齊琪 劉暢

[提要] 政府會計制度在現(xiàn)有收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)上向權(quán)責(zé)發(fā)生制進行轉(zhuǎn)變，采用具有財務(wù)會計和預(yù)算會計的“雙分錄”、“雙報告”制度。新制度改變了以往高校固定資產(chǎn)的核算模式，對其確認、計量和折舊確立了嶄新的會計模式。本文主要在新制度初步實施階段通過與企業(yè)會計準則的比對分析高校固定資產(chǎn)的具體核算方式，并對部分特殊會計事項涉及的固定資產(chǎn)的核算進行必要地歸納，旨在為高校規(guī)范固定資產(chǎn)核算管理提供參考。

關(guān)鍵詞：政府會計制度;高校會計核算;固定資產(chǎn)

基金項目：山東省教育會計學(xué)會2019年度課題項目（項目批準號：sdjk2019057）研究成果

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2020年4月15日

一、政府會計制度下高校的固定資產(chǎn)核算

主要是與企業(yè)會計準則中的固定資產(chǎn)的核算相比較，以便更好的理解并進行政府會計制度下固定資產(chǎn)的核算。此外，由于高校會計核算的特殊性，對于部分特殊會計事項涉及的固定資產(chǎn)的核算需要進行必要地歸納總結(jié)，使得對于高校固定資產(chǎn)的核算能夠全面了解。

政府會計制度構(gòu)建出“雙基礎(chǔ)”會計核算模式，同時具備“雙重功能”，即預(yù)算會計與財務(wù)會計。改革后的政府會計制度對會計計量模式進行了必要地完善，通過編制財務(wù)報表和預(yù)算會計報表，建立起“雙報告”的報告體系，讓受眾能夠充分“讀懂”高校財務(wù)情況。在同一會計核算系統(tǒng)中，使財務(wù)與預(yù)算會計適當(dāng)分離并互相銜接，從而對本單位的財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行狀況進行全面、清晰地反映。政府會計制度下高校固定資產(chǎn)的核算較之前的制度發(fā)生了較大的變動，現(xiàn)行核算方式進一步縮小與企業(yè)固定資產(chǎn)核算之間的差異。

（一）固定資產(chǎn)賬戶設(shè)置。為了記錄從不同渠道取得的固定資產(chǎn)，政府會計制度下高校應(yīng)當(dāng)設(shè)置“固定資產(chǎn)”、“工程物資”、“在建工程”、“固定資產(chǎn)累計折舊”等科目。與企業(yè)會計制度對比，企業(yè)除設(shè)置上述科目外，還設(shè)置了“固定資產(chǎn)清理”科目和相應(yīng)的減值準備科目，更真實地反映出企業(yè)資產(chǎn)變化情況。

（二）固定資產(chǎn)初始計量。政府會計制度下高校固定資產(chǎn)的初始計量與企業(yè)的會計處理具有很大的相似性。但前面提到政府會計制度構(gòu)建“雙基礎(chǔ)”會計核算模式，具有財務(wù)會計與預(yù)算會計雙重功能，從而固定資產(chǎn)的核算中要將納入到各個部門預(yù)算管理的現(xiàn)金業(yè)務(wù)，在記好預(yù)算會計賬務(wù)的同時，還需要記好相應(yīng)的財務(wù)會計賬務(wù)。其中政府會計制度下高校固定資產(chǎn)初始計量中財務(wù)會計的核算與企業(yè)中的類似，預(yù)算會計的核算則是政府會計制度獨具的特色。

例1 某大學(xué)購入一臺不需要安裝的教學(xué)用通用設(shè)備含稅價1，896，525元，款項通過財政授權(quán)支付付清。財務(wù)會計：借：固定資產(chǎn)——通用設(shè)備1，896，525;貸：零余額賬戶用款額度1，896，525。預(yù)算會計：借：事業(yè)支出——教育支出1，896，525;貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度1，896，525。

