葉陳剛 吳永民 張琦/對外經(jīng)濟貿(mào)易大學國際商學院

一、當前審計治理體制現(xiàn)狀及其缺陷

審計治理體制隸屬于國家行政運行系統(tǒng)，是協(xié)調(diào)國家經(jīng)濟安全運行的重要免疫子系統(tǒng)。依照中央及各級行政區(qū)劃之間的機構(gòu)配置情況及權(quán)力劃分標準，規(guī)范審計機關(guān)在其職責職能范圍內(nèi)行使權(quán)力。立足我國實情，有關(guān)審計治理體制的完善并非一步到位，首先以憲法為依托，針對國家審計工作的實情與發(fā)展需要，給出基本框架；其次基于審計法和相關(guān)條例的內(nèi)容要求，作進一步調(diào)整和優(yōu)化。

（一）我國審計治理體制的現(xiàn)狀

1.層層相扣的機構(gòu)設置。我國審計機關(guān)主要包含兩種組織方式，即中央審計機關(guān)與地方審計機關(guān)。中央審計機關(guān)由國務院總理直接管轄，即我國最高審計機關(guān)——審計署，統(tǒng)籌管理全國的審計工作任務；另外在各省市、自治州、直轄市等人民政府部門成立了地方審計機關(guān)，主要擔任當?shù)貙徲嫻ぷ鞯墓芾砺毮堋?/p>

2.典型的雙重領(lǐng)導管理體制。審計機關(guān)的管理體制建設及職能范圍都必須遵循《憲法》的規(guī)定。各審計機關(guān)由國務院直接管理，在法律規(guī)定范圍內(nèi)獨立開展審計監(jiān)督工作。在我國特殊國情背景下，當前設計執(zhí)行的審計治理體制具有典型的雙重管理特性。也就是對于地方審計機關(guān)來說，既要接受本級人民政府的領(lǐng)導，也要接受上一級審計機關(guān)的監(jiān)督。

3.規(guī)范有序的人事任免辦法。審計人員作為開展審計工作的主體，其專業(yè)水平、能力素質(zhì)與職業(yè)道德對審計工作質(zhì)量有直接影響。我國為了確保審計工作的順利開展，規(guī)避各種主、客觀因素的干擾，有關(guān)審計工作的人事任免，執(zhí)行非常規(guī)范有序的制度與方法，尤其負責人作為審計隊伍的“領(lǐng)頭羊”，更是執(zhí)行嚴格的任免程序。

4.完善可行的審計派出制度。當前我國采用審計特派員制度與派出局制度兩種審計派出形式。多年以來，我國隨著國情的推進，審計派出制度作出諸多調(diào)整與改變。最初的審計特派制度起始于1986年，直到1995 年才通過《審計法》明確了審計特派員制度在法律層面的重要地位；1998年，我國審計署駐部審計局正式改名為審計署派出局，并由審計署直接管轄，從過去雙重領(lǐng)導模式逐步過渡為全新的垂直管理模式。實際上，審計署的變革并不僅僅是簡單的改變名稱，更是基于我國實際國情以及審計監(jiān)督體制的發(fā)展需要，推動運行體制的變化，從此審計署派出局制度正式發(fā)揮作用并沿用至今。

（二）現(xiàn)行審計治理體制的缺陷

1.雙重領(lǐng)導的特殊管理機制，弱化了審計的獨立性。我國審計管理機制長期以來采取行政型雙重領(lǐng)導審計治理體制。各地方審計機構(gòu)在法律規(guī)定的職能范圍內(nèi)開展各項工作，同時接受本級人民政府和上一級審計機關(guān)的監(jiān)管。熊力和程瑩認為，基于這一體制特征，各地審計機關(guān)無論是人、事還是財、物，都由當?shù)厝嗣裾珯?quán)管理［1，2］，也就是說地方級審計機構(gòu)必然受到當?shù)卣母深A和約束，二者不可分割的利害關(guān)系決定了地方審計機構(gòu)根本不能實現(xiàn)真正的獨立運行，由于審計獨立性受到利害關(guān)系的影響而被削弱，審計結(jié)果的及時性、客觀性與全面性也將受到影響，制約各地審計監(jiān)督的質(zhì)量水平。

