陳舒

【摘 要】 區(qū)塊鏈技術(shù)的成熟和完善使得加密數(shù)字貨幣去中心化、解決信任問題和不可篡改等技術(shù)優(yōu)勢的實現(xiàn)，推動了數(shù)字貨幣的發(fā)展。但是，各國政府未能就加密數(shù)字貨幣認知達成一致，各項監(jiān)管法律法規(guī)也未建立健全，需要借助審計這一監(jiān)管方式保障各方利益?；诖耍恼率紫雀攀隽思用軘?shù)字貨幣審計監(jiān)管的必要性;其次明確注冊會計師需要慎重查證貨幣的合規(guī)性、內(nèi)控情況評估、自身專業(yè)技能和交易的真實性、完整性、所有權(quán)歸屬、分類計量及截止確認準確性情況;最后對交易涉及的安全、信用、法律合規(guī)性、涉稅和場外交易風險進行了初步分析，以幫助注冊會計師明確自身關(guān)注的重點，進一步提高審計質(zhì)量。

【關(guān)鍵詞】 區(qū)塊鏈; 加密數(shù)字貨幣; 審計

【中圖分類號】 F239? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2020）14-0157-04

一、引言

現(xiàn)階段，全球出現(xiàn)的各類加密數(shù)字貨幣都是依托區(qū)塊鏈技術(shù)而產(chǎn)生及交易的，其中，首次幣發(fā)行更是區(qū)塊鏈技術(shù)項目籌資的常見方式。鑒于加密數(shù)字貨幣已經(jīng)初具規(guī)模且存在繼續(xù)發(fā)展擴大的趨勢，對現(xiàn)有市場造成的影響逐步增強，因此，加密數(shù)字貨幣迫切需要相關(guān)監(jiān)管機構(gòu)相互協(xié)作，共同促進貨幣的長遠健康發(fā)展。我國正加緊研究加密數(shù)字貨幣的發(fā)行與監(jiān)管工作，期望與國外發(fā)達國家并駕齊驅(qū)。我國在2016年央行會議上先行將加強數(shù)字貨幣發(fā)行與推廣作為戰(zhàn)略目標，2017年央行數(shù)字貨幣研究所正式掛牌，2019年央行副行長表示將深入推進央行數(shù)字貨幣的研發(fā)。以上表明我國數(shù)字貨幣進入技術(shù)攻堅階段以推出穩(wěn)定、高效和安全的國家數(shù)字貨幣。法定數(shù)字貨幣在成本、滿意度及流通方面優(yōu)勢突出，但是，由于其采用中心化的方式使得其安全性偏低[ 1 ]。在此背景下，如何應(yīng)對將來發(fā)行及交易的大規(guī)模加密數(shù)字貨幣并進行有效的審計監(jiān)管成為監(jiān)管機構(gòu)和各利益相關(guān)方迫切解決的現(xiàn)實問題。

二、加密數(shù)字貨幣審計監(jiān)管的必要性

加密數(shù)字貨幣是一種去中心化、以區(qū)塊鏈技術(shù)為依托的點對點交易的加密電子貨幣。當前，加密數(shù)字貨幣在各國政府及監(jiān)管機構(gòu)中尚未有一致的判定，但是其適用范圍卻在不斷擴大，成為一種具有投資價值的商品資產(chǎn)。加密數(shù)字貨幣借助區(qū)塊鏈的共識機制、加密算法、分布式數(shù)據(jù)傳輸及點對點傳輸?shù)燃夹g(shù)實現(xiàn)了信用層面的技術(shù)替代，在降低交易成本的同時提高了交易效率。各國政府雖然承認其擁有廣闊的發(fā)展前景，但是尚未出臺完善的法律法規(guī)進行規(guī)范引導(dǎo)，而且新事物及新技術(shù)的應(yīng)用增加了監(jiān)管難度，對現(xiàn)有審計監(jiān)管體系帶來新的挑戰(zhàn)。由于加密數(shù)字貨幣自身擁有多元屬性，需要注冊會計師具有多領(lǐng)域知識才能更好地應(yīng)對相應(yīng)審計工作，其審計門檻相對偏高，具有審計勝任能力的會計師事務(wù)所及員工偏少。同時，政府在未承認其貨幣屬性建立健全監(jiān)管法律條文的情況下，監(jiān)管套利行為的發(fā)生概率偏高，金融監(jiān)管難度偏大，需要審計工作來規(guī)范和監(jiān)督，促使其規(guī)范化作業(yè)。

