科目下設(shè)置“教育費(fèi)用”、“科研費(fèi)用”用來(lái)反映對(duì)應(yīng)活動(dòng)的各項(xiàng)費(fèi)用。以發(fā)放教師工資為例進(jìn)行賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——教育費(fèi)用

貸：應(yīng)付職工薪酬 其他應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅

此外，還有“教育事業(yè)預(yù)算收入”、“科研事業(yè)預(yù)算收入”、“教育支出”、“科研支出”等一系列科目，這些特色科目充分體現(xiàn)了高校不同于一般事業(yè)單位的特點(diǎn)，與教育科研緊密相關(guān)，有利于加強(qiáng)高校資金管理。

2、完善會(huì)計(jì)報(bào)表體系。在新政府會(huì)計(jì)制度中，報(bào)表分為預(yù)算報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)表兩大類，各單位的報(bào)表也有所不同。對(duì)高校而言，新增的“教育事業(yè)收入”、“科研事業(yè)收入”項(xiàng)目在收入費(fèi)用表中“事業(yè)收入”下列示；收入費(fèi)用表中“單位管理費(fèi)用”項(xiàng)目下新增了“行政管理費(fèi)用”、“離退休費(fèi)用”等項(xiàng)目?！敖逃聵I(yè)預(yù)算收入”、“科研事業(yè)預(yù)算收入”等新增項(xiàng)目在預(yù)算收入支出表中列示。此外，校內(nèi)獨(dú)立核算單位也應(yīng)納入高校報(bào)表編制范圍，以保證高校財(cái)務(wù)報(bào)表的完整性、準(zhǔn)確性，使財(cái)務(wù)信息更加明晰、準(zhǔn)確、細(xì)致。

3、設(shè)置留本基金。與一般事業(yè)單位不同，會(huì)收到校友及社會(huì)各界的捐贈(zèng)資金。為細(xì)化這類資金的用途，在“專用資金”下設(shè)置“留本基金”科目，主要用以核算高校使用收到的捐贈(zèng)資金成立的限定性基金，這類基金一般永久性地保留本金或者保留一段時(shí)間本金，其中，“專用基金”是事業(yè)單位特有的科目。此外，留本基金與其他投資也具有可比性，下設(shè)“本金”和“收益”明細(xì)科目；“本金”下設(shè)“已投資”和“未投資”以區(qū)分不同狀態(tài)的資金，且本金不可隨意使用。以留本基金利息購(gòu)買固定資產(chǎn)為例進(jìn)行賬務(wù)處理，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：固定資產(chǎn)

貸：銀行存款等

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：專用基金——留本基金——收益

貸：累計(jì)盈余

預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分別記賬。

三、新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)高校財(cái)務(wù)管理的影響

在舊政府會(huì)計(jì)制度中，高校作為事業(yè)單位，主要參照《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》等事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度。新政府會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一了各單位的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，其各項(xiàng)舉措給高校財(cái)務(wù)管理帶來(lái)了多方面的變化與影響。舊會(huì)計(jì)制度與新政府會(huì)計(jì)制度之間的有效轉(zhuǎn)換與銜接也給高校財(cái)務(wù)管理帶來(lái)了挑戰(zhàn)。

（一）有利于加強(qiáng)高校資產(chǎn)和負(fù)債管理，深化財(cái)稅體制改革

在對(duì)資產(chǎn)的管理上，首先，新政府會(huì)計(jì)制度突破了預(yù)算會(huì)計(jì)的局限，細(xì)化了資產(chǎn)項(xiàng)目，下設(shè)固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房等會(huì)計(jì)科目，各項(xiàng)資產(chǎn)的細(xì)分明確了高校的資產(chǎn)范圍，有利于加強(qiáng)高校對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)的管理。此外，引用企業(yè)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)確認(rèn)原則，固定資產(chǎn)的確認(rèn)主要參考資產(chǎn)的本質(zhì)而非通過(guò)資產(chǎn)的價(jià)值來(lái)衡量，更突出了資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)。例如，融資租賃得到的資產(chǎn)由高?？刂?，能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益且成本可計(jì)量，從而可以確定為固定資產(chǎn)。同時(shí)，改變對(duì)資產(chǎn)不提折舊或攤銷的做法，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行折舊或者攤銷，反映真實(shí)的資產(chǎn)價(jià)值。購(gòu)買固定資產(chǎn)或者無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，一般賬務(wù)處理為：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)

