宋夏明

摘 要：在經(jīng)濟全球一體化背景下，企業(yè)的內(nèi)部控制被賦予了新的使命。但現(xiàn)代企業(yè)管理制度在我國出現(xiàn)的時間并不長，大多數(shù)企業(yè)在內(nèi)控管理方面依然存在一些問題，不利于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營。本文從管理會計角度通過問卷調(diào)查分析現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題，并分析闡述內(nèi)部控制問題產(chǎn)生的原因，最后提出完善的措施和相關(guān)的建議。

關(guān)鍵詞：管理會計;內(nèi)部控制;實施與完善

一、選題背景與研究意義

社會一體化，市場競爭化壓力的加劇，良好的內(nèi)部控制推動企業(yè)管理成功。但現(xiàn)代企業(yè)管理制度在我國出現(xiàn)的時間并不長，大多數(shù)企業(yè)在內(nèi)控管理方面依然存在大量問題，企業(yè)內(nèi)控制度缺乏科學(xué)性，致使會計信息混亂，企業(yè)很難在市場中立足。因此，急需加強企業(yè)內(nèi)部管理，提高自身水平，推動我國社會經(jīng)濟建設(shè)。本文采取多種研究方法，使用COSO模型，對企業(yè)內(nèi)部控制進行研究，分析內(nèi)部控制存在的問題，并提出合理的建議。

二、國內(nèi)外研究動態(tài)

1.國外研究動態(tài)

國外歷史悠久的管理會計，解析了管理會計與內(nèi)部控制的關(guān)系。John.Wiley&Son（2004）提出董事需要把握內(nèi)部控制情況，完善獨立審計師管理制度、風(fēng)險控制管理制度、財務(wù)管理制度等，對企業(yè)管理者以及普通員工行為形成有效約束。Ean（2009）探討了在《薩班斯法案》制約下內(nèi)部控制缺陷對公司運營風(fēng)險及成本的影響，分析內(nèi)部控制存在的問題和投資者面臨的決策。Anka（2011）認為企業(yè)應(yīng)該建立符合自身內(nèi)部控制體系的企業(yè)管理方案，不能全盤照搬COSO報告，提出內(nèi)部控制評估是內(nèi)部控制體系建設(shè)的核心。Maijoor（2012）指出內(nèi)控研究應(yīng)當包括微觀、中觀和宏觀三個層面的研究。Albert（2013）將COSO發(fā)布的新內(nèi)部控制框架與舊架做了比較，認為新框架細化內(nèi)部控制框架的結(jié)構(gòu)內(nèi)容，提出了5項基本要素和17項新的內(nèi)部控制標準，適用范圍從上市企業(yè)擴大到所有組織。

2.國內(nèi)研究動態(tài)

國內(nèi)學(xué)者從管理會計對內(nèi)部控制的影響、內(nèi)部控制的完善等方面進行了研究。潘李萍（2015）從管理會計的視角，探討企業(yè)內(nèi)部控制的制度設(shè)計存在的漏洞以及實施過程存在的問題，分析管理會計和內(nèi)部控制在目標、職能和技術(shù)方法層面的緊密聯(lián)系。孫銘鴻（2016）指出管理會計項目與內(nèi)部控制制度相互促進，相互補充，加強內(nèi)控系統(tǒng)的控制與建設(shè)管理。陳瑤（2016）認為構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制體系，分析基本概念，提出企業(yè)內(nèi)部控制體系構(gòu)建的建議，為企業(yè)完善內(nèi)部控制管理提供指導(dǎo)。胡廣云（2017）指出加強企業(yè)管理會計角度的企業(yè)內(nèi)控制度實施與完善各個方面，分析企業(yè)內(nèi)控制度問題，提出具有針對性的解決意見，指導(dǎo)完善企業(yè)內(nèi)控制度。王陽（2018）闡述企業(yè)會計內(nèi)部控制一系列問題，期望制定符合企業(yè)自身發(fā)展狀況的內(nèi)部控制制度的有效實施，提高企業(yè)的核心競爭力，實現(xiàn)企業(yè)的騰飛。

國內(nèi)外的學(xué)者對管理會計內(nèi)部控制的實施與完善進行了不同角度的研究分析，由現(xiàn)狀到問題及措施，全方面思考，提出相關(guān)完善的建議。但國外現(xiàn)有的關(guān)于管理會計下內(nèi)部控制的實施與完善的研究相對來說較國內(nèi)豐富，研究的內(nèi)容相對細致，觀念成熟，理念和應(yīng)用廣泛，大多數(shù)國外制造企業(yè)已經(jīng)實施管理會計下內(nèi)部控制制度而且取得了一定的成功。相對國內(nèi)來說引進較晚，理論不成熟，也暴露相關(guān)問題，實際案例的研究過少，大多是理論的研究。因此，本文研究內(nèi)部控制的問題，從表面到內(nèi)涵，分析完善的措施，推動研究工作的進行。