加密數(shù)字貨幣大多采用公有區(qū)塊鏈，但是由于使用不同的共識算法使得貨幣在發(fā)行、系統(tǒng)維護和信息記錄等方面呈現(xiàn)出差異的去中心化程度，無疑為審計監(jiān)管帶來了負擔。發(fā)行方面，加密數(shù)字貨幣的去中心化使得滿足一定條件的人員及實體企業(yè)均可發(fā)行貨幣，其中，自由流動的網(wǎng)絡(luò)節(jié)點即個人難以進行實時監(jiān)管，無法對出于盈利目的的超發(fā)貨幣進行規(guī)范和阻止。同時，加密數(shù)字貨幣的多點記賬和共識算法構(gòu)成的信任機制使得系統(tǒng)維護與記錄相分離，在不記名的情況下無法得知相關(guān)交易的真實主體與關(guān)聯(lián)信息，對金融監(jiān)管極為不利。而且，加密數(shù)字貨幣設(shè)計者需要先行設(shè)計代碼協(xié)議才可進行發(fā)行與流通，后續(xù)修改與升級需要持有者與開發(fā)者進行表決，最終決定是否修改協(xié)議規(guī)則。但是，該方式無法保證治理對加密數(shù)字貨幣的交易媒介和信用價值造成的影響是利是弊，也無法明確對治理設(shè)定監(jiān)管底線。智能合約是加密數(shù)字貨幣運行的關(guān)鍵技術(shù)之一，雙方提前給付足夠的時間及財產(chǎn)來保障合約的自動執(zhí)行，而且合約還具有不可篡改、分布式記錄財產(chǎn)轉(zhuǎn)移信息和可追蹤的特點，因此其在一定程度上代替了部分法律功能，保障了當事人的合法權(quán)益，避免因欺詐造成損失。但是，智能合約屬于機械執(zhí)行當初簽訂的條款，而語言具有多義性，存在歧義的合約會增加當事人撤銷或變更合約的成本，還需要引進新信任機制緩解制作主體與合約簽署者的信息不對稱，又會帶來新的信任風險。為此，加密數(shù)字貨幣如何發(fā)揮法律維護交易公平公正的作用成為新的難題，也是審計需要關(guān)注和監(jiān)管的重點。除此之外，加密數(shù)字貨幣還具有強匿名特點，貨幣主體信息僅為獨有的字符串，持有者信息則為公鑰與私鑰字符串，系統(tǒng)生成的不同賬戶、地址不存在關(guān)聯(lián)性。該方式在滿足客戶隱私需求的同時，造成了監(jiān)管者無法追蹤加密數(shù)字貨幣交易信息的情況，為不法行為提供了較好的隱蔽發(fā)展空間，而且持有者難以通過法律手段來追回自身被盜資產(chǎn)。當前，各個國家及地區(qū)都對加密數(shù)字貨幣的風險給予高度關(guān)注，國際組織也針對貨幣的反洗錢、銀行風險敞口和市場誠信等問題加緊制定監(jiān)管規(guī)則，而各國由于自身金融及監(jiān)管情況的不同使得監(jiān)管與支付之間易形成監(jiān)管漏洞，無法有效保障貨幣的安全[ 2 ]。在此情況下，加強加密數(shù)字貨幣的審計監(jiān)管對保障持有者合法權(quán)益和維護法律威嚴具有重要的意義。

