時現(xiàn)

【摘 要】 基于耦合理論，以提升監(jiān)督合力、提升審計績效為主要目標，基于國家審計與內(nèi)部審計雙重視角，分析了二者耦合聯(lián)動的機理特征和理論邏輯。從重塑國家審計與內(nèi)部審計關系出發(fā)，探討了耦合聯(lián)動機制與實施路徑，形成了矩陣式組織管理體系、與自律組織協(xié)同遞進、溝通審計計劃、延伸審計業(yè)務內(nèi)容、創(chuàng)新審計模式和共享審計資源的相關建議。

【關鍵詞】 國家審計; 內(nèi)部審計; 耦合聯(lián)動

【中圖分類號】 F239.4 ?【文獻標識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2019）13-0002-06

一、引言

進入新時代，高質量發(fā)展成為我國經(jīng)濟建設的主旋律。2014年10月，《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》中提出：“加強黨內(nèi)監(jiān)督、人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計監(jiān)督、社會監(jiān)督、輿論監(jiān)督制度建設，努力形成科學有效的權力運行制約和監(jiān)督體系，增強監(jiān)督合力和實效”的要求。2018年5月23日，中共中央審計委員會第一次會議上，習近平總書記強調(diào)：“要加強對內(nèi)部審計工作的指導和監(jiān)督，調(diào)動內(nèi)部審計和社會審計力量，形成審計監(jiān)督合力”。眾所周知，國家審計、內(nèi)部審計和社會審計構成了我國的審計監(jiān)督體系，三者各有特點、各有側重，密切協(xié)調(diào)、缺一不可[1]。高質量發(fā)展呼吁三大審計進一步協(xié)同聯(lián)動，優(yōu)勢互補，形成合力。當前，購買社會審計服務已在國家審計和內(nèi)部審計業(yè)務中得以普遍應用，國家審計與社會審計、內(nèi)部審計與社會審計之間的耦合聯(lián)動機制基本建立，并在實踐中不斷優(yōu)化和完善，審計監(jiān)督合力彰顯。比較而言，國家審計與內(nèi)部審計合作卻比較薄弱。盡管專家學者普遍認為應該整合資源，共享成果，但實務中卻缺乏有效的機制給予規(guī)范和指導，國家審計對內(nèi)部審計指導監(jiān)督作用尚未得到很好發(fā)揮，內(nèi)部審計質量也無法滿足國家審計需要。我國的內(nèi)部審計是應國家審計需要而產(chǎn)生的。早期，內(nèi)部審計作為國家審計的構成部分對部門、單位的財政財務收支進行監(jiān)督，國家審計機關對內(nèi)部審計業(yè)務實施領導和管理①。隨著社會經(jīng)濟文化環(huán)境的變化和審計事業(yè)的快速發(fā)展，內(nèi)部審計功能不斷擴展，逐漸從以幫助國家審計機關開展的財政財務收支審計轉向以幫助組織增加價值為主要目標的經(jīng)營管理審計。經(jīng)營管理審計業(yè)務的興起，使內(nèi)部審計從國家審計體系中獨立出來，內(nèi)向服務特征凸顯。2014年10月，《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》指出，通過強化對行政權力的制約和監(jiān)督，建設法治政府，需要完善審計制度，對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領導干部履行經(jīng)濟責任情況實行審計監(jiān)督全覆蓋。隨后，國務院發(fā)布的《關于加強審計工作的意見》（國發(fā)〔2014〕48號）從強化審計監(jiān)督作用、完善審計工作機制等多方面提出了實現(xiàn)審計全覆蓋的總體要求。全覆蓋強化了國家審計機關加強與內(nèi)部審計機構合作的意識，審計署于2018年1月發(fā)布了新的《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署令第11號），隨后又發(fā)布了《關于加強內(nèi)部審計工作業(yè)務指導和監(jiān)督的意見》（審法發(fā)〔2018〕2號），強調(diào)國家審計機關對內(nèi)部審計指導監(jiān)督及成果利用，各級政府審計機關也陸續(xù)下發(fā)相關實施細則或辦法。但問題是現(xiàn)有文件將關注的重心聚焦在如何指導和監(jiān)督內(nèi)部審計、幫助其完善內(nèi)部審計制度等方面，對如何與內(nèi)部審計機構合作、構建聯(lián)動機制方面的規(guī)定甚少，且呈碎片化狀態(tài)。內(nèi)部審計人員普遍認為審計署第11號令賦予我國內(nèi)部審計以新的使命和內(nèi)涵，并積極探索適應國家審計要求的制度、機制、程序和方法。但在實踐過程中，卻無法協(xié)調(diào)同時滿足組織內(nèi)部需要與國家審計外部需要的沖突與矛盾。眾所周知，我國的內(nèi)部審計發(fā)展極端不平衡，大型國有企業(yè)和上市公司等現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計在組織中地位較高，資源充分，能夠自覺對接國家審計，但還有很大一部分企業(yè)、機關事業(yè)單位等組織內(nèi)部審計人員匱乏，內(nèi)部審計力量不足。國家審計對內(nèi)部審計的迫切需要，沒有在內(nèi)部審計這一端產(chǎn)生傳導效應，二者之間的監(jiān)督合力尚未達到預期效果。