貸：零余額賬戶用款額度/銀行存款/應(yīng)付賬款等

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：事業(yè)支出/行政支出/經(jīng)營(yíng)支出

貸：資金結(jié)存等

在進(jìn)行折舊或者攤銷時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用/經(jīng)營(yíng)費(fèi)用等

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊/無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷

預(yù)算會(huì)計(jì)不記賬。其次，新政府會(huì)計(jì)制度取消了基建會(huì)計(jì)，基本建設(shè)項(xiàng)目應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制納入單位業(yè)務(wù)活動(dòng)中，使高校財(cái)務(wù)管理更加系統(tǒng)化，這種會(huì)計(jì)處理也更能反映基本建設(shè)項(xiàng)目的本質(zhì)。最后，對(duì)高校長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，使其賬面價(jià)值更加真實(shí)合理，也使政府會(huì)計(jì)制度更貼近企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

在對(duì)負(fù)債的管理上，新政府會(huì)計(jì)制度引入了預(yù)計(jì)負(fù)債、受托代理負(fù)債等內(nèi)容，明確負(fù)債來(lái)源及類型；同時(shí)增加了壞賬準(zhǔn)備這個(gè)科目，允許對(duì)應(yīng)收賬款等科目計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，更準(zhǔn)確地反映了債權(quán)價(jià)值，使負(fù)債管理更具科學(xué)性。其中，壞賬準(zhǔn)備是高校等事業(yè)單位針對(duì)收回后不需上繳財(cái)政的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的，計(jì)提時(shí)賬務(wù)處理為：

借：其他費(fèi)用

貸：壞賬準(zhǔn)備

預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬。同時(shí)，權(quán)責(zé)發(fā)生制也克服了收付實(shí)現(xiàn)制所造成的潛在負(fù)債問(wèn)題，比如預(yù)收的賬款在收付實(shí)現(xiàn)制下確認(rèn)為收入，在收付實(shí)現(xiàn)制下屬于負(fù)債，權(quán)責(zé)發(fā)生制更能反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息實(shí)質(zhì)重于形式的原則，更有利于高校對(duì)各項(xiàng)負(fù)債的管理，降低潛在債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，維持穩(wěn)定運(yùn)行?？偟膩?lái)說(shuō)，新政府會(huì)計(jì)制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，使高校的資產(chǎn)、負(fù)債等信息更真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，從而有利于高校進(jìn)一步控制債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，加強(qiáng)資產(chǎn)、負(fù)債管理，對(duì)于完善現(xiàn)代預(yù)算制度，促進(jìn)預(yù)算的公開(kāi)透明、科學(xué)規(guī)范，深化財(cái)稅體制改革，具有重要的意義。

（二）有利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，提升高校財(cái)務(wù)管理透明度

新政府會(huì)計(jì)制度強(qiáng)調(diào)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重要性。在收付實(shí)現(xiàn)制下，計(jì)入賬務(wù)的收入、支出僅指以現(xiàn)金形式實(shí)際收入和支付的部分，這種賬務(wù)處理方法雖然能直接反映高校的現(xiàn)金流量，但忽略了雖然沒(méi)有用現(xiàn)金支付但已經(jīng)發(fā)生在本期的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，如拖欠的設(shè)備款項(xiàng)、借款利息等。權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用則能更真實(shí)、客觀地反映高校從事各項(xiàng)活動(dòng)的費(fèi)用和成本，提升會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的核算模式下，報(bào)表由預(yù)算報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)表兩部分組成，財(cái)務(wù)信息和預(yù)算信息相輔相成，都能得到完整的披露，社會(huì)公眾更易獲取所需要的信息。此外，在平行記賬中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分別確認(rèn)收支的差額通過(guò) “當(dāng)期預(yù)算結(jié)余與當(dāng)期盈余差異調(diào)節(jié)表”予以反映，報(bào)表附注也能解釋財(cái)務(wù)信息和預(yù)算信息的聯(lián)系與差異。各種信息的披露能夠滿足權(quán)力機(jī)關(guān)、社會(huì)公眾對(duì)高校財(cái)務(wù)信息的需求，也有利于高校科學(xué)規(guī)范管理財(cái)務(wù)，顯著提升財(cái)務(wù)管理透明度。