三、基于區(qū)塊鏈的加密數(shù)字貨幣審計業(yè)務(wù)重點

（一）業(yè)務(wù)承接階段

1.了解客戶目的，關(guān)注業(yè)務(wù)合法性

當前，各國政府對加密數(shù)字貨幣的監(jiān)管要求均不同。會計師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)之前要對客戶所屬地區(qū)及政府審計監(jiān)管的相關(guān)條例法規(guī)了解和掌握，也要了解客戶加密數(shù)字貨幣具體所屬業(yè)務(wù)種類，對客戶業(yè)務(wù)交易的合規(guī)性進行提前判斷，若客戶業(yè)務(wù)合規(guī)，可進行下一步接觸，反之，則不要承接客戶的審計任務(wù)。國內(nèi)外相關(guān)法律法規(guī)存在較大差異，例如日本的加密數(shù)字貨幣交易所可以在金融廳登記注冊，但是我國卻無法注冊。除此之外，部分企業(yè)會以加密數(shù)字貨幣、區(qū)塊鏈等為名私下進行傳銷和詐騙等違法行為，因此，注冊會計師還需要重點驗證客戶提出的委托業(yè)務(wù)是否確實為加密數(shù)字貨幣業(yè)務(wù)，同時可從公司高層是否存在參與非法業(yè)務(wù)歷史著手進行驗證，以降低審計風險。

2.初步評估加密數(shù)字貨幣相關(guān)的內(nèi)部控制情況

由于加密數(shù)字貨幣業(yè)務(wù)本身具有強匿名性，而且交易便利，可點對點傳輸，使得該業(yè)務(wù)的貨幣安全管理存在較大風險。例如部分企業(yè)會借助該方式進行洗錢等違法行為，黑客也會攻擊系統(tǒng)、惡意轉(zhuǎn)移貨幣，給持有者帶來損失等。為此，注冊會計師不僅要對客戶內(nèi)外部環(huán)境、信息溝通交流和風險評估等活動進行評估，而且需要對加密數(shù)字貨幣的錢包層級設(shè)置、管理權(quán)限和反黑客技術(shù)手段等內(nèi)部控制流程進行初步評估，以幫助審計人員了解客戶提供信息的真實準確性。

3.評估自身對業(yè)務(wù)的勝任能力

加密數(shù)字貨幣業(yè)務(wù)屬于新興業(yè)務(wù)，正處于高速發(fā)展階段，衍生出多種多樣的新業(yè)務(wù)種類，相應(yīng)的審計監(jiān)管屬于謀定而后動，要針對業(yè)務(wù)情況制定相應(yīng)的監(jiān)管策略和審計準則，所以審計監(jiān)管難免落后于數(shù)字貨幣的發(fā)展速度。在此情況下，注冊會計師對加密數(shù)字貨幣業(yè)務(wù)了解不夠充分，審計準則制定不完善，缺乏準則規(guī)范和指引，對注冊會計師后續(xù)審計工作帶來了較大的挑戰(zhàn)。注冊會計師決定承接該項業(yè)務(wù)前要評估自身的專業(yè)技能是否可以勝任此工作，例如注冊會計師是否具備區(qū)塊鏈基本原理和相應(yīng)信息技術(shù)知識，了解客戶所屬行業(yè)情況及產(chǎn)業(yè)鏈價值分布，只有自身具備足夠的技能才能承接業(yè)務(wù)。在實際審計過程中還可借助外部智腦的幫助，也可根據(jù)其特性進一步優(yōu)化審計方案和審計程序，以獲取更為充分和恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)，提高審計質(zhì)量和效率，降低審計風險。

（二）審計實施階段

1.加密數(shù)字貨幣交易的真實性

加密數(shù)字貨幣是通過區(qū)塊鏈上所有節(jié)點進行信息數(shù)據(jù)的錄入、更新和維護工作，屬于分布式記賬方式，該方式可有效保障數(shù)據(jù)交易信息不被篡改。在區(qū)塊鏈上記錄的信息需要聯(lián)合全網(wǎng)一半以上的算力才可更改，極大增加了黑客攻擊系統(tǒng)、篡改數(shù)據(jù)的難度，提高了加密數(shù)字貨幣信息的真實性和安全性，所以，通常情況下注冊會計師可認定區(qū)塊鏈上的信息是真實有效的。注冊會計師可通過查詢區(qū)塊鏈瀏覽器的方式來獲取交易數(shù)據(jù)，只需輸入錢包地址或交易ID就可得知交易時間、金額及轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出等相關(guān)信息。該項交易會在發(fā)生時最近的區(qū)塊上率先確認，隨后會延時間流逝得到所有區(qū)塊的確認。與此同時，注冊會計師還可借助默克爾樹對加密數(shù)字貨幣管理平臺或交易所進行審計。其原理主要為：先將任意長度數(shù)據(jù)通過哈希算法映射成固定長度函數(shù)，葉子節(jié)點上則放置哈希值，節(jié)點兩兩運算即可得到新的哈希值，之后層層遞進，不斷重復(fù)上述步驟，最后獲得樹根節(jié)點。注冊會計師主要通過核查哈希值生成合理性及節(jié)點運算正確性就能識別未經(jīng)授權(quán)的篡改行為，而不用對交易進行復(fù)核，大大提高了審計效率，減少了審計資源的不必要消耗。當哈希值合理且運算結(jié)果正確，則表明交易信息真實且準確，此時獲得的根節(jié)點值是正確的，若將其公開，則加密數(shù)字貨幣持有者可在交易平臺上輸入自身賬號，計算所得結(jié)果與公開數(shù)據(jù)進行比對，兩者數(shù)值一致表明加密貨幣持有者自身資產(chǎn)正常且真實。