2.審計人才隊伍建設落后，難以適應新的審計實施環(huán)境。審計隊伍的能力水平直接影響了審計工作的效果，但是當前我國審計機關(guān)人才隊伍的建設明顯落后，存在的諸多問題，嚴重影響審計工作的效果。第一，現(xiàn)有審計工作人員隊伍的年齡普遍偏大，思想保守陳舊，跟不上新形勢下審計工作的發(fā)展需要；并且各地方審計人員的任免權(quán)往往掌握在當?shù)卣种校?］，經(jīng)常出現(xiàn)審計人員上崗把關(guān)不嚴、專業(yè)能力匱乏、職業(yè)素養(yǎng)低下等現(xiàn)象，影響審計工作的成效；第二，審計隊伍的能力結(jié)構(gòu)偏差較大［4］，大多審計人員只懂本專業(yè)的知識，缺乏有關(guān)財務、計算機以及法律等方面的相關(guān)知識儲備，難以滿足當下復雜的審計工作環(huán)境需求；第三，中央審計與地方審計的資源分配偏差較大［5］，中央審計業(yè)務復雜且繁重，但是人力有限，工作效率不高；相比而言，地方審計工作的任務少、操作簡單，經(jīng)常出現(xiàn)人員閑置的情況。

3.“屢審屢犯”怪圈下缺乏有效的審計整改。當前我國大多制度體系只局限于審計監(jiān)督工作本身，對于審計后的整改執(zhí)行情況，缺乏切實有效的管理規(guī)范，所以個別審計機關(guān)出現(xiàn)了“重審計，輕整改”的現(xiàn)象，由于審計問責落實不到位，“屢審屢犯”不在少數(shù)。實際上，這也與審計部門的職能規(guī)定有直接關(guān)系，按照相關(guān)法律規(guī)定，審計部門的主要工作職能側(cè)重于“審”，但是針對審計結(jié)果卻沒有實際的行政處分權(quán)力，想要將審計整改落實到位，必須有審計部門與相關(guān)權(quán)力監(jiān)督主體的共同配合，各部門之間如何配合、如何銜接，這也成為實際工作中的一大難題。許百軍等發(fā)現(xiàn)缺乏審計整改制約了后續(xù)審計質(zhì)量的提升［6］，葉陳云和葉陳剛進一步發(fā)現(xiàn)審計整改機制不暢，也難以與紀檢監(jiān)察形成監(jiān)督合力［7］。

4.以監(jiān)督為單一導向的審計職能。受到傳統(tǒng)審計工作的陳舊觀念影響，“就審計而審計”、“就問題而論問題”的現(xiàn)象不在少數(shù)，這就造成“審計多、總結(jié)少”的尷尬局面，沒有落實整改的審計結(jié)果只能停留于形式主義。隨著時代的發(fā)展與進步，完善的國家治理體系建設離不開科學有效的審計監(jiān)督手段，只有切實發(fā)揮審計的職能作用，才能成為國民經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的根本保障，時代的發(fā)展對審計工作提出了新要求，如果還停留在以監(jiān)督為單一導向的職能范圍而缺乏服務意識，必將成為經(jīng)濟建設發(fā)展的一大阻礙。

綜上所述，雖然我國審計署與各地方審計機構(gòu)取得了較大的成就，但是由政府審計、注冊會計師審計與內(nèi)部審計組成的國家審計體制依然存在獨立性缺失的現(xiàn)實問題，這極易給腐敗行為留下可乘之機。想要保證審計結(jié)果的科學性、客觀性、真實性，保持獨立性是必要條件，顯然我國當前采用的分散式的審計制度，根本無法保證獨立審計，囿于腐敗風險控制觀念弱化、行政權(quán)力不斷擴張，再加上缺乏完善的審計管理制度、缺乏復合型的審計人才，我國行政導向的國家審計制度本應超然獨立行使的審計監(jiān)督權(quán)力卻受制于不斷膨脹的各級行政權(quán)力，名曰國家審計署實為國務院的大內(nèi)部審計，相當于“自己審自己”［8］。審計機關(guān)在各級政府面前對行政腐敗的查處雖有所作為，但行政導向國家審計制度的腐敗預防、發(fā)現(xiàn)與懲治功能未得到充分發(fā)揮，無法有效抑制日益嚴重的貪污和腐敗。由于我國的國家財政缺乏有效預算，事前審計監(jiān)督的空白，造成財政預算寬松，而迫于行政業(yè)績的壓力以及年底完成預算的緊迫性，很多行政部門及事業(yè)單位會出現(xiàn)年底突擊花錢的特殊現(xiàn)象，甚至個別單位做假賬，最終導致公共資金和納稅人稅費的嚴重浪費，加劇大面積行政腐敗程度。