為此，本文擬以存在于國家審計和內(nèi)部審計之間的“主從式協(xié)作”關系為邏輯起點，進一步探索耦合聯(lián)動機制與實施路徑，期望有助于二者合作質量的提升。

二、文獻綜述

研究國家審計與內(nèi)部審計耦合聯(lián)動機制，其實質是探索國家審計與內(nèi)部審計如何合作的問題。學者們的相關研究主要聚焦在如下三個方面：

（一）國家審計與內(nèi)部審計合作的必要性和迫切性

劉貝等[1]認為，在實現(xiàn)審計全覆蓋過程中，各級審計機關和內(nèi)部審計機構應共同發(fā)力，整合資源、統(tǒng)籌力量、增強合力，發(fā)揮內(nèi)部審計的重要促進作用。秦榮生[2]認為，國家審計作為一種外部審計，在工作中要利用內(nèi)部審計的工作成果。鮑圣嬰[3]認為，國家審計、注冊會計師審計和內(nèi)部審計在實踐中可以根據(jù)需要互相利用彼此的工作成果，以有效發(fā)揮各自作用，既避免重復工作，又能互相借鑒，最大化地發(fā)揮審計監(jiān)督作用。張文慧[4]認為，政府審計機關作為公共財產(chǎn)安全完整、保值增值和享有權益的監(jiān)控者，有責任在對公營單位進行有關審計時通過評審內(nèi)部審計工作，監(jiān)督其質量，糾正其錯誤與不當做法，促進其提高工作質量。畢秀玲等[5]認為，國家審計與內(nèi)部審計具有互動關系，通過互動，國家審計可以節(jié)約審計資源，提高審計效率。張啟富[6]認為，內(nèi)部審計是政府審計的重要基礎和補充。