2.加密數(shù)字貨幣交易的完整性

由上文可知，當加密數(shù)字貨幣發(fā)生時區(qū)塊鏈上交易涉及區(qū)塊都會更新錄入交易數(shù)據(jù)，在保證交易數(shù)據(jù)真實可靠的基礎(chǔ)上也對其安全性進行了考量，即黑客等惡意網(wǎng)絡(luò)攻擊者需要攻擊半數(shù)以上的區(qū)塊才可進行數(shù)據(jù)篡改。為此，注冊會計師需要借助區(qū)塊上的數(shù)據(jù)作為審計證據(jù)以保障數(shù)據(jù)的真實性。注冊會計師雖然可借助區(qū)塊鏈核查某一個特定錢包地址交易的完整數(shù)據(jù)，但是，加密數(shù)據(jù)貨幣持有者可以擁有多個錢包地址，要驗證加密數(shù)據(jù)貨幣相關(guān)交易事項及期末金額的完整性，就需要仔細查證被審計方具體存在的錢包數(shù)目。若被審計方未能向注冊會計師提供全部錢包賬號信息，而注冊會計師限于自身專業(yè)領(lǐng)域無法查找客戶錢包準確數(shù)目，那么審計完整性也就無法保障。以比特幣為代表的加密數(shù)字貨幣與其他常見幣種之間的發(fā)行及流通情況如表1所示。加密數(shù)字貨幣相比法定貨幣和其他穩(wěn)定幣的流通范圍更廣，且無需信用背書，雖然存在發(fā)行數(shù)量上限，但是其本身可擁有多個錢包賬戶，在去中心化的發(fā)行機制下相應(yīng)審計證據(jù)更難獲取，交易完整性難以判定，因此，注冊會計師在進行加密數(shù)字貨幣審計時需要重點關(guān)注客戶貨幣錢包的完整性，以進一步提高審計質(zhì)量。

3.加密數(shù)字貨幣確認與計量的準確性

加密數(shù)字貨幣屬于較新的資產(chǎn)類別，各國政府對該貨幣的法律認定尚不明確，其會計處理方式也缺乏會計準則的規(guī)范和指導(dǎo)，而注冊會計師在承接該業(yè)務(wù)后需要確定交易是否按照正確金額和分類進行記錄，所以加密數(shù)字貨幣確認與計量的準確性成為審計業(yè)務(wù)需要關(guān)注的重點。根據(jù)資產(chǎn)的定義（由公司擁有或控制的、在過去形成交易或事項并為公司帶來經(jīng)濟利益的資源）進行判定，加密數(shù)字貨幣在妥善保管自身持有密鑰的情況下為公司和個人所控制，同時通過挖礦獲取，且加密數(shù)字貨幣當前在市場上較為活躍，可以帶來預(yù)期利益，比較符合資產(chǎn)定義。但是，加密數(shù)字貨幣到底屬于哪種類別各國政府未能達成一致意見，例如中國明確表示該貨幣與法定貨幣法律地位不等同，屬于特定虛擬商品，美國政府則認為加密數(shù)字貨幣可以當作財產(chǎn)而非貨幣。在此情況下，加密數(shù)字貨幣的具體歸屬與確認并不存在明確界定。加密數(shù)字貨幣明顯不符合金融工具定義，那么其到底屬于無形資產(chǎn)還是存貨則有待進一步探究。當前，澳大利亞政府將加密數(shù)字貨幣參照無形資產(chǎn)與存貨進行處理，但此舉僅是權(quán)宜之計，還需后期進行法規(guī)完善。比特大陸公司也將自身從礦機銷售及運營等途徑獲取的貨幣作為使用年限不確定的無形資產(chǎn)進行會計處理，同時在資產(chǎn)負債表日進行減值測試，入賬方法并不是傳統(tǒng)的公允價值計量方式而是按照成本法入賬。