二、新時代中國特色社會主義審計治理體制的環(huán)境分析

新時代中國特色社會義審計治理體制的環(huán)境主要分為四個部分，分別是社會政治環(huán)境、社會經(jīng)濟環(huán)境、社會法制環(huán)境和信息技術(shù)環(huán)境，如圖1所示。

（一）社會政治環(huán)境

習近平總書記在黨的十九大報告中，首次將“新時期中國特色社會主義思想”寫入黨章，開啟了新時代中國特色社會主義的新篇章。緊跟中國共產(chǎn)黨的領(lǐng)導步伐，這是當代中國特色社會主義的根本出發(fā)點。在黨的建設與發(fā)展中，政治建設永遠是重中之重，這也預示著“人民日益增長的美好生活需求與不均衡、不充分的發(fā)展之間的矛盾”是當前社會發(fā)展面臨的最主要矛盾，也是最迫切需要解決的現(xiàn)實問題，這些都為新時代的審計工作的政治建設提出更多的改革需求。對于各級審計機關(guān)來說，要緊跟黨的領(lǐng)導步伐，一旦發(fā)現(xiàn)效益低下、質(zhì)量欠佳的苗頭，必須引起高度重視。基于十九大有關(guān)“加快生態(tài)文明體制改革”的倡導，下一步的審計工作重點要延伸至資源環(huán)境領(lǐng)域，充分發(fā)揮審計管理在自然資源資產(chǎn)管理與生態(tài)環(huán)境保護方面的重大責任。

2018年3月，中共中央委員會正式通過《深化黨和國家機構(gòu)改革方案》，為了確保審計工作的獨立性以及審計結(jié)果的全面性，專門成立中央審計委員會，并設在審計署辦公，也更便于處理與審計監(jiān)督有關(guān)的一切工作，通過完善高效權(quán)威、全面覆蓋的審計監(jiān)督體系，有力推進審計監(jiān)督相關(guān)工作的向前發(fā)展。

以黨和國家就監(jiān)督體系的全新部署要求為出發(fā)點，遵循“從嚴治黨”的要求，更好地發(fā)揮黨和國家監(jiān)督體系的積極作用，強化日常工作對領(lǐng)導干部的監(jiān)督管理。同時各級審計機關(guān)要認真執(zhí)行中央審計委員會布置的各項任務，接受上一級審計機關(guān)的監(jiān)管，為推動審計治理體制改革貢獻力量，讓審計更好地為黨和人民服務。

十九大報告對于審計工作最大的推動在于從黨和國家層面完善監(jiān)督體系，就此成立中央審計委員會，確?！凹薪y(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效”的審計監(jiān)督體系要求落實到位。楊肅昌認為通過發(fā)揮中央審計委員會的職能作用，有利于推動審計治理體制改革的落實，建立健全黨和國家的監(jiān)督體系［9］。葉陳剛認為研究審計治理體制改革的有效性，不能脫離中央審計委員會的監(jiān)督，發(fā)揮中央審計委員會在全國審計工作中的統(tǒng)籌管理職能非常必要，只有“上下一盤棋”，才能達到預期的審計監(jiān)督效果［10］。

（二）社會經(jīng)濟環(huán)境

當前，我國經(jīng)濟高速發(fā)展，已從過去“重速度”邁向“重質(zhì)量”的新時代。2018年1月，北京召開全國審計工作會議，圍繞以脫貧攻堅戰(zhàn)為代表的“三大攻堅戰(zhàn)”，部署下一階段的審計工作要點。會議中提到，審計工作必須做到專業(yè)水平高、反應迅速、觸角廣泛，及時發(fā)現(xiàn)并化解潛在風險，同時繼續(xù)發(fā)揮扶貧審計的職能作用，在國家貧困地區(qū)全面覆蓋審計職能，堅決執(zhí)行“追責問責”制度。在當前全新的經(jīng)濟環(huán)境指導下，我國審計工作也面臨新思想、新任務，制定新方法和新制度勢在必行。以國家重大經(jīng)濟政策角度為切入點，針對審計工作要全面落實審計問責制度，確保跟蹤審計任務落實到位。

黨的十九大報告制定了創(chuàng)建“美麗中國”的目標要求，樹立全新的生態(tài)文明觀，將經(jīng)濟建設與生態(tài)建設有機融合，二者相互協(xié)調(diào)、互為促進。與此同時，黨的十九大報告再次肯定了十八大關(guān)于“節(jié)約優(yōu)先，保護優(yōu)先，自然恢復為主”的生態(tài)方針，這一方針不僅指導了生態(tài)文明建設的發(fā)展方向，更為貫徹執(zhí)行“五位一體”的總體布局提供有力依據(jù)。