（二）國家審計與內(nèi)部審計合作的方式和內(nèi)容

和秀星等[7]提出了國家審計機關要利用內(nèi)部審計資源并防范風險的建議;張麗達等[8]認為國家審計可以利用內(nèi)部審計力量開展基礎性審計工作和督促審計整改;王子明等[9]認為應在國家審計和內(nèi)部審計之間建立結合機制，包括國家審計與內(nèi)部審計聯(lián)動、充分利用內(nèi)部審計成果等;吳舒等[10]認為，國家審計與內(nèi)部審計應該相互利用審計成果，包括審計計劃的制定、審計證據(jù)的相互利用、審計信息的相互利用等;王曉麗[11]認為，為了提高審計效率，降低審計重復率，國家審計機關應充分利用內(nèi)部審計成果，并通過建立內(nèi)部審計質量評價機制進行檢驗和完善;李鳳雛[12]從提升內(nèi)部審計工作質量的角度提出國家審計機關應建立健全內(nèi)部審計指導監(jiān)督機制的建議，包括審計指導監(jiān)督與審計業(yè)務工作統(tǒng)籌機制、項目審計利用內(nèi)部審計成果運用機制等;楊曉磊等[13]提出構建以國家審計為主導，民間審計、內(nèi)部審計全面介入的三位一體“免疫系統(tǒng)”體系;上海市審計局課題組（2011）和安徽省審計學會課題組（2013）提出開展全過程跟蹤審計、整合內(nèi)外部資源的聯(lián)動審計和政府委托社會中介機構的委托審計;王會金等[14]提出構建審計治理主體多元化、權力多中心化、依靠協(xié)商而非強制力的政府審計協(xié)同治理網(wǎng)絡。

（三）文獻小結

綜上可見，學界在國家審計與內(nèi)部審計合作的必然性和應然性方面的研究比較充分，并達成共識，但在如何合作方面的研究不夠深入;在內(nèi)部審計成果應用和審計資源整合方面的研究比較多，但將二者置于一個有機整體進行系統(tǒng)性研究成果不足;從國家審計主題需求角度研究得多，但對內(nèi)部審計如何與國家審計互動這方面的研究不多，強調(diào)國家審計主體意志，弱化內(nèi)部審計本質特征和內(nèi)向服務功能;特別是在如何實現(xiàn)合作效率和效果，聯(lián)動機制如何設計方面的研究更是不多。本文將國家審計與內(nèi)部審計作為一個整體，利用相關理論，通過對二者合作現(xiàn)狀分析，構建耦合聯(lián)動機制，為國家審計機關制定與內(nèi)部審計合作的相關制度提供參考，為內(nèi)部審計轉型發(fā)展提供依據(jù)，為二者更好地合作以提高審計質量和績效助力。

三、國家審計與內(nèi)部審計耦合聯(lián)動的內(nèi)在邏輯

（一）關于國家審計與內(nèi)部審計耦合聯(lián)動的解釋

耦合，是指兩個或兩個以上的電路元件或電網(wǎng)絡等的輸入與輸出之間存在緊密配合與相互影響的關系，并通過相互作用從一側向另一側傳輸能量的現(xiàn)象;聯(lián)動，原意是指若干個相關聯(lián)的事物，一個運動或變化時，其他的也跟著運動或變化，即聯(lián)合行動。這兩個動詞最早被廣泛應用于電力系統(tǒng)工程、動力系統(tǒng)工程和軟件工程等自然學科領域。系統(tǒng)耦合的特點是通過各子系統(tǒng)或要素之間的相互作用與影響，促進系統(tǒng)由無序走向有序，并且它決定著系統(tǒng)變化的特征與規(guī)律[15]。本文運用耦合理論研究國家審計與內(nèi)部審計相互作用而彼此影響以形成聯(lián)動機制，以解決當下國家審計與內(nèi)部審計相互作用和影響不顯著問題，提升審計監(jiān)督合力和協(xié)同效應。

（二）國家審計與內(nèi)部審計耦合聯(lián)動條件

1.國家審計與內(nèi)部審計具有相同的本質屬性

本質是指事物本身所固有的屬性、面貌和發(fā)展的根本性質。審計本質起點論認為，本質是決定一物區(qū)別于另一物的根本屬性。審計本質處于審計理論結構的最高層次，是確定與理解其他審計理論要素的依據(jù)。對審計本質的研究就是回答審計是什么的基本問題，只有在審計本質厘清的基礎上，才能理解審計的內(nèi)涵與外延。學術界普遍認為，經(jīng)濟監(jiān)督是審計的本質?！吨腥A人民共和國憲法》（2018）第九十一條規(guī)定：“國務院設立審計機關，對國務院各部門和地方各級政府的財政收支，對國家的財政金融機構和企業(yè)事業(yè)組織的財務收支，進行審計監(jiān)督?！绷暯娇倳浽谥醒雽徲嬑瘑T會第一次會議上指出：“審計監(jiān)督首先是經(jīng)濟監(jiān)督?！毙聲r代賦予國家審計新的內(nèi)涵，審計范圍、審計內(nèi)容和審計功能也在不斷拓展、延伸和演變，但審計本質沒有改變。共同的審計本質，決定了國家審計與內(nèi)部審計的同源性，這為二者的耦合聯(lián)動奠定了基礎，提供了條件和環(huán)境。