三、企業(yè)管理會計下內(nèi)部控制的現(xiàn)狀調(diào)查

1.問卷調(diào)查設(shè)計

本文采用問卷調(diào)查分析的方法，從控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)督五個方面，設(shè)計20個問題進行調(diào)查。發(fā)放問卷100份，受訪者根據(jù)自己對企業(yè)內(nèi)部控制的了解按照1分到5分的標準，代表不滿意到滿意?；厥諉柧?0份，有效問卷為88份。

2.問卷調(diào)查統(tǒng)計

（1）控制環(huán)境分析

合理的組織結(jié)構(gòu)可促使企業(yè)的整體效益達到最大化。企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)構(gòu)成現(xiàn)代企業(yè)制度的中重要的組織結(jié)構(gòu)，將各個管理層的權(quán)利、責任和利益形成分權(quán)與制衡，互相監(jiān)督。企業(yè)戰(zhàn)略方面，大多數(shù)員工未清晰地認識企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，不關(guān)心企業(yè)的未來前景，在乎自己眼前的利益，間接地看出企業(yè)缺乏長期目標，未經(jīng)過專業(yè)團隊的長期規(guī)劃，企業(yè)現(xiàn)在乃至未來很長一段時間，不利于企業(yè)的發(fā)展，企業(yè)制定戰(zhàn)略要將企業(yè)整體利益與員工個人利益結(jié)合，全面看待問題。

權(quán)責不明確是大多企業(yè)的通病，管理會計的實施不僅僅是靠單個人或某個部門，需要多個部門緊密協(xié)作，分工合作。生產(chǎn)部門完成產(chǎn)品;人力資源部門規(guī)劃員工的工資績效考核;最后財務(wù)部門由信息到成本計劃再到成本控制，最后成本考核。管理會計核算內(nèi)部成本，以成本核算為基礎(chǔ)，采用適合企業(yè)發(fā)展的成本核算方法，明確各個部門職責，分工合作。實際工作中，企業(yè)的員工、部門的權(quán)責抽象化，并未明確，導(dǎo)致每個部門只是做自己認為的本職工作，分不清部門權(quán)責界限，長此下去影響企業(yè)持續(xù)發(fā)展。企業(yè)控制環(huán)境問卷評分情況如表1所示。

（2）風(fēng)險評估分析

企業(yè)發(fā)展過程中會有風(fēng)險的存在，高收益高風(fēng)險的發(fā)生也合理，企業(yè)面臨日新月異的市場需求，從管理會計角度及時預(yù)測風(fēng)險，科學(xué)評估風(fēng)險。從評分看大多數(shù)人缺乏判斷風(fēng)險的能力和行之有效的預(yù)防風(fēng)險的辦法，相當多的人抵抗風(fēng)險能力薄弱，風(fēng)險評估的培訓(xùn)指導(dǎo)不專業(yè)?？傮w而言，重視員工應(yīng)對風(fēng)險能力的培養(yǎng)，在突發(fā)緊急狀況時，能臨危不懼，做到井然有序，使企業(yè)的損失降到最低，提高企業(yè)整體風(fēng)險應(yīng)對水平。企業(yè)風(fēng)險評估問卷評分情況如表2所示。

（3）控制活動分析

問卷調(diào)查分析控制活動的良好操作對企業(yè)的發(fā)展起著舉足輕重的作用，管理會計主要職能是編制全面預(yù)算。預(yù)算作為企業(yè)正常生產(chǎn)活動的總體規(guī)劃和約束，認可度不高，審核機制的合理性有待改進，管理層不按標準執(zhí)行，審批不負責任，員工執(zhí)行力差，未按照預(yù)算計劃指導(dǎo)企業(yè)的支出活動，不專業(yè)的財務(wù)預(yù)算帶來實際與計劃相差過大，引發(fā)資源浪費。不相容職權(quán)問題明顯，一人多崗位，甚至是不相容崗位，無視財務(wù)相關(guān)的規(guī)定，帶來監(jiān)守自盜的行為。企業(yè)控制活動問卷評分情況如表3所示。