經(jīng)濟發(fā)展的目標也就是審計工作的目標，因此“領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計”成為生態(tài)建設中不可或缺的環(huán)節(jié)，其根本目的就是促進生態(tài)環(huán)境安全發(fā)展。針對自然資源資產(chǎn)節(jié)能環(huán)保工作的相關(guān)資金運行情況開展審計監(jiān)督，全面落實綠色低碳項目目標。另外對于審計人員來說，也要基于生態(tài)環(huán)境安全的發(fā)展需要，樹立績效觀念，全面執(zhí)行生態(tài)文明績效評價考核制度及責任追究制度，提高生態(tài)審計機制的運行效益，從審計視角推動經(jīng)濟效益、社會效益與環(huán)境效益的和諧統(tǒng)一發(fā)展。

圖1 審計治理體制的環(huán)境分析圖

（三）社會法制環(huán)境

中國特色社會主義建設隨著時間的推進，面對新形勢提出了新觀念、新方向，由此我國社會主義法治建設也正步入新時代。2018年2月，圍繞“依法治國”為主題，中共中央政治局組織了集體學習活動，習近平總書記提出要進一步“實現(xiàn)中華民族偉大復興的中國夢、推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”，而只有堅持“依法治國”，才能符合新時代的發(fā)展需求、才能全面推進中國特色社會主義建設。

審計監(jiān)督作為國家監(jiān)督體系的重要組成部分，因此在推進依法治國過程中應同時推進依法審計。2018年1月，審計長胡澤君公布了新修訂的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，以此作為落實黨中央國務院關(guān)于加強依法審計工作的一項舉措，充分體現(xiàn)了依法審計是審計工作的“生命線”。

依法審計作為依法治國的重要組成部分，想要保障我國各項審計工作的有序開展，自然要從全局視角為切入點，建立健全相關(guān)法律法規(guī)條款，客觀認知現(xiàn)有機制的缺陷與不足，有針對性地提出整改建議，確保各項規(guī)范措施落實到位，推動審計的科學性、獨立性與全面性發(fā)展。與此同時，王素梅認為規(guī)范的審計工作還要做到黨政同責同審，加大問責力度［11］。審計監(jiān)督體系要有效監(jiān)督權(quán)力機制的運行狀況，積極與司法機關(guān)、監(jiān)察委等加強配合，及時發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)的苗頭并采取應對措施；針對審計結(jié)果做好后續(xù)跟蹤管理，確保各項整改措施落實到位，真正發(fā)揮審計的有效作用；建立審計整改的長效機制，針對審計中提出的問題制定整改措施并完善相關(guān)報告，確保既要有“審計結(jié)果”也要有“整改效果”。

（四）信息技術(shù)環(huán)境

隨著“互聯(lián)網(wǎng)＋”時代的到來，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)與信息化手段在審計工作中發(fā)揮了積極的推動作用。在我國2018 年召開的全國審計工作會議上，提出審計工作要“扎實開展大數(shù)據(jù)審計”；與此同時，“人工智能”一詞屢次在政府工作報告上亮相，這些都是我國信息技術(shù)不斷更新?lián)Q代的成果，中國進入大數(shù)據(jù)、人工智能的新時代，人工智能已成為國家戰(zhàn)略發(fā)展的重要工具手段，審計信息化也將成為必然發(fā)展趨勢。

為了加快審計信息化的發(fā)展速度，要求各級審計機關(guān)積極配合、堅決執(zhí)行，支持構(gòu)建審計信息化的大環(huán)境，主動利用云計算、大數(shù)據(jù)等先進技術(shù)開展工作，擴大信息技術(shù)手段的覆蓋面，為提高審計效率和審計質(zhì)量保駕護航。各單位應加大整改力度，從傳統(tǒng)的人工審計逐步過渡到數(shù)字化審計，推進“金審三期”工程建設，讓大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計分析工作中發(fā)揮應有作用，助力審計工作更上一級臺階。