2.國家審計與內(nèi)部審計業(yè)務密切相關

現(xiàn)代國家審計聚焦在重大政策落實情況跟蹤審計、財政財務收支審計等方面，并積極推進公共資金審計、國有資產(chǎn)審計、國有資源審計和領導干部經(jīng)濟責任審計的全覆蓋。審計署印發(fā)的《“十三五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》對國家審計在“十三五”期間重點開展的審計業(yè)務提出了發(fā)展要求，具體包括政策落實跟蹤審計、財政審計、金融審計、企業(yè)審計、民生審計、資源環(huán)境審計、經(jīng)濟責任審計、涉外審計八個類型的審計業(yè)務?，F(xiàn)代內(nèi)部審計已突破傳統(tǒng)財務審計藩籬，走向由業(yè)務流程和管理職能為重點的現(xiàn)代管理審計。審計署第11號令確定了內(nèi)部審計十二項主要業(yè)務，包括對本單位及所屬單位貫徹落實國家重大政策措施情況進行審計，對本單位及所屬單位發(fā)展規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、重大措施以及年度業(yè)務計劃執(zhí)行情況進行審計，本單位財政財務收支審計等。從審計內(nèi)容上來看，國家審計與內(nèi)部審計具有相對密切相關性，但各自的重點不盡相同，國家審計著眼于真實性、合法性和效益性，具有宏觀性和外部性特征;內(nèi)部審計以幫助組織增加價值為目標，將審計業(yè)務重點聚焦在業(yè)務流程、管理職能、內(nèi)部控制、風險管理等方面，具有內(nèi)向性和服務性特征。國家審計與內(nèi)部審計都起步于財務審計，經(jīng)過不同的發(fā)展路程，又共同走向管理審計。學術界普遍認為：國家審計是對組織的管理進行的審計，是外向型的管理審計;內(nèi)部審計是為了組織更好地管理而開展的審計，是內(nèi)向型的管理審計。

3.國家審計與內(nèi)部審計業(yè)務實施過程高度相似

無論是國家審計，還是內(nèi)部審計，其審計程序基本都包括審計計劃的制定、審前準備、審計實施、審計報告、后續(xù)審計（整改審計）等主要作業(yè)環(huán)節(jié)，這已在國家審計準則和內(nèi)部審計準則中固化下來，并在審計實踐中得到了充分的運用和實施。

4.“指導和監(jiān)督”關系的確立，強化了國家審計和內(nèi)部審計耦合聯(lián)動的內(nèi)在機制

我國的內(nèi)部審計是順應國家審計需要而產(chǎn)生的，在相當長一段時間，內(nèi)部審計的工作是靠政府審計機關推動的[16]。早期，內(nèi)部審計機構作為國家審計機關的補充力量，對本部門、本單位的財政財務收支進行監(jiān)督，國家審計機關對內(nèi)部審計工作實施領導和管理。后來，隨著我國經(jīng)濟社會的快速發(fā)展和審計環(huán)境的變化，內(nèi)部審計內(nèi)向型服務特征日趨明顯，逐漸從國家審計機關一統(tǒng)的管理體系中獨立出來，與國家審計、社會審計一道，在維護國家經(jīng)濟安全中發(fā)揮監(jiān)督職責，國家審計機關對內(nèi)部審計工作的領導和管理職能也逐漸演化為對內(nèi)部審計業(yè)務的指導和監(jiān)督。