（三）有利于建立科學(xué)的績(jī)效考評(píng)制度，提高財(cái)政資金使用效率

在舊的會(huì)計(jì)制度下，所有的會(huì)計(jì)工作是基于收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算。在這種方式下，會(huì)計(jì)工作人員在工作中的態(tài)度不端正等主觀原因容易造成實(shí)際信息和記錄信息出現(xiàn)嚴(yán)重的誤差，從而使業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)信息不能準(zhǔn)確反映高校日?；顒?dòng)真實(shí)的成本和費(fèi)用，這也直接影響了財(cái)政資金的經(jīng)濟(jì)效益。例如，在舊會(huì)計(jì)制度下高校采用收付實(shí)現(xiàn)制處理非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)，缺乏對(duì)成本的核算，以致無(wú)法對(duì)此類業(yè)務(wù)進(jìn)行績(jī)效考核和評(píng)價(jià)，從而不利于高校財(cái)務(wù)管理和發(fā)展，也影響了財(cái)政資金的使用效率，甚至可能造成國(guó)有資產(chǎn)的流失。另一方面，對(duì)于經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)而言，雖然成本正常核算，但是通常與非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)混雜在一起，造成成本費(fèi)用分?jǐn)偛缓侠?，使?jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)的成本核算缺乏科學(xué)性和準(zhǔn)確性，不能真實(shí)地反映各項(xiàng)業(yè)務(wù)的實(shí)際成本。新政府會(huì)計(jì)制度有效地解決了這類問(wèn)題，通過(guò)權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的平行記賬和有效結(jié)合，使高校的運(yùn)行費(fèi)用、成本以及耗費(fèi)的公共資源等信息更清晰明確，有利于建立科學(xué)的績(jī)效考評(píng)制度，對(duì)高校的財(cái)務(wù)管理、資金使用效率等各方面進(jìn)行績(jī)效考評(píng)，從而進(jìn)一步提高財(cái)政資金的使用效率。

（四）有利于明確科研經(jīng)費(fèi)管理，提高高?？蒲兴?/h3>

高校作為一個(gè)典型的教學(xué)科研單位，不以營(yíng)利為目的，研發(fā)支出在其支出中占很大比重。而在舊會(huì)計(jì)制度中，高校從事科研的支出并沒(méi)有單獨(dú)的科目，僅在依法取得無(wú)形資產(chǎn)前于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期支出，納入事業(yè)支出中，而且關(guān)于支出的資本化和費(fèi)用化區(qū)分也并不明晰。這種會(huì)計(jì)處理方式會(huì)導(dǎo)致科研成本的不明晰，無(wú)法得出研究成本轉(zhuǎn)換為研究成果的比例，從而限制高?？蒲兴降陌l(fā)展。為了明確各單位自主開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的成本，新政府會(huì)計(jì)制度增加了“研發(fā)支出”科目，并在該科目下設(shè)“研究支出”和“開(kāi)發(fā)支出”，分別對(duì)應(yīng)研究階段和開(kāi)發(fā)階段所發(fā)生的支出。一般來(lái)說(shuō)，研究支出為費(fèi)用化支出，開(kāi)發(fā)支出為有條件的資本化支出，最終研發(fā)支出在資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)欄中披露。一般賬務(wù)處理為：

借：研發(fā)支出——研究支出/開(kāi)發(fā)支出

貸：應(yīng)付職工薪酬/庫(kù)存物品/財(cái)政撥款收入/零余額賬戶用款額度/銀行存款等

期末研究支出以及未形成固定資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)支出轉(zhuǎn)為當(dāng)期費(fèi)用：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用等