（三）固定資產(chǎn)的折舊。政府會計制度中要求固定資產(chǎn)要計提折舊，與企業(yè)會計準則相比較，對于折舊的計提時間有所不同。政府會計制度下當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)折舊仍需計算，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)折舊不再計算。而企業(yè)會計中當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍計提折舊。

（四）固定資產(chǎn)的處置。企業(yè)根據(jù)會計準則處置固定資產(chǎn)，往往通過“固定資產(chǎn)清理”科目進行核算。而政府會計制度下高校主要通過“資產(chǎn)處置費用”、“無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”等科目核算固定資產(chǎn)的處置。

例2 某高校出售一批不需要的電腦，該批電腦原價96，000元，截至出售時電腦已提折舊64，000元。最終該批電腦的售價為31，672元，所售款項已存至該校銀行賬戶。財務(wù)會計：借：資產(chǎn)處置費用32，000，固定資產(chǎn)累計折舊64，000;貸：固定資產(chǎn)——通用設(shè)備96，000。收到價款后，財務(wù)會計：借：銀行存款31，672;貸：應(yīng)繳財政款31，672。

（五）固定資產(chǎn)的清查。無論企業(yè)還是高校為了加強固定資產(chǎn)的管理，保證會計信息的真實、準確，都要定期進行固定資產(chǎn)的清查工作。在該項工作過程中發(fā)生盤盈、盤虧時企業(yè)與高校的賬務(wù)處理方式有所不同，見表1所示。（表1）

（六）特殊事項

1、高校購置固定資產(chǎn)時若使用的是受托代理資金，進行處理時與使用納入預(yù)算管理的資金有所不同，此時無需進行預(yù)算會計的賬務(wù)處理，只需財務(wù)會計記賬，如表2所示。（表2）

2、高校購入固定資產(chǎn)時根據(jù)合同需要往往會暫扣資產(chǎn)的質(zhì)量保證金，根據(jù)合同約定待滿足固定資產(chǎn)交付使用一定期限后再將質(zhì)量保證金支付固定資產(chǎn)交付單位，依據(jù)政府會計制度所暫扣的質(zhì)量保證金的核算科目為“其他應(yīng)付款”或“長期應(yīng)付款”。

例3 某高校物理系購入一臺教學(xué)用實驗設(shè)備價款239，600元，按合同規(guī)定驗收合格后通過銀行賬戶付至價款的90%，剩余款項半年后設(shè)備質(zhì)量沒問題一次性付清。財務(wù)會計：借：固定資產(chǎn)——專用設(shè)備239，600;貸：銀行存款215，640，其他應(yīng)付款23，960。預(yù)算會計：借：事業(yè)支出——教育支出215，640;貸：資金結(jié)存——貨幣資金215，640。半年后質(zhì)量沒問題支付質(zhì)保金，財務(wù)會計：借：其他應(yīng)付款23，960;貸：銀行存款23，960。預(yù)算會計：借：事業(yè)支出——教育支出23，960;貸：資金結(jié)存——貨幣資金23，960。

3、高校購買固定資產(chǎn)時如果使用的是計提的項目間接費用或項目管理費，此時涉及預(yù)提費用，賬務(wù)處理也有其本身特點，具體如表3所示。（表3）

4、高校使用提取的專用基金購買固定資產(chǎn)的，由于涉及專用基金，賬務(wù)處理與一般購買固定資產(chǎn)也有所不同，具體如表4所示。（表4）

二、高校固定資產(chǎn)管理中存在的問題

政府會計制度下高校固定資產(chǎn)核算的變化，從制度上對高校固定資產(chǎn)的管理提出了新的要求，要求做好固定資產(chǎn)月報、年報等的編制和報送工作，加強固定資產(chǎn)的管理。政府會計制度下加強高校固定資產(chǎn)的管理能夠?qū)嶋H反映固定資產(chǎn)的價值，有助于高校實現(xiàn)資產(chǎn)的有償使用，減少資產(chǎn)閑置，提高使用效益，但是日常高校固定資產(chǎn)管理中還存在一些問題。

