周燕

摘 要：在全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程不斷加快的背景下，企業(yè)為了增強(qiáng)競爭力、擴(kuò)大規(guī)模，掀起了并購的浪潮，這一趨勢的發(fā)展對上市公司的財務(wù)管理工作帶來了重要影響與挑戰(zhàn)。對于上市公司而言，全面、真實、客觀的財務(wù)報表是公司開展經(jīng)營管理活動與投融資活動加快發(fā)展的必要因素。因此，上市公司需要對當(dāng)前合并報表編制中存在的問題進(jìn)行詳細(xì)分析，在全面了解合并報表編制范圍、相關(guān)內(nèi)容與具體方法的基礎(chǔ)上，采取科學(xué)合理的策略，有效提升合并報表編制質(zhì)量。當(dāng)前，上市公司的合并報表編制存在范圍不明確、政策不統(tǒng)一、準(zhǔn)備不充分等問題，這需要公司統(tǒng)一管理理念，加強(qiáng)內(nèi)部溝通，完善內(nèi)部管理制度，積極利用信息技術(shù)等，不斷提升合并報表編制水平，為公司的長遠(yuǎn)發(fā)展提供支持。

關(guān)鍵詞：上市公司;合并報表;編制;策略

一、合并報表編制概述

合并報表是反映企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營成果、財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量的財務(wù)報表，將母公司及其全部子公司包含在內(nèi)。而合并報表范圍的確定則是以控制為基礎(chǔ)，當(dāng)投資方擁有半數(shù)以上被投資方的表決權(quán)時，就說明投資方可以控制被投資方，被投資方就以投資方的子公司存在，財務(wù)報表的編制就應(yīng)納入到合并財務(wù)報表范圍中，但是，被投資方的決策需要2/3以上表決權(quán)通過時，無法必然對被投資方實施有效控制。合并財務(wù)報表的編制應(yīng)遵循復(fù)核報表數(shù)據(jù)→調(diào)整長期股權(quán)投資、編制調(diào)整分錄→編制抵消分錄的基本流程，確保合并報表客觀、真實。

二、上市公司合并報表編制中存在的不足

（一）合并范圍不明確

合并報表范圍的確定應(yīng)以實際控制權(quán)為主，因此，其判斷難度加大，原有的量化指標(biāo)可能無法適應(yīng)上市公司合并報表編制的需求。但在實際的合并報表編制工作中，上市公司的實際控制權(quán)界限比較模糊，同一業(yè)務(wù)的合并范圍也會出現(xiàn)差異，尤其是非營利性機(jī)構(gòu)、處于清算階段的子公司等，合并報表的范圍判定比較困難;同時，新會計準(zhǔn)則對暫時性控制與實質(zhì)性控制的判斷沒有制定明確的標(biāo)準(zhǔn)，這也會引起合并范圍不明確的問題存在。

（二）財務(wù)信息準(zhǔn)確性不足

上市公司規(guī)模大，經(jīng)營管理內(nèi)容龐雜，管理層級較多，合并報表的編制涉及到多方面內(nèi)容與各種不同層級，需要大量完整、真實、可靠的信息支持，但是，很多企業(yè)的信息交流渠道不暢通，信息獲取難度大，給合并報表的編制增加了困難;同時，在合并報表編制時，主要由母公司主導(dǎo)，這可能對子公司的投資、所有者權(quán)益等項目內(nèi)容的調(diào)整帶來問題，導(dǎo)致內(nèi)部交易處理不當(dāng)?shù)膯栴}存在。

（三）會計政策與會計期間不統(tǒng)一

隨著公司規(guī)模的不斷擴(kuò)大、業(yè)務(wù)內(nèi)容更加多元、并購重組活動增加，各母子公司之間的會計政策的差異會更加凸顯，這給合并報表的編制帶來了很大問題，會直接影響合并報表編制活動的開展;同時，不同的會計政策對會計期間、報表編制方式等的要求不同，這也會影響合并報表的編制。

（四）合并報表缺乏通用性

企業(yè)編制合并財務(wù)報表不僅需要滿足內(nèi)部的使用要求，還要滿足外部不同使用者的需求，而內(nèi)外部使用者的需求可能會存在差異，這就需要合并財務(wù)報表具有較強(qiáng)的通用性，否則無法滿足眾多外部使用者的要求，也無法讓使用者對財務(wù)報表進(jìn)行對比。2019年度新出臺的企業(yè)財務(wù)報表編制格式對合并財務(wù)報表的編制格式進(jìn)行了統(tǒng)一，但在具體實踐中做得還很不到位，實際編制的合并財務(wù)報表還是缺乏通用性，不僅不能滿足母公司管理者的需求，也不能滿足外部使用者的需求。比如，企業(yè)集團(tuán)的外部債權(quán)人需要通過合并財務(wù)報表分析企業(yè)的現(xiàn)金流量、經(jīng)營成果、經(jīng)濟(jì)效益等情況，根據(jù)不同的情況，采取不同的應(yīng)對措施，但是，合并財務(wù)報表中包含的子公司的財務(wù)信息不充分，如果各分公司的盈利能力之間差異較大，而盈利能力較好的子公司盈利能力下降，會對企業(yè)整體的財務(wù)狀況造成重大影響。