（4）信息與溝通分析

信息與溝通影響企業(yè)的各個方面，信息傳遞的有效性影響企業(yè)管理，及時準確給管理層提交信息，管理層能在有效的時間和理論基礎(chǔ)上做出正確的判斷和決策。評分反映企業(yè)在信息保護和工作相關(guān)問題反饋較樂觀，內(nèi)部信息保護很好，關(guān)注的響應(yīng)和信息溝通到位，得到認可肯定。隨著現(xiàn)如今信息化的大范圍應(yīng)用，會計信息的有效控制以及信息溝通中自上而下和自下而上的信息溝通系統(tǒng)的安全、可靠、全面提出更高的要求，有待進一步的完善。企業(yè)信息與溝通問卷評分情況如表4所示。

（5）監(jiān)督活動分析

從評分看，監(jiān)督環(huán)節(jié)評分不錯，日常的生產(chǎn)監(jiān)督到位，內(nèi)部審計機制仍存在問題，大多數(shù)企業(yè)是形式主義，具體的制度未應(yīng)用到企業(yè)管理。高風(fēng)險決策監(jiān)督的問題評分低，反映了企業(yè)的重要決策，只是少數(shù)大股東的決議，未達到民主，影響小股東的利益，不利于小股東。激勵約束機制評分居中，有待完善。由事前規(guī)劃、事中控制、事后激勵與約束構(gòu)成管理會計活動三方面，一般企業(yè)激勵約束機制由管理中主觀因素決定。由此可知，管理者的激勵未落實到位，削減員工工作積極性，自我約束能力差，最終影響企業(yè)工作效率。企業(yè)在內(nèi)部控制中缺乏科學(xué)的考核制度，無法發(fā)揮內(nèi)控制度作用，增加企業(yè)實現(xiàn)突破的難度。另一方面管理者忽視事后控制，未能意識到激勵與約束機制在企業(yè)管理中的重要作用。企業(yè)監(jiān)督方面問卷評分情況如表5所示。

3.問卷調(diào)查結(jié)果分析

問卷調(diào)查結(jié)果得出存在以下的問題：

（1）權(quán)力與責任不明確

眾多企業(yè)中，權(quán)利和責任不明確的情況日趨嚴重，對于工作可做可不做，可負責可推責。組織結(jié)構(gòu)不合理，部門權(quán)責界限不清，合作性差，面對問題，各部門相互推卸責任，甚至不相容的崗位由一人擔任，帶來腐敗的發(fā)生，影響企業(yè)的經(jīng)濟效益，持續(xù)性出現(xiàn)，導(dǎo)致企業(yè)的倒閉。

（2）企業(yè)內(nèi)控制度不完整

受資金有限和人手緊張的制約，內(nèi)部控制體系不健全，沒有成為一種科學(xué)合理的管理規(guī)則，即缺少完整的企業(yè)內(nèi)部控制體系。企業(yè)的管理還處于原始階段，意味著完善的科學(xué)的管理體制和發(fā)展目標，未深入企業(yè)內(nèi)部管理中。很多企業(yè)都并沒有意識到健全內(nèi)控制度的重要性和價值，即使建立了內(nèi)控制度也是表面形式，不利于企業(yè)的長久性發(fā)展。

（3）企業(yè)法人制度不完善

受傳統(tǒng)企業(yè)管理模式和計劃經(jīng)濟的影響，我國企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)不完善，導(dǎo)致管理和會計項目的實施不明確，管理制度雜亂，管理系統(tǒng)運行受阻。甚至有的企業(yè)法人利用自己的職權(quán)，傷害其他股東的利益，未形成有一套有效制度約束企業(yè)法人代表的行為。另外，企業(yè)內(nèi)部沒有設(shè)立財務(wù)會計審計系統(tǒng)，缺乏合理的監(jiān)管部門和組織，內(nèi)部的審計機構(gòu)也形同虛設(shè)，不能對企業(yè)的董事會負責。

（4）信息與溝通不規(guī)范

日常核算與分析企業(yè)管理活動，及時準確地提交信息幫助管理層做出正確的決策，企業(yè)中各個部門及各個崗位之間信息傳遞隨意，缺乏溝通，自上而下和自下而上的信息傳遞的不規(guī)范影響各個方面或各個部門的決策。另外傳播途徑單一，信息溝通的安全性問題引發(fā)會計信息溝通的可靠準確傳遞，傳播效率低。

（5）風(fēng)險控制不到位

日新月異的市場變化，企業(yè)風(fēng)險隨時發(fā)生，企業(yè)難以及時準確地預(yù)測判斷分析，缺乏行之有效的風(fēng)險控制措施，員工風(fēng)險意識薄弱，面對突發(fā)風(fēng)險，分析控制風(fēng)險能力有待加強，風(fēng)險控制未到位，給企業(yè)帶來一定的損失，增加企業(yè)的成本。