與此同時，生態(tài)文明建設領(lǐng)域同樣要強化審計信息發(fā)展，審計機關(guān)要主動協(xié)調(diào)生態(tài)環(huán)境保護的相關(guān)部門，更新傳統(tǒng)審計觀念，主動應用以大數(shù)據(jù)為代表的信息技術(shù)手段，全面收集和整理自然資源資產(chǎn)狀況、生態(tài)環(huán)境領(lǐng)域等相關(guān)業(yè)務數(shù)據(jù)，提高數(shù)據(jù)深入挖掘與全面分析能力，借助數(shù)據(jù)共享平臺提升部門工作效率，更好地發(fā)揮審計信息化的作用，從審計視角為推動“美麗中國”建設貢獻力量。

三、新時代中國特色社會主義審計治理體制的功能定位

黨的十九大報告指出，“必須堅持和完善中國特色社會主義制度，不斷推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，堅決破除一切不合時宜的思想觀念和體制機制弊端，突破利益固化的藩籬，吸收人類文明有益成果，構(gòu)建系統(tǒng)完備、科學規(guī)范、運行有效的制度體系”?；诖?，新形勢下打造具有中國特色社會主義的審計治理體制，除了促進國有資產(chǎn)保值增值以外，更重要的是推動責任政府、法治政府、服務型政府的全面建設。在我國獨具特色的社會主義制度引領(lǐng)下，打造全新的審計治理體制，自然也要追求“公平和效率的統(tǒng)一”，以此凸顯中國特色社會主義制度的優(yōu)越性。

（一）促進市場競爭公平性與價格機制效率性的統(tǒng)一

依照我國現(xiàn)有的生產(chǎn)力水平為出發(fā)點，應在保持生產(chǎn)資料公有制的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)多種所有制的協(xié)調(diào)發(fā)展，這也就預示著只有保證市場多樣主體的公平競爭，才能促進市場經(jīng)濟與社會主義的完美契合。建立以公平、公正為核心的產(chǎn)權(quán)保護制度勢在必行。然而從當前市場經(jīng)濟運行的實際情況來看，非公有制經(jīng)濟的市場主體在運行中舉步維艱，無論是市場準入、定價選擇還是交易范圍，都受到諸多政策的影響與制約。為了解決這一現(xiàn)實問題，保證“公平競爭”體系切實發(fā)揮作用，國務院出臺了“實施公平競爭審查制度”的政策，納入公平競爭審查范圍的政策主要包括：“市場準入、產(chǎn)業(yè)發(fā)展、招商引資、招標投標、政府采購、經(jīng)營行為規(guī)范、資質(zhì)標準等”。

由于政府審計的必要性和全面性，必須發(fā)揮其獨立性與專業(yè)性的特征，強化政府審計的監(jiān)督能力，同時針對各級地方政府、部門機構(gòu)等，持續(xù)跟蹤落實公平競爭政策的情況，客觀分析政策執(zhí)行過程中存在的問題與不足，剖析原因，找出政策執(zhí)行出現(xiàn)偏差的關(guān)鍵要素，優(yōu)化調(diào)整政策執(zhí)行方案。有了政府的有力監(jiān)督，才能真正從根源杜絕各地行政權(quán)力給公平競爭政策帶來的負面影響，實現(xiàn)市場競爭公平性才能指日可待。

（二）促進初次分配公平性與國有企業(yè)效率性的統(tǒng)一

推動國有企業(yè)的初次分配公平性，應確保一切參與創(chuàng)造財富的勞動力都保持效率性。在具體實踐中，我國國有企業(yè)在宏觀調(diào)控中發(fā)揮了無可取代的作用，有效推動穩(wěn)定就業(yè)，這也是實現(xiàn)社會發(fā)展的必要條件。但是吳秋生和郭檬楠發(fā)現(xiàn)國有企業(yè)本身有其特殊性，所以適應新時代的發(fā)展還需要外部監(jiān)督的指導下作出一定的改變與調(diào)整，才能實現(xiàn)做大做強的持續(xù)發(fā)展目標［12］。在市場經(jīng)濟運行大環(huán)境中，日趨激烈的競爭給國有企業(yè)的經(jīng)營運行帶來極大壓力，只有將國有資本的所有者與經(jīng)營者分離開來，明確劃分各部門的職責，才能提升國有企業(yè)的整體競爭力，更好地適應市場經(jīng)濟發(fā)展趨勢。國有企業(yè)的經(jīng)營者必須具備充足的工作經(jīng)驗，能夠妥善協(xié)調(diào)內(nèi)部生產(chǎn)勞動各環(huán)節(jié)工作的有序開展，但是國有企業(yè)長期以來受到機會主義行為影響，再加上信息不對稱的現(xiàn)實情況，必然對生產(chǎn)勞動效率有所影響。雖然一些企業(yè)在初次分配財富時，能夠基本保證公平公正，但是企業(yè)可能仍然處于低效率的運行水平，而沒有實現(xiàn)長效化的財富增長目標。