這種關系發(fā)展演化過程見表1。

國家審計和內(nèi)部審計關系的演化過程表明，無論是早期的“領導和管理”，還是當下的“指導和監(jiān)督”，都是內(nèi)嵌在審計系統(tǒng)中的兩個子系統(tǒng)合作協(xié)同的紐帶，是確立國家審計與內(nèi)部審計內(nèi)在邏輯的制度安排，也驗證了二者之間“主從式協(xié)作關系”的存在。

四、國家審計與內(nèi)部審計耦合聯(lián)動機制及實施路徑

（一）重塑國家審計機關與內(nèi)部審計協(xié)會耦合聯(lián)動機制

現(xiàn)行法規(guī)規(guī)定，審計機關可以通過內(nèi)部審計自律組織，加強對內(nèi)部審計工作的業(yè)務指導和監(jiān)督②。我國的內(nèi)部審計自律組織即為內(nèi)部審計協(xié)會，其前身是內(nèi)部審計學會。1987年，審計署內(nèi)設立了中國內(nèi)部審計學會，隨之，各級審計機關的內(nèi)部審計學會陸續(xù)設立，承擔內(nèi)部審計理論研究與實踐指導工作，順應內(nèi)部審計職業(yè)發(fā)展需要，借鑒國際先進經(jīng)驗，中國內(nèi)部審計學會不斷拓展其職能，將關注的視角從理論研究轉向職業(yè)發(fā)展，至20世紀90年代中期，已具備職業(yè)管理能力和自律性協(xié)會組織的基本特點，并按照協(xié)會模式構建組織體系、擴展工作職責、頒布管理制度。2002年，經(jīng)民政部批準，正式更名為中國內(nèi)部審計協(xié)會。同時，各省市內(nèi)部審計學會也紛紛轉變職能，以中國內(nèi)部審計協(xié)會地方分會的角色開展內(nèi)部審計職業(yè)指導工作，隨著內(nèi)部審計事業(yè)的不斷發(fā)展，中國內(nèi)部審計協(xié)會還下設了很多行業(yè)（專業(yè)）分會。2016年，中國內(nèi)部審計協(xié)會與審計署脫鉤，成為完全自治的獨立行業(yè)組織。在脫鉤改制之前，中國內(nèi)部審計協(xié)會體系健全，直接接受審計署的指導和監(jiān)督，地方內(nèi)部審計協(xié)會基本內(nèi)嵌于地方審計機關中，接受中國內(nèi)部審計協(xié)會和地方審計機關的雙重領導?？梢哉f，這一階段，國家審計機關與內(nèi)部審計協(xié)會多層級的耦合聯(lián)動是有效的。脫鉤改制使得國家審計機關對內(nèi)部審計協(xié)會不再具有行政管理權力，存在于二者之間的領導與被領導關系演變?yōu)椤捌降葏f(xié)作關系”，因此，國家審計機關應改變原有的工作思路，從獨立的法律主體角度思考如何利用內(nèi)部審計協(xié)會資源和相關成果，如何借助內(nèi)部審計協(xié)會力量提高與內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力的效率和效果等問題。

在我國內(nèi)部審計制度建立之初，審計機關內(nèi)設專門機構負責管理和指導內(nèi)部審計工作，直到1999年，國家審計機關逐漸撤銷內(nèi)設的內(nèi)審指導監(jiān)督機構，將指導和監(jiān)督內(nèi)部審計業(yè)務的職能全面交給內(nèi)部審計協(xié)會，從而形成了國家審計機關與內(nèi)部審計協(xié)會耦合聯(lián)動的局面。2018年9月，根據(jù)中央批準的審計署機構改革“三定”方案，審計署重新組建了內(nèi)部審計指導監(jiān)督司。隨即，地方審計機關紛紛進行機構調(diào)整，增設了內(nèi)部審計指導監(jiān)督機構。內(nèi)設于各級審計機關的內(nèi)部審計指導監(jiān)督機構，是與同級內(nèi)部審計協(xié)會合作的主體，應在工作職責中明確如何利用內(nèi)部審計協(xié)會力量和優(yōu)勢，更好地指導和監(jiān)督內(nèi)部審計業(yè)務的相關內(nèi)容。