（一）國有資產(chǎn)管理隊伍建設(shè)有待加強。一是資產(chǎn)管理隊伍中存在人員專業(yè)知識欠缺、不固定等情況，客觀上使得國有資產(chǎn)管理工作效率低下，工作質(zhì)量有待提高;二是所屬二級單位所設(shè)各單位固定資產(chǎn)管理員兼職較多，多數(shù)由辦公室人員兼職，缺乏有效激勵機制和動態(tài)化日常管理意識，管理精力有限，工作積極性不高，不利于日常固定資產(chǎn)管理工作的開展;三是人員結(jié)構(gòu)不盡合理，后續(xù)力量存在不足，年齡結(jié)構(gòu)出現(xiàn)斷層，難以滿足固定資產(chǎn)管理隊伍發(fā)展的需要，一旦離崗?fù)诵莺竺媾R崗位后繼無人的問題。

（二）固定資產(chǎn)配置不夠科學(xué)。當(dāng)前高校固定資產(chǎn)采購、更新過度傾向于教學(xué)一線，雖然達到了固定資產(chǎn)分配“保教學(xué)”的目的，但由于在資金緊張的情況下優(yōu)先用于教學(xué)開支，造成教輔部門固定資產(chǎn)得不到及時采購、更新的問題。以某高校目前固定資產(chǎn)中計算機設(shè)備和辦公設(shè)備的構(gòu)成，就可看出，2016年新增的計算機設(shè)備使用方向為教學(xué)的占總資產(chǎn)比重為88.2%，2017年的比重為87.7%，2016年新增的辦公設(shè)備使用方向為教學(xué)的占總資產(chǎn)比重為73%，2017年的比重為100%。但常年行政部門設(shè)備得不到更新，資產(chǎn)不全，也影響到了相關(guān)部門的工作積極性。同時，由于資產(chǎn)老化進行維修的費用也不斷增加，在資產(chǎn)管理部門與后勤維修部門相關(guān)信息得不到共享的情況下，造成了維修費用超出新資產(chǎn)采購費用的問題，產(chǎn)生了不必要的損失浪費。

（三）固定資產(chǎn)折舊年限需要調(diào)整。隨著社會發(fā)展，新理念、新材料的使用，部分固定資產(chǎn)折舊年限也應(yīng)該隨之調(diào)整，有些資產(chǎn)需要不斷更新才能滿足教學(xué)使用的需要。例如，家具的使用年限為15年，由于環(huán)境保護需要和技術(shù)的進步，現(xiàn)在家具很少使用純實木制作，更多的使用價值比較低的實木顆粒壓制而成，使用時限根本無法達到規(guī)定時限，這樣所計提的折舊也不能真實反映情況，而且沒有達到折舊年限處置資產(chǎn)時就會造成很多困擾。

（四）固定資產(chǎn)管理信息化建設(shè)不健全。高校對固定資產(chǎn)的購置、使用、調(diào)撥、分配、處置歸屬于資產(chǎn)管理部門，核算歸屬于財務(wù)部門，固定資產(chǎn)日常增減變動還涉及使用部門和使用人，而固定資產(chǎn)的信息往往是通過使用部門傳達給資產(chǎn)管理部門、財務(wù)部門，許多高校資產(chǎn)管理系統(tǒng)的資產(chǎn)數(shù)據(jù)、財務(wù)系統(tǒng)中的資產(chǎn)數(shù)據(jù)缺乏信息共享，這會使雙方的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)不一致。此外，多數(shù)高校還處于手工對賬，沒有實現(xiàn)直接計提折舊，高校資產(chǎn)管理系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)的信息化建設(shè)還有待加強。

（五）固定資產(chǎn)管理方式有待完善。隨著新的政府會計制度施行，原高校會計制度中對固定資產(chǎn)的管理方式已不能適應(yīng)新的制度。政府會計制度更加適應(yīng)資產(chǎn)的管理，一方面將資產(chǎn)分成六大類，管理類型更加精準精細;另一方面增加固定資產(chǎn)的折舊、資產(chǎn)的報廢、日常維護、更新改造等方面內(nèi)容，使資產(chǎn)核算更加準確全面。固定資產(chǎn)核算的這些變化，對原有的管理提出了更高要求、更高標準。