貸：研發(fā)支出——研究支出/開(kāi)發(fā)支出

形成無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)支出轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)。研發(fā)支出的核算顯著提高了高?？蒲谐杀镜耐该鞫?，一方面，有利于各高?？茖W(xué)管理科研經(jīng)費(fèi)，明確科研成本，提高科研資金使用效率；另一方面，鼓勵(lì)了各高校積極從事科研活動(dòng)，加大對(duì)科研項(xiàng)目的投入，提升科研水平和創(chuàng)新能力。

（五）增大財(cái)務(wù)管理難度，加大財(cái)務(wù)人員工作量

新政府會(huì)計(jì)制度較之舊制度有很大改進(jìn)，給高校財(cái)務(wù)管理帶來(lái)種種益處的同時(shí)也增加了高校財(cái)務(wù)工作人員的工作難度，尤其是在新舊制度銜接階段，各科目的結(jié)轉(zhuǎn)工作量巨大。新政府會(huì)計(jì)制度的眾多改革，例如權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)用，新增的預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余會(huì)計(jì)要素，預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合等，對(duì)已經(jīng)適應(yīng)了舊制度、思想固化的財(cái)務(wù)人員以及與舊制度匹配的會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)來(lái)說(shuō)無(wú)疑是一個(gè)挑戰(zhàn)。例如，新政府會(huì)計(jì)制度要求對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行折舊或者攤銷，合理確定各項(xiàng)資產(chǎn)折舊或攤銷年限以及確定各資產(chǎn)的公允價(jià)值給財(cái)務(wù)人員提出了比較高的要求。此外，還有合理界定研究支出和開(kāi)發(fā)支出，將原基建會(huì)計(jì)中基本建設(shè)項(xiàng)目按照權(quán)責(zé)發(fā)生制納入單位業(yè)務(wù)活動(dòng)等都加大了財(cái)務(wù)人員的工作量。除了要盡快熟悉掌握新政府會(huì)計(jì)制度的各項(xiàng)改革外，高校財(cái)務(wù)工作人員還要適應(yīng)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》中的種種變化，例如為了使高校財(cái)務(wù)核算與其他行業(yè)一致，高校的會(huì)計(jì)科目編碼也有所調(diào)整，種種細(xì)節(jié)進(jìn)一步增加了財(cái)務(wù)人員的工作量和工作難度。此外，高校過(guò)去使用的財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)無(wú)法滿足新政府會(huì)計(jì)制度平行記賬的要求，在新舊政府會(huì)計(jì)制度過(guò)渡期，良好的財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)的缺乏進(jìn)一步增大了高校財(cái)務(wù)管理的難度，加重了財(cái)務(wù)人員的工作負(fù)擔(dān)。

四、高校實(shí)施新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建議

（一）加強(qiáng)培訓(xùn)，提升工作人員素質(zhì)

新政府會(huì)計(jì)制度在舊制度的基礎(chǔ)上有諸多變化，涉及大大小小很多方面，這些變化對(duì)于適應(yīng)了舊制度的財(cái)會(huì)人員來(lái)說(shuō)是一個(gè)大的挑戰(zhàn)。因此，加強(qiáng)培訓(xùn)工作，使財(cái)會(huì)工作人員迅速適應(yīng)新制度迫在眉睫。對(duì)于高校領(lǐng)導(dǎo)來(lái)說(shuō)，應(yīng)充分重視財(cái)會(huì)人員對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度的學(xué)習(xí)，積極組織外出培訓(xùn)或者校內(nèi)培訓(xùn)工作，充分利用高校的學(xué)習(xí)資源和人脈資源，提升財(cái)會(huì)人員的工作能力。對(duì)于高校的財(cái)會(huì)工作人員來(lái)說(shuō)，應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)新政府會(huì)計(jì)制度，深刻領(lǐng)悟各制度的背景原則、改革創(chuàng)新等，然后正確運(yùn)用到工作中。此外，高校作為一個(gè)典型的事業(yè)單位，工作安穩(wěn)，內(nèi)部人員老齡化問(wèn)題比較嚴(yán)重，所以積極引入新鮮血液，引進(jìn)專業(yè)人才至關(guān)重要?？偟膩?lái)說(shuō)，高校應(yīng)積極組織培訓(xùn)工作，提升工作人員的素質(zhì)，確保新政府會(huì)計(jì)制度順利實(shí)施。