審計機關的內(nèi)部審計指導監(jiān)督機構應將指導內(nèi)部審計業(yè)務的部分職能委托內(nèi)部審計協(xié)會完成，具體實施思路如下：第一，國家審計機關的內(nèi)部審計指導監(jiān)督機構應著手制定與內(nèi)部審計協(xié)會協(xié)同合作的制度文件，明確合作內(nèi)容、合作范圍及方式方法等問題，并通過正式和非正式方式將需求傳遞給中國內(nèi)部審計協(xié)會。同時，內(nèi)部審計協(xié)會應根據(jù)國家審計機關要求完成相關工作，并及時反饋信息給國家審計機關，以實現(xiàn)二者的耦合聯(lián)動。第二，通過審計署下發(fā)文件明確各級審計機關與相應層次的內(nèi)部審計協(xié)會建立主要領導的聯(lián)席會制度，通過聯(lián)席會議，明確國家審計機關和內(nèi)部審計協(xié)會在指導和監(jiān)督內(nèi)部審計業(yè)務中的職責、任務和工作重點。第三，國家審計機關應根據(jù)國家審計發(fā)展戰(zhàn)略確定對內(nèi)部審計協(xié)會合作需求，并依據(jù)審計署第11號令明確對中國內(nèi)部審計協(xié)會指導和監(jiān)督的具體要求，對內(nèi)部審計協(xié)會進行質量監(jiān)督、檢測與評估。在新的關系模式下，國家審計機關與內(nèi)部審計協(xié)會共同發(fā)揮指導監(jiān)督作用的主要任務分解如表2所示。

（二）構建矩陣式的國家審計機關與內(nèi)部審計機構耦合聯(lián)動體系

在我國，審計對象涵蓋所有黨政機關和國有企事業(yè)單位，每個單位又下轄若干層級。據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會統(tǒng)計，截至2017年底，全國共建立內(nèi)部審計機構7萬多個，配備內(nèi)部審計人員達26萬之多，國家審計機關以什么樣的方式進行指導和監(jiān)督？是直接面對依法屬于審計監(jiān)督對象的所有單位嗎？這顯然不現(xiàn)實。

基于提高審計績效的需要，國家審計機關和一級單位的內(nèi)部審計機構應整體聯(lián)動，形成矩陣式的組織管理體系，共同完成對屬于審計監(jiān)督對象的單位的內(nèi)部審計工作進行業(yè)務指導和監(jiān)督任務。矩陣式組織管理體系的核心內(nèi)容是：各級審計機關對管轄范圍內(nèi)一級組織的內(nèi)部審計工作進行指導和監(jiān)督，一級組織的內(nèi)部審計機構負責指導和監(jiān)督其所屬單位的內(nèi)部審計工作。審計署負責指導監(jiān)督全國的內(nèi)部審計工作，直接對象是中央部委、中直機關和中央企業(yè)、金融機構等;地方各級審計機關負責指導本地區(qū)的內(nèi)部審計工作，直接對象是各地區(qū)的行政機關、地方企業(yè)、金融機構等;審計機關駐政府部門派駐機構負責指導直屬單位和行業(yè)的內(nèi)部審計工作;上級內(nèi)部審計機構負責指導所屬單位的內(nèi)部審計工作。見圖1。

