(武漢輕工大學 湖北 武漢 430023)

一、變動成本法概況

(一)變動成本法的概念

變動成本法以成本性態(tài)分析為前提將變動生產成本作為產品成本的構成內容，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。此外，變動成本法按照成本發(fā)生的性態(tài)分為變動成本和固定成本兩大類，然后將固定生產成本和非生產成本(期間費用)全部作為期間成本。

(二)變動成本法的特征

1.核算方式直接

變動成本顧名思義，將企業(yè)生產中發(fā)生變動的那部分成本作為成本的一部分，將固定成本、非生產成本做為期間成本，并按照貢獻式損益確定程序計量損益。變動成本法式因現(xiàn)代管理會計需求而生且為現(xiàn)代管理會計所運用的基本核算方法。與傳統(tǒng)核算方式不同，變動成本法的核算方式基礎和計算指標更準確直接，具體表現(xiàn)如下：

(1)產品成本的構成

變動成本法主要是將制造費用分解為變動性制造費用和固定性制造費用。一般實務中的處理方式是：將制造費用中變動的那部分計入生產成本，固定的那部分計入期間成本。這樣做是因為，后者的發(fā)生取決于為企業(yè)提供生產經營，而一旦進行生產經營，無論其是否利用，利用度如何，都會發(fā)生相關費用。固定部分的費用不會因為產量的變化而變化，因此不應遞延到下期。因此與傳統(tǒng)的核算方式不同的是，變動成本法在核算成本的時候不包含制造費用中固定的那部分成本。

(2)中間指標由損益確定

變動成本法的核算中把總成本分為固定成本和變動成本兩部分。

變動成本法下：貢獻邊際=銷售收入-變動成本；本年利潤=貢獻邊際-固定成本。在企業(yè)成本水平(也就是單位成本)與固定成本都出于穩(wěn)定的情況下，貢獻邊際這個指標是評估盈利能力的一個重要指標。相比之下，傳統(tǒng)核算方式中：銷售毛利=銷售收入-銷售成本；稅前利潤=銷售毛利-期間成本。可以看出，這里的中間指標是銷售毛利，而非貢獻邊際。

2.理論與核算方法的不同

(1)變動成本法能更好地反映企業(yè)利潤與銷售量之間的關系

在變動成本法下，利潤的影響要素不是生產量而是銷售量。在市場中銷售量決定產量，擴大銷售有利于提高利潤進而提升企業(yè)經營效益，這有利于管理層更加重視市場。此外，這樣的核算形式還能防止傳統(tǒng)核算方法下受固定性制造費用影響，造成當期銷量雖增加但利潤反而減少的不正常狀況。

(2)變動成本法符合配比原則

配比原則是指計算出收入及獲得收入所需產生的費用配比，并通過這個配比來分析損益的一項原則。配比原則的基本內涵包括兩個方面：期間配比和因果配比。變動成本法更偏向于期間配比，變動成本法一般會將銷售收入和變動成本配比、固定成本歸為期間成本與總收入配比。這樣的計算方式符合配比原則，同時能提高管理效率，更能保證財務信息的真實性。

3.變動成本法能提供更高效的管理信息

變動成本法反映的是銷量與成本間的直接關系，銷量與成本的關系又能在企業(yè)管理中給商品定價、企業(yè)決策、評估、考評提供參考。例如：變動非生產成本的相關責任應歸屬銷售部門，因為其主要受銷售量的影響；固定非生產成本的相關責任則應歸屬管理部門，因為其主要是管理費用。這樣一來，劃分明確且合理，利于日常業(yè)績考評，同時也能提升部門的工作熱情。

4.核算更方便

傳統(tǒng)的核算方法下會分攤制造成本，而在變動成本法的核算方式下，會將這部分固定的制造費歸為當期損益。相比之下，變動成本法避免了繁復的分攤工作，節(jié)約核算成本的同時，也提高了信息的準確和及時性。

二、變動成本法在A公司中的運用

(一)A公司的簡介

A公司2003年于上海注冊成立，最初投入資本為2000萬元。G公司的經營范圍主要集中在科技技術、航空航天、網(wǎng)絡電子技術方面。目前A公司的規(guī)模較大，有員工800-1000人，公司設立有多個部門。A公司現(xiàn)有員工800-1000人,經十多年定向發(fā)展,A公司己成長為該行業(yè)的領跑者和創(chuàng)新者。

(二)變動成本法在A公司中的應用現(xiàn)狀

從A公司的財務成本信息可見，2016年公司因產品降價而出現(xiàn)負利潤。主要原因使行業(yè)競爭加劇，整個行業(yè)逐漸被市場中的新興技術所替代。進一步分析可見，由于A公司的主營業(yè)務范圍集中在科技領域，而這樣的性質使得公司對設備更新?lián)Q代得要求高，因此造成了公司固定制造成本高的現(xiàn)象。在這種情況下，完全成本法的核算不適用于公司，無法提供給有效的成本數(shù)據(jù)信息。