為了合理管控代理成本，應盡快實現(xiàn)國有企業(yè)內(nèi)部審計、政府審計與社會審計三者協(xié)調(diào)統(tǒng)一，發(fā)揮合力作用。國有企業(yè)處于當今激烈的市場競爭環(huán)境，無論是貨幣資本的流通、生產(chǎn)成本的控制還是資產(chǎn)與負債管理，都離不開審計監(jiān)督，獨立且有效地開展審計工作，對實現(xiàn)國有資產(chǎn)的規(guī)范化使用、提高經(jīng)營效率均有積極意義。全面落實“深化國有企業(yè)和國有資本審計監(jiān)督，要圍繞國有企業(yè)、國有資本、境外投資以及企業(yè)領(lǐng)導人履行經(jīng)濟責任情況，做到應審盡審、有審必嚴”，這對于國有企業(yè)的經(jīng)營者來說也是強有力的約束。

（三）促進再次分配公平性與經(jīng)濟運行效率性的統(tǒng)一

公共政策能否執(zhí)行到位、能否發(fā)揮預期效果，除了與政策本身的科學性、可行性有關(guān)以外，更受到地方政府等執(zhí)行單位對其責任態(tài)度、政策解讀等多方面因素的影響。當前，我國中央政府為了合理調(diào)控國民收入分配水平，確保勞動供給的公平性和穩(wěn)定性，出臺一系列社會保障型公共政策，如精準扶貧政策、大學生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)政策等，然而從2017年國家審計署公開的審計報告結(jié)果來看，各地方政府在實際執(zhí)行政策時存在很多偏差，執(zhí)行不力現(xiàn)象嚴重。如違規(guī)使用資金、資金閑置等，這些都違背了制定政策的初衷。

以維護公共利益角度為出發(fā)點，無論是地方政府治理還是經(jīng)濟全面發(fā)展，都離不開政府審計的約束作用。為了確保信息對稱，政府審計應客觀評估各地方政府的公共政策執(zhí)行情況，包括資源投入力度、資源合理分配情況、項目進展情況、內(nèi)部控制水平等，綜合分析政策執(zhí)行帶來的經(jīng)濟效益、社會效益與生態(tài)效益。另外，對于公共權(quán)力監(jiān)督部門來說，審計結(jié)果也是開展各項工作的重要依據(jù)，科學審計對強化公共權(quán)力監(jiān)督的效果起到強有力的推動作用，有利于實現(xiàn)社會財富再分配的公平性與公正性。

四、新時代中國特色社會主義審計治理體制的改革建議

（一）審計治理體制改革的總體思路

在中國特色社會主義的新時代，所處的政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境乃至信息技術(shù)環(huán)境都發(fā)生了翻天覆地的變化，審計工作也迎來了全新發(fā)展契機。在這一大背景下，原有的審計治理體制已然滯后，制定全新的審計治理體制，突破制度體系的制約，已成為當下迫切需要解決的問題。對此，中央開始全面執(zhí)行審計治理體制改革，先從組建中央審計委員會著手，從上至下地落實體制改革措施，目的就是全力確保審計監(jiān)督權(quán)的獨立性和有效性，從制度層面保障黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計監(jiān)督體系。

近年來，我國審計治理體制隨著時代的發(fā)展需要而不斷調(diào)整、逐步完善，學術(shù)界也針對審計治理體制的改革問題作出了一系列的探索研究。有人主張由人大直接領(lǐng)導管理審計機關(guān)，將審計職能脫離政府之外［13］；有人主張構(gòu)建全新的國家審計體制，并由省級直轄管理［14］；有人主張從現(xiàn)有的雙重領(lǐng)導體制轉(zhuǎn)變成垂直領(lǐng)導體制，由審計署直接監(jiān)督管理一切審計業(yè)務及行政職能［15］；有人主張加快“雙軌制”改革力度，在人大與政府兩個層面建立不同職責的審計組織［5］；也有人主張執(zhí)行獨立型的國家審計體制［1］。不同的主張表達了不同的發(fā)展思路，這些也成為我國推進審計治理體制改革的重要參考依據(jù)。