國家審計人員應以客觀的視角探尋內(nèi)部審計的特點，遵循內(nèi)部審計準則和相關規(guī)范，尊重不同組織內(nèi)部審計制度，正確理解國家審計與內(nèi)部審計關系定位的本質;從另一個視角看，內(nèi)部審計人員也要學習審計法、國家審計準則等法律法規(guī)，深刻理解國家審計定位、審計目標、審計業(yè)務范圍、審計重點及對內(nèi)部審計的要求等，將內(nèi)部審計從服務的內(nèi)向性思維定勢中解脫出來，走出路徑依賴慣性，以開闊的視野和多維度服務意識，自覺與國家審計機關對接。為此，國家審計機關要在對內(nèi)部審計進行廣泛調(diào)研的基礎上，形成清晰明了的指導意見，并牽頭組織培訓、學習，以避免出現(xiàn)方向性的偏差和失誤。

（三）實施基于審計流程的耦合聯(lián)動機制

基于審計流程的耦合聯(lián)動，需要國家審計機關與內(nèi)部審計審計機構在實施審計業(yè)務全過程中密切配合，優(yōu)勢互補，增加合力。

1.建立并實施審計計劃溝通機制

近年來，國家審計機關和內(nèi)部審計機構都十分重視審計計劃的編制工作，國家審計準則和內(nèi)部審計準則對如何編制審計計劃也有詳細的規(guī)定和要求，學者在這方面的相關研究較多。但遺憾的是審計計劃編制中存在國家審計機關和內(nèi)部審計機構互不通氣的問題，國家審計準則與內(nèi)部審計準則對這方面也沒有明確規(guī)定，專家學者的研究也未見此方面內(nèi)容，致使內(nèi)部審計與國家審計資源不能很好地整合，交叉審計和重復審計問題頻發(fā)。為了避免重復審計，需要建立審計計劃溝通機制。第一，建立年度審計計劃的相互溝通機制。國家審計機關完成年度審計計劃的編制工作后，應召集列入年度審計計劃中的被審計單位內(nèi)部審計機構負責人召開年度審計計劃通報會，提前告知計劃中要審計的單位和相關人員，并明確需要被審計單位配合的內(nèi)容和重點;內(nèi)部審計機構年度審計計劃編制完畢后，應報送當?shù)貙徲嫏C關備案，根據(jù)國家審計機關的要求進行優(yōu)化和調(diào)整。第二，建立審計方案協(xié)調(diào)機制。國家審計機關審計組進駐被審計單位實施審計時，應向被審計單位內(nèi)部審計人員解讀審計實施方案，使內(nèi)部審計人員理解國家審計業(yè)務目標、范圍、內(nèi)容和對內(nèi)部審計的要求，在此基礎上，形成配合國家審計人員進行延伸審計的內(nèi)部審計方案。

2.建立并實施審計業(yè)務互補機制

內(nèi)部審計機構所在的組織是國家審計機關的審計對象，從這個意義上說，國家審計覆蓋了內(nèi)部審計業(yè)務。由于內(nèi)部審計機構內(nèi)嵌于組織內(nèi)部，相對于國家審計機關來說獨立性較弱，國家審計機關對內(nèi)部審計業(yè)務的信任度較低，因此，在實施審計業(yè)務時，國家審計人員很少考慮內(nèi)部審計業(yè)務實施狀況，經(jīng)常出現(xiàn)對內(nèi)部審計人員審計過的業(yè)務再重復審計的問題。如何解決這類問題？需要設計審計業(yè)務互補機制，并通過審計組實施完成。國家審計以服務于國家治理為目標，更具宏觀性、系統(tǒng)性和全面性，內(nèi)部審計以幫助本組織增加價值為使命，審計業(yè)務內(nèi)容具有具體性和針對性?；谶@一特點，國家審計機關應該聚焦在一級業(yè)務流程方面，而對二級業(yè)務流程及以下的業(yè)務內(nèi)容交給具有勝任能力的內(nèi)部審計機構完成，資源不足的內(nèi)部審計機構可以委托社會審計組織完成相關的審計任務。另外，隨著管理審計業(yè)務的興起，內(nèi)部審計與國家審計業(yè)務的趨同性特征日漸明顯，為避免不必要的重復，并突出審計重點，國家審計機關應主要負責對各自管轄范圍內(nèi)一級單位的管理情況進行審計，一級單位對下屬單位進行管理審計，在審計業(yè)務層次上實現(xiàn)國家審計與內(nèi)部審計的有效對接。