三、上市公司提升合并報表編制質(zhì)量的有效策略

（一）明確合并報表的范圍

上市公司在編制合并報表時，應(yīng)明確合并報表的編制范圍，確保財務(wù)報表信息完整、準(zhǔn)確，為合并報表的編制提供全面、客觀的信息支持，促使合并財務(wù)報表質(zhì)量不斷提升。為了明確合并報表的編制范圍，國家機(jī)關(guān)與企業(yè)應(yīng)共同努力，增強(qiáng)對實質(zhì)控制權(quán)的判定，為合并范圍的界定提供更加規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)。一方面，國家相關(guān)機(jī)關(guān)應(yīng)通過設(shè)置具體的量化指標(biāo)，對會計準(zhǔn)則中關(guān)于實際控制與暫時控制的界定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行明確區(qū)分，使企業(yè)控制權(quán)的劃分得到規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)支持，避免上市公司在合并報表編制中出現(xiàn)弄虛作假的問題;另一方面，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對工作人員的專業(yè)培養(yǎng)，保證財務(wù)人員嚴(yán)格按照實質(zhì)控制的要求確定合并范圍。在判斷實際控制權(quán)時，財務(wù)人員應(yīng)嚴(yán)格按照被投資單位的董事會設(shè)置、投資合同、法律形式、章程以及權(quán)利、收益、風(fēng)險等的分擔(dān)比例來進(jìn)行專業(yè)判定。

（二）提升財務(wù)信息準(zhǔn)確性

上市公司合并報表的編制需要充分考慮到多個主體、多項會計賬務(wù)處理內(nèi)容，因此，報表的編制難度相對較大，而公司內(nèi)外部對合并報表的質(zhì)量要求又比較高，這就需要上市公司從提升財務(wù)信息準(zhǔn)確性出發(fā)，提升合并報表的編制質(zhì)量。首先，上市公司應(yīng)不斷完善會計制度，加強(qiáng)內(nèi)部控制，保證會計政策統(tǒng)一，為合并報表的編制、會計分錄的調(diào)整等工作的規(guī)范開展提供依據(jù);其次，公司的財務(wù)人員在編制財務(wù)報表之前，應(yīng)對編制思路進(jìn)行詳細(xì)梳理，對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行復(fù)核，對重要項目與內(nèi)容加大關(guān)注，確保財務(wù)數(shù)據(jù)全面、安全、完整;另外，為了提升財務(wù)信息質(zhì)量，企業(yè)還應(yīng)加大對財務(wù)人員職業(yè)道德素養(yǎng)與專業(yè)能力的培養(yǎng)，不斷提升財務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)，使財務(wù)人員在實際工作中保證財務(wù)信息的來源真實、可靠。

（三）統(tǒng)一會計政策與會計期間

在合并報表編制工作開展之前，上市公司需要對財務(wù)管理觀念、報表編制方式、會計政策等進(jìn)行有效統(tǒng)一，為合并報表的編制提供統(tǒng)一基礎(chǔ)。同一國籍、同一行業(yè)的會計政策應(yīng)確保統(tǒng)一，而在統(tǒng)一會計政策之前，需要與各子公司以及工作人員進(jìn)行充分交流、溝通，確保會計政策符合合并報表編制的實際需求，會計期間的統(tǒng)一應(yīng)以合并范圍內(nèi)的稅務(wù)工作狀況為主;同時，公司還需要考慮到會計信息的可靠性與可比性，確保合并報表信息可以有效滿足使用者的需求。在合并報表編制中，內(nèi)部交易會對合并報表的編制產(chǎn)生重要影響，為了提升合并報表編制質(zhì)量，上市公司應(yīng)在內(nèi)部交易時，對所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行詳細(xì)記錄，對相同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行抵消。如有境外子公司納入合并時，應(yīng)將境外子公司的會計報表按母公司的會計政策、記賬本位幣、會計期間進(jìn)行調(diào)整統(tǒng)一。

（四）提高合并報表通用性

上市公司的財務(wù)報表不僅需要滿足內(nèi)部經(jīng)營管理需求，還需要為投資者等外部相關(guān)者提供參考依據(jù)，因此，合并報表的編制必須具有較高的通用性。首先，上市公司應(yīng)在統(tǒng)一的會計政策指導(dǎo)下，明確合并報表編制的基本內(nèi)容、格式、書面與電子形式、編制流程等，為合并報表的編制提供規(guī)范指導(dǎo);其次，公司應(yīng)改善權(quán)益法，提高合并報表的通用價值。通常情況下，子公司單體會計報表，按企業(yè)會計準(zhǔn)則編制，母子公司合并之后，需要根據(jù)收益虧損情況進(jìn)行合理調(diào)整，并運(yùn)用權(quán)益法編制合并報表，可以緩解內(nèi)部交易中存在的問題。另外，公司需要對子公司的長期投資股權(quán)單獨(dú)列舉、增加核算輔助項目，確保使用者獲取的財務(wù)信息完整，促使合并報表的通用性不斷提升。

四、結(jié)束語

上市公司加強(qiáng)財務(wù)報表合并編制，提高合并報表質(zhì)量是其在經(jīng)濟(jì)一體化形勢下，增強(qiáng)競爭力，保障可持續(xù)發(fā)展的重要方式。合并報表編制質(zhì)量不斷提升，可以更加客觀真實的反映企業(yè)規(guī)模、資源機(jī)構(gòu)、內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易、內(nèi)外部現(xiàn)金流轉(zhuǎn)與資本運(yùn)作等，為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理模式的優(yōu)化以及內(nèi)外部經(jīng)營管理、投資等決策提供參考依據(jù)。

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