三、加強高校固定資產(chǎn)管理的建議

（一）多渠道加強資產(chǎn)管理力量。一方面開展多元化、系統(tǒng)化培訓(xùn)，建議高校資產(chǎn)管理部門對新入職的資產(chǎn)管理人員進行系統(tǒng)化培訓(xùn)，積極參加專業(yè)學(xué)會組織的各類培訓(xùn)，不斷拓寬專業(yè)視野，全面提升資產(chǎn)管理人員專業(yè)技能，形成工學(xué)雙促局面;另一方面不斷優(yōu)化人員結(jié)構(gòu)，實現(xiàn)專職人員的專職管理，減少人員兼職情況，固定專職人員，減少其他事務(wù)對固定資產(chǎn)管理人員精力的影響，還要解決青年管理人員中的“嬌氣”和中老年管理人員中的“暮氣”問題，加強工作激勵，提前做好工作銜接，確保工作順暢。

（二）采用科學(xué)方式對固定資產(chǎn)進行配置。建議高校資產(chǎn)管理部門制定一套固定資產(chǎn)的績效配置評價指標體系，對申請采購、更新固定資產(chǎn)的相關(guān)部門單位進行科學(xué)分配，從資產(chǎn)需求、使用狀況、產(chǎn)生績效、維修次數(shù)、報廢時限等方面制定定量的評價指標，更多地關(guān)注固定資產(chǎn)采購的科學(xué)性、使用的效率性、目標的實現(xiàn)性，并將評價結(jié)果定期公示，與年末部門考核相結(jié)合，讓資產(chǎn)使用的各個部門橫向有對比、使用有提高，從而實現(xiàn)資產(chǎn)的最優(yōu)配置。

（三）適時地對固定資產(chǎn)折舊年限進行調(diào)整。高校應(yīng)根據(jù)教育部、財政部規(guī)定的各類固定資產(chǎn)折舊年限、性質(zhì)和實際使用情況，合理確定其折舊年限，原則上不能更改。但當(dāng)現(xiàn)行使用年限確實不符時，要適時地對固定資產(chǎn)的折舊年限進行調(diào)整，合理確定其折舊年限，以便可以真實反映當(dāng)前固定資產(chǎn)的情況。

（四）強化固定資產(chǎn)管理信息化建設(shè)。本著向信息化要效率的原則，建議高校有關(guān)部門在現(xiàn)有的固定資產(chǎn)管理平臺的基礎(chǔ)上，盡早實現(xiàn)固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)的對接，一方面解決兩個部門對賬問題;另一方面直接獲取資產(chǎn)折舊數(shù)據(jù)，生成計提折舊憑證。高校應(yīng)結(jié)合政府會計制度中對固定資產(chǎn)的核算管理要求，不斷完善固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)的信息化建設(shè)，實現(xiàn)固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)中固定資產(chǎn)相關(guān)信息的傳遞和共享。

（五）固定資產(chǎn)管理及時與政策相銜接。隨著政府會計制度深入實施，高校的固定資產(chǎn)管理模式需要從原來線狀管理轉(zhuǎn)變?yōu)槊鏍罟芾?，以資產(chǎn)管理部門為核心，從資產(chǎn)的采購、安裝、使用、折舊、報廢、損毀、維修、改造等各個環(huán)節(jié)與財務(wù)、使用、后勤維護、基建改造等部門進行聯(lián)動管理，實現(xiàn)“牽一發(fā)而動全身”的效果，實現(xiàn)資產(chǎn)的精準計量和全流程管理。同時，加強內(nèi)部審計的力量，利用內(nèi)部審計做好單位內(nèi)部資產(chǎn)管理的糾錯防弊，定期對資產(chǎn)使用情況開展內(nèi)部審計，出具審計意見，聯(lián)合社會審計對資產(chǎn)進行鑒證，保證財務(wù)信息的真實。

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