結(jié)合當前審計治理體制的不足，為了更好地適應新時代的審計新環(huán)境，本文認為我國應在保留現(xiàn)有行政型審計治理體制優(yōu)勢的基礎(chǔ)上，實施新的改革策略，即成立地方各級審計委員會，加強黨的領(lǐng)導；地方各級審計機關(guān)還應劃歸各級人大監(jiān)督，推動審計監(jiān)督全覆蓋；改強審計隊伍能力，形成審計資源整合；改善審計問責機制，落實審計意見處理；改全審計職能導向，發(fā)揮審計免疫功能；改精審計技術(shù)方法，更新審計工作模式。

（二）審計治理體制改革的具體路徑

1.成立地方各級審計委員會，加強黨的領(lǐng)導。各級審計機關(guān)的項目運行要在黨的領(lǐng)導與指揮下，遵照國家相關(guān)法律法規(guī)，以為人民服務為出發(fā)點，發(fā)揮審計的職能作用。從國家機構(gòu)的設置來看，在改革實踐中組建中央審計委員會，目的就是統(tǒng)籌兼顧各級審計機關(guān)，更好地發(fā)揮黨對國家審計工作的調(diào)控與監(jiān)督作用。但是考慮我國的特殊情況，由于幅員遼闊、人口眾多，單靠中央審計委員會的力量難以輻射性地管理各地方審計機關(guān)，所以中央審計委員會還應在地方成立下一級的審計委員會，并將辦公室設在地方各級審計機關(guān)，直接向中央審計委員會匯報工作，保證整體審計工作的效率水平。

2.完善各級審計委員會構(gòu)成，強化審計的法律權(quán)威。建議在中央審計委員會管理下的地方各級審計委員會，由經(jīng)濟專家、獨立學者、內(nèi)部審計師、注冊會計師、法律專家等組成，從不同層面獻計獻策，融合多方建議，讓審計工作更具全面性和實效性。同時，在司法系統(tǒng)“兩院”創(chuàng)設最高廉政審計法院，與最高人民法院、最高人民檢察院并聯(lián)運行，強化對“一府兩院”的監(jiān)督管理。其中，最高廉政審計法院主要發(fā)揮廉政司法問責、審計司法懲處等職能，而審計署則直接受國務院管理，發(fā)揮政府內(nèi)部審計職能；而審計委員會與廉政審計法院則獨立運行，監(jiān)督和制約政府執(zhí)行權(quán)力與司法執(zhí)行權(quán)力，形成“一會一院一署”的國家審計結(jié)構(gòu)以及“一府三院”的國家治理結(jié)構(gòu)。

在這一治理結(jié)構(gòu)與體系的運行模式下，各級審計機關(guān)應同時向當?shù)卣?、上級審計機關(guān)及廉政審計法院遞交報告，不再間接地通過政府向人大報告，這種做法也就有力避免審計結(jié)果“層層篩選”的現(xiàn)象。直接由地方各級審計委員會審閱審計機關(guān)提交的報告，并建立專門的預算執(zhí)行審計部門，由審計委員會負責監(jiān)督預算執(zhí)行情況，這樣也就從根本扭轉(zhuǎn)了地方政府干預地方審計的現(xiàn)象，將審計工作獨立于政府監(jiān)督之外，更好地發(fā)揮審計在國家治理與監(jiān)督中的保障作用。

3.改強審計隊伍能力，形成審計資源整合。針對我國當前審計人才資源能力不均、分配失衡等現(xiàn)實問題，強化審計隊伍的專業(yè)水平與工作能力，完善審計隊伍建設、優(yōu)化整合人才資源勢在必行。首先，重視審計人才培養(yǎng)工作，打造一支專業(yè)水平高、創(chuàng)新能力強、具有職業(yè)道德的審計人才隊伍；嚴格執(zhí)行審計人員公開招聘制度，只有具備扎實的理論功底、一定的工作經(jīng)驗以及較強業(yè)務能力的復合型人才，才能邁入審計隊伍的門檻，入職后也要定期參加績效考評；其次，針對審計項目開展專門性管理辦法，挖掘?qū)徲嬋藛T的專業(yè)特長，分配專門的審計工作；鼓勵各級審計機關(guān)以及各部門之間實現(xiàn)人才流動，推動人力資源的優(yōu)化配置，避免出現(xiàn)有人忙、有人閑的失衡現(xiàn)象，讓審計資源發(fā)揮應有作用；再有，社會審計的力量也不容小覷。除了涉及國家機密的審計項目以外，為了保證審計的公平性與效率性，建議發(fā)揮社會審計資源的作用，實施政府購買審計服務項目。本文建議在中央審計委員會的統(tǒng)籌下，將政府審計、注冊審計師和內(nèi)部審計隊伍分別擴充到30 萬、50 萬和120 萬，打造200萬“審計鐵軍”。