(三)變動成本法應用

下面我們分別用完全成本法和變動成本法計算公司兩年的數(shù)據(jù)，通過計算對比幫助公司選擇出更適合本企業(yè)的最優(yōu)核算方法，具體分析如下：

產品銷售單價為30元/件,該產品的單位變動成本為10元/件,單位變動性銷售費用為8元/件,假設每年的固定性制造費用均為3200元,固定性銷售及管理費用均為15000元。公司生產資料及銷售資料見表下表，分析A公司在2014年與2015年的營業(yè)利潤。

完全成本法下:

銷售收入=4500×30=135000(元)

銷售成本=(期初存貨成本+本期生產成本一期末存貨成本)=0+500×(10+8+3200÷5000)-500×(10+8+32000÷5000)=109800(元)

期間費用=(變動性銷售和管理費用+固定性銷售和管理費用)=15000(元)

營業(yè)利潤=(銷售收入-銷售成本-期間費用)=135000-109800-15000=10200(元)

變動成本法下：

銷售收入=4500×30=135000(元)

變動成本=(銷售成本+變動銷售成本)=4500×(10+8)=81000(元)

固定成本=(固定性制造費用+固定銷售費用)=32000+15000=47000(元)

營業(yè)利潤=(銷售收入-變動成本-固定成本)=135000-81000-4700=7000(元)

A公司2015年兩種方法下計算的營業(yè)利潤如下:

完全成本法下:

銷售收入=5000×30=150000(元)

銷售成本=(期初存貨成本+本期生產成本-期末存貨成本)=500×(10+8+32000÷5000)+4500×(10+8+32000÷4500)=125200(元)

期間費用=(變動性銷售和管理費用+固定性銷售和管理費用)=15000(元)

營業(yè)利潤=(銷售收入-銷售成本-期間費用)=150000-125200-15000=9800(元)

變動成本法下:

銷售收入=5000×30=150000(元)

變動成本=(銷售成本+變動銷售成本)=5000×(10-8)=90000(元)

固定成本=(固定性制造費用+固定銷售費用)=32000+15000=47000(元)

營業(yè)利潤=(銷售收入-變動成本-固定成本)=150000-90000-47000=13000(元)

通過以上利潤的計算分析可見：在完全成本法的核算方式下，2015年公司的產品銷量以上的營業(yè)利潤計算表顯示:在完全成本法核算下，2015年銷量增加,但利潤不增反減。由此可見，在這種成本核算下企業(yè)管理者無法找出銷售量與目標利潤間的直接關聯(lián)?？梢姡捎猛耆杀痉ê怂闾峁┑臄?shù)據(jù)信息使不準確的，進而會影響后期管理者的管理決策。

而采用變動成本法核算，利潤與銷量的增減關系就成正比了，因此管理者在今后的決策中會考慮將重點放在銷售部門，增加銷量促進利潤增長。在變動成本發(fā)下，公司的銷量與利潤成正比，當然也會存在一些問題，比如在銷量增加的同時，成本、固定的銷售非喲個是否會隨之增加等。但總體而言，變動成本法較為準確的揭示了銷售與成本間的關系，保證了會計信息的準確性。會計信息的使用者之一使企業(yè)的管理者，越來越多的管理者所需要的會計信息是能夠服務于企業(yè)管理的，事實證明在日常核算中采用變動成本法能夠滿足管理者這樣的需求，為企業(yè)管理提供有效的決策信息。因此，綜上所述對于A公司而言變動成本法是更加適合本公司的核算方法。

三、變動成本法的優(yōu)缺點

(一)變動成本法的優(yōu)點

綜上分析變動成本法的優(yōu)點如下：1.能夠更好地對進行成本、銷售量和企業(yè)利潤之間的關系進行分析，利于銷售預測。；2.利于企業(yè)做出較為準確的短期經營決策；3.避免企業(yè)盲目的擴大生產；4.利于編制合理的預算；5.能為管理者提供其需要的會計信息；6.利于企業(yè)進行更為準確的績效考評。

(二)變動成本法的缺點

變動成本法在為管理者提供更為準確信息的同時也存在以下缺點：1.不適用于企業(yè)的長期決策；2.變動成本法核算會使得期末的存貨估價有所降低，存貨屬于企業(yè)資產，資產下降其它因素不變則會使得利潤下降。因而會在某種程度上影響稅務及投資者的收益；3.變動成本法對成本的劃分中依然存在某種主觀上的分類標準，劃分還不夠精確。

四、結束語

隨著經濟的發(fā)展，市場的變更，預算、決策、控制成為企業(yè)管理中的重要一環(huán)。在這樣的需求變化下，會計工作也要求提供更多有利于管理者應用的會計信息，這其中自然也包含成本信息。變動成本在幫助企業(yè)經營決策、分析企業(yè)經營能力等方面都能發(fā)揮巨大作用。但要將變動成本法在企業(yè)日常核算管理中最優(yōu)化的應用，依然是任重道遠。這需要企業(yè)有高素質的會計人員、優(yōu)良的會計核算基礎和先進的會計核算硬件支持。相信隨著企業(yè)自身的發(fā)展和市場的需求，變動成本法一定會被越來越多的理解和使用。