（二）盤查資產(chǎn)負(fù)債，新舊制度順利銜接

新制度的實(shí)施使高校在資產(chǎn)負(fù)債管理中存在的很多歷史遺留問(wèn)題浮現(xiàn)出來(lái)，如沒(méi)有按規(guī)定及時(shí)處置的長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)、無(wú)法收回的長(zhǎng)期投資、報(bào)廢毀損的固定資產(chǎn)等。在新舊政府會(huì)計(jì)制度銜接階段，高校應(yīng)盡快解決歷史遺留問(wèn)題，及時(shí)清理各項(xiàng)不合規(guī)的資產(chǎn)負(fù)債，并進(jìn)行賬務(wù)處理，如實(shí)反映在相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告中。此外，沒(méi)有對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行折舊或者攤銷的高校應(yīng)做好準(zhǔn)備，充分利用財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)按照原值、使用年限等進(jìn)行折舊或者攤銷，以使資產(chǎn)的賬面價(jià)值真實(shí)合理。增值稅中不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。對(duì)于已經(jīng)完工還沒(méi)有辦理竣工決算的基建項(xiàng)目應(yīng)盡快辦理決算等相關(guān)手續(xù)，基建并賬?？偟膩?lái)說(shuō)，高校應(yīng)在實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度前全面清查資產(chǎn)負(fù)債，做好賬務(wù)清理、損益認(rèn)定等前期工作，從而使新舊制度順利銜接。

（三）更新財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)，提高工作效率

新政府會(huì)計(jì)制度的變化導(dǎo)致了為舊制度量身定制的財(cái)務(wù)軟件的落后，更新財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)至關(guān)重要。一個(gè)優(yōu)秀的財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)應(yīng)覆蓋高校財(cái)務(wù)預(yù)算、決算、核算等各方面，能夠全方位地對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行賬務(wù)處理，并輸出財(cái)務(wù)報(bào)表，實(shí)現(xiàn)信息共享。同時(shí)，財(cái)務(wù)信息化建設(shè)能夠顯著減少財(cái)會(huì)人員的工作量，使財(cái)務(wù)信息處理更科學(xué)規(guī)范，有利于高校合理配置資金，提高資金的使用效率。此外，新政府會(huì)計(jì)制度中各項(xiàng)核算更加規(guī)范，核算難度加大，財(cái)務(wù)報(bào)表等也更加復(fù)雜，只有及時(shí)更新財(cái)務(wù)核算信息系統(tǒng)，才能為高校內(nèi)部財(cái)務(wù)管理創(chuàng)造更好的條件，提高工作效率，為更快實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度助力。

（四）正確對(duì)待新政府會(huì)計(jì)制度，完善財(cái)務(wù)核算細(xì)節(jié)

新政府會(huì)計(jì)制度彌補(bǔ)了舊政府會(huì)計(jì)制度的很多缺陷，其建立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)并行記賬的模式是一項(xiàng)突破性的創(chuàng)新，對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度國(guó)際化、政府會(huì)計(jì)信息透明化意義重大。但是新政府會(huì)計(jì)制度也存在一些不足的地方，比如新政府會(huì)計(jì)制度缺乏對(duì)會(huì)計(jì)核算流程的詳細(xì)規(guī)定，新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施增大了會(huì)計(jì)核算的工作量，在此情況下高效的會(huì)計(jì)核算流程至關(guān)重要。此外，新政府會(huì)計(jì)制度以及高校補(bǔ)充規(guī)定中還存在一些被忽略的問(wèn)題，比如關(guān)于學(xué)生學(xué)費(fèi)減免方面的會(huì)計(jì)處理等。所以高校應(yīng)正確對(duì)待新政府會(huì)計(jì)制度，對(duì)其規(guī)定融會(huì)貫通，正確運(yùn)用到正常工作中，完善財(cái)務(wù)核算細(xì)節(jié)，比如，合理核算學(xué)生學(xué)費(fèi)減免以保證教育收入會(huì)計(jì)信息的正確性和可信度，積極探索高效的工作流程以提升工作效率，不消極懈怠，盡快適應(yīng)新政府會(huì)計(jì)信息制度?！?/p>