4.改善審計問責機制，落實審計意見處理。一直以來，我國審計工作面臨的最大問題就是缺乏對審計結(jié)果的行政處分權(quán)力，想要追蹤審計結(jié)果，必須由其他權(quán)力監(jiān)督主體的積極配合，這種間接管理的形式極易滋生腐敗。因此很有必要改善審計問責機制，從法律層面規(guī)定審計機關(guān)應具備的司法執(zhí)行權(quán)，全力確保審計結(jié)果落實到位、問責力度落實到位，每一項有意義的審計意見都能得到回應，及時處理和整改。另外，葉陳剛等和朱殿驊等認為為了增強監(jiān)督合力，審計機關(guān)與人民法院和國家監(jiān)察委員會也要做好銜接工作，確保審計部門的工作與法院、監(jiān)察委密切聯(lián)動，這是改善審計問責機制的重大舉措；發(fā)揮大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計結(jié)果落實整改中的作用，對于屢查不改、屢審屢犯的部門或單位，應進行相應的曝光處理、納入失信“黑名單”，切實做到審完整改［16，17］。

5.改全審計職能導向，發(fā)揮審計免疫功能。我國審計工作存在明顯的“就審計而審計”的狹隘現(xiàn)象，雖然一定程度揭露了違法違紀行為，對國家預算資金的使用有一定的監(jiān)督作用，但是審計之后的跟蹤管理卻落實不到位，沒有達到服務國家治理的高度。因此，審計工作的變革必須改全審計職能導向，突破過去單一化的監(jiān)督導向職能，轉(zhuǎn)為監(jiān)督與服務并重的雙重導向職能，讓審計工作真正發(fā)揮在國家經(jīng)濟運行中的安全免疫系統(tǒng)作用，為推動國家政治、經(jīng)濟全面發(fā)展貢獻力量。各級審計機關(guān)在審計工作中一旦發(fā)現(xiàn)存在危害社會經(jīng)濟穩(wěn)定運行的負面問題，就要提交書面審計工作建議報告，建議政府或者相關(guān)權(quán)力機構(gòu)，配合解決問題；同時基于審計反饋機制的作用，從管理型審計向治理型審計過渡，實現(xiàn)審計過程的全面覆蓋，動態(tài)監(jiān)督審計運行過程，輔以切實有效的風險評估策略。

6.改進審計技術(shù)方法，更新審計工作模式。信息化的全面推進，給審計工作帶來新的契機，審計部門應盡快轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的管理思路和操作手段，從過去繁瑣的人工操作改變成精細化的技術(shù)操作，運用人工智能、區(qū)塊鏈等全新審計技術(shù)手法，發(fā)揮大數(shù)據(jù)審計的積極作用，積極推進“金審工程”三期項目的建設。根據(jù)當前審計工作的需要，完善審計信息化系統(tǒng)，系統(tǒng)且全面地了解被審計單位的財務會計信息、經(jīng)濟管理情況等，確保其經(jīng)濟運行安全且合規(guī)；處理金融、財政、經(jīng)濟、環(huán)境等各方面要素時，采用云計算技術(shù)手段，開展客觀且全面的數(shù)據(jù)分析，確保工作人員獨立、客觀地完成審計工作，提高審計效率和審計質(zhì)量。另外，改變抽樣審計模式，轉(zhuǎn)為大數(shù)據(jù)審計、云計算信息化審計，實施聯(lián)網(wǎng)審計和綜合審計，這也是今后審計工作改革與創(chuàng)新的重點。

五、結(jié)語

基于馬克思主義觀點的審計制度功能為切入點，結(jié)合新時期中國特色社會主義建設的發(fā)展方向，本文重新定位審計功能，形成了新時代中國特色社會主義審計治理體制的重構(gòu)與創(chuàng)新。審計制度的改革與調(diào)整，必須立足國家發(fā)展戰(zhàn)略需要，充分發(fā)揮完善市場機制、協(xié)調(diào)社會利益等職能作用，在習近平總書記的帶領(lǐng)下，全面改革審計治理體制，提高審計的專業(yè)性、全面性、獨立性與權(quán)威性，與其它監(jiān)督手段互為補充，形成強大的制約與監(jiān)督體系，全面推動法治國家與法治社會的建設，加強中國特色社會主義的資本積累，推動新時代中國特色社會主義國家的可持續(xù)發(fā)展。