3.建立審計技術方法優(yōu)勢互補機制

審計技術方法是指為了完成審計任務，達到審計目標所采取的各種措施和手段。審計技術方法貫穿于審計全過程，隨審計業(yè)務的不同而不同。從全球審計實踐發(fā)展視角看，國家審計與內(nèi)部審計都起源于財務審計，因此，基于財務審計需要形成了傳統(tǒng)的審計技術與方法，如詢問、觀察、檢查、函證、分析性程序、重新計算、重新執(zhí)行等。業(yè)務審計和管理審計的興起，使得經(jīng)營分析技術在審計領域得到普遍應用，比如技術經(jīng)濟分析法、風險評估法等;科學技術的進步快速推動審計技術方法的創(chuàng)新和發(fā)展，進入21世紀，現(xiàn)代審計技術方法深受審計人員青睞，如計算機審計、信息系統(tǒng)審計、網(wǎng)絡審計、大數(shù)據(jù)審計等。理論研究表明，審計技術方法與審計目標、審計業(yè)務內(nèi)容高度相關，與審計主體的關聯(lián)度不大。

盡管國家審計和內(nèi)部審計業(yè)務具有趨同性特征，但由于審計環(huán)境的不同，國家審計與內(nèi)部審計關注的重點不盡相同，因此，多年來二者掌握的審計技術方法也各有側重，各具優(yōu)劣。如國家審計機關擅長于問題導向審計、結果導向審計、聯(lián)網(wǎng)審計、大數(shù)據(jù)審計等，而內(nèi)部審計人員在制度基礎審計和風險導向審計方面占有優(yōu)勢，如果在審計實施過程中基于雙方合作審計內(nèi)容科學選擇審計技術方法，會達到優(yōu)勢互補、事半功倍的效果。見圖2。

（四）建立健全審計資源和審計成果共享機制

審計署第11號令明確規(guī)定了國家審計機關應當有效利用內(nèi)部審計力量和成果，對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)且已經(jīng)糾正的問題不再在審計報告中反映。這是貫徹落實習近平總書記關于國家審計與內(nèi)部審計、社會審計形成監(jiān)督合力的具體體現(xiàn)，但我國內(nèi)部審計發(fā)展現(xiàn)狀表明，各組織中的內(nèi)部審計業(yè)務不均衡，內(nèi)部審計人員素質參差不齊，內(nèi)部審計制度的健全性程度也不一致，單位黨政領導對內(nèi)部審計認識也不盡相同。諸如此類問題的存在，勢必影響內(nèi)部審計質量，給利用內(nèi)部審計力量和審計成果帶來較大的風險。如何解決這類問題？基于國家審計與內(nèi)部審計雙重視角分析，其有效途徑是建立健全內(nèi)部審計資源和審計成果共享機制。第一，國家審計機關與內(nèi)部審計協(xié)會結合自身優(yōu)勢，合作開發(fā)指導內(nèi)部審計工作的制度、準則、指南和標準，讓國家審計與內(nèi)部審計人員共享;第二，國家審計機關應該充分應用信息化技術建立健全內(nèi)部審計信息統(tǒng)計制度，定期對管轄范圍內(nèi)的內(nèi)部審計狀態(tài)數(shù)據(jù)進行統(tǒng)計、分析，并及時反饋給內(nèi)部審計機構，指導其整合、提高、改進;第三，國家審計機關應充分利用現(xiàn)有的內(nèi)部審計質量評估手冊及相關標準，加強對內(nèi)部審計全業(yè)務流程的規(guī)范和指導，幫助其提升內(nèi)部審計工作質量，編寫高質量的內(nèi)部審計報告。

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