四、基于管理會計角度完善企業(yè)內(nèi)部控制的對策

1.完善企業(yè)控制環(huán)境

建立權(quán)責清晰、明確的分工架構(gòu)體系。其一，部門及崗位職責定位準確。認真梳理職責，安排各個崗位，明確員工自己的本職工作。其二，多個部門合作的工作，明確參加的部門及各自的工作，對各自的工作安排實行信息化的管理。最后，建立責任追究機制，樹立責任意識。改善內(nèi)部組織機構(gòu)，提高企業(yè)的內(nèi)部控制能力，聘用專業(yè)人士，明確法人治理機構(gòu)的人員需要，健全公平合理的法人治理。

2.強化風(fēng)險管理的應(yīng)用

建立風(fēng)險委員會。組織相關(guān)專家組成風(fēng)險委員會，加入部分基層員工，了解基層員工操作中的實際問題，分析企業(yè)的實際情況，研判和預(yù)測未來發(fā)生的風(fēng)險，制定相應(yīng)的政策措施，減少風(fēng)險損失。建立風(fēng)險識別機制，注重企業(yè)面臨的宏觀經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)政策、投資融資環(huán)境、當前的企業(yè)競爭以及企業(yè)的信用狀況。請專業(yè)的風(fēng)險管理機構(gòu)識別不同風(fēng)險，評估風(fēng)險級別，指導(dǎo)具體業(yè)務(wù)操作。建立財務(wù)風(fēng)險評估體制，評估風(fēng)險的大小，結(jié)合企業(yè)實際情況和經(jīng)營狀況，分析企業(yè)的具體風(fēng)險，做出風(fēng)險決策，減少個體經(jīng)驗的主觀判斷，強化全員風(fēng)險意識。

3.規(guī)范各項控制活動

分離不相容職務(wù)。管理會計參與日常的經(jīng)營管理，組成各部門日常經(jīng)營的各個崗位，不相容崗位影響管理會計下內(nèi)部控制日常活動的進行，分離不相容的崗位落實到企業(yè)有關(guān)部門，規(guī)范控制崗位，保證財產(chǎn)的安全，防止腐敗的發(fā)生。

加強企業(yè)的預(yù)算管理，認真對待企業(yè)各個類型的支出，細化各個部門的指標，防止財產(chǎn)浪費。按照為企業(yè)省錢的原則，保護產(chǎn)品質(zhì)量，根據(jù)企業(yè)的實際情況，尋求有效的平衡點，為企業(yè)編制全面有效的預(yù)算。

4.有效控制會計信息

建立信息內(nèi)部溝通機制。根據(jù)各部門、各單位信息的重要程度，采取適當?shù)姆椒▊鬟f或共享信息，權(quán)限控制會計信息系統(tǒng)的輸入、輸出的安全性，杜絕越權(quán)和隨意修改。運用各種溝通渠道使員工充分了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，加強企業(yè)管理層與員工溝通。完善信息收集機制，建立及時有效的反饋機制平臺，及時發(fā)布企業(yè)的工作信息，調(diào)動員工對自己崗位經(jīng)營狀況給予意見，有效匯總分析。嚴格規(guī)范會計信息，認真記錄與核實信息，對每個會計信息的完整性和準確性仔細審核，確保信息的真實性。

5.完善監(jiān)督管理機制

完善激勵約束機制。明確考核標準，改變原有傳統(tǒng)的管理思維，人情化管理向制度化管理轉(zhuǎn)變，貫徹執(zhí)行企業(yè)的內(nèi)部管理制度考核制度。技術(shù)人才的公平選拔，建立起淘汰機制和薪酬激勵機制，例如采用競聘、外派、下崗培訓(xùn)等多種競爭和淘汰機制，促使優(yōu)秀人才的流入。

建立相對獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)。實施內(nèi)部控制，審計監(jiān)督機構(gòu)必不可少。強化內(nèi)部審計的重視度和獨立性，認識到內(nèi)部監(jiān)督和評價對內(nèi)部控制體系的重要作用。首先根據(jù)企業(yè)實際運營情況，按照規(guī)章制度，全方位審查監(jiān)督企業(yè)運營，建立全套的內(nèi)部審計機構(gòu)。然后，審查范圍涵蓋企業(yè)經(jīng)濟各個范圍，全方位看待企業(yè)的管理活動內(nèi)部控制。最后，簽約會計師事務(wù)所，獨立參與企業(yè)內(nèi)部審計業(yè)務(wù)，保持一定的客觀，促使管理會計下內(nèi)部控制體系的完善。

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