加密數(shù)字貨幣具有開源性，與法定貨幣定價及利率制定方式并不一致，其擁有符合自身情況的計量方式。加密數(shù)字貨幣由于不是法定貨幣，其價值無法像法定貨幣一樣被國家政府保護，反而是用戶信心的強弱與貨幣價值密切相關(guān)，因此該貨幣的價格不易掌握且波動偏大，投資風險較高。例如，數(shù)字貨幣Libra在貨幣產(chǎn)生方式、存儲管理及幣值穩(wěn)定程度方面均優(yōu)于比特幣，會改變商業(yè)銀行運營模式，但會對中央銀行運作造成沖擊[ 3 ]。為此，日本官方建議數(shù)字加密貨幣持有人設(shè)立新的獨立的資產(chǎn)項目，當貨幣市場形勢好、交易活躍時可在年末以市場價格重新估量該項資產(chǎn)，產(chǎn)生的差額計入損益;反之，貨幣市場形勢差且交易活動少時，公司財務(wù)人員可在年末以成本法進行價值計量。若處置價格低于成本則要進行減值計提工作，以確保資產(chǎn)價值符合當前市場價值，提高財務(wù)數(shù)據(jù)的準確性。除此之外，由于加密數(shù)字貨幣缺乏權(quán)威組織認證及監(jiān)管導(dǎo)致各交易所的報價存在一定差異，且交易量也有所不同。在注冊會計師進行加密數(shù)字貨幣審計時需要以成交量最大的三家交易所的加權(quán)平均值作為最新市價，以減少不同交易所之間的價格差異對數(shù)據(jù)準確性帶來的不利影響。同時，大多數(shù)交易所都是全天營業(yè)，注冊會計師在確定最新市價時可選擇一個交易較為穩(wěn)定的時間點作為依據(jù)。

4.加密數(shù)字貨幣期末余額的所有權(quán)

區(qū)塊鏈上節(jié)點的數(shù)據(jù)交換都是按固定規(guī)則進行的，基于非對稱的哈希算法可通過網(wǎng)絡(luò)地址來查詢加密數(shù)字貨幣交易數(shù)據(jù)，而不用根據(jù)個人的實際身份進行查詢，此方式可保障客戶個人隱私需求。但是，對注冊會計師而言，強匿名性對明確客戶該錢包地址期末余額所顯示貨幣所有權(quán)的核查帶來較大阻礙。當前，注冊會計師僅能通過私人密鑰的持有和使用來進行驗證，期末余額的所有權(quán)難以證實，成為審計業(yè)務(wù)的關(guān)注重點和待解決的難題。為此，注冊會計師可以事前準備一個僅供測試之用的錢包，同時在特定時間內(nèi)與客戶進行一次測試交易來查驗客戶提供的錢包地址是否為客戶本身持有以及現(xiàn)在是否能正常交易。該方式只能限于錢包為客戶專有，若為多人或多組織共同擁有則無法判定加密數(shù)字貨幣的所有權(quán)歸屬問題。

5.加密數(shù)字貨幣截止確認的準確性

在加密數(shù)字貨幣審計業(yè)務(wù)中，注冊會計師不僅需要對貨幣確認、計量和所有權(quán)進行重點關(guān)注，而且需要確定貨幣會計記錄歸屬期的正確與否。不同的數(shù)字貨幣交易時間有所不同，且不同的交易平臺也存在時間差異，這為注冊會計師的截止性測試帶來了困難。但是，加密數(shù)字貨幣的交易時間差并非僅自身存在。法定貨幣的時間差可以通過函證向銀行等金融機構(gòu)進行查證，加密數(shù)字貨幣需要向區(qū)塊鏈上若干節(jié)點進行確認，缺乏中心化的記賬組織，無法以發(fā)送函證方式進行查證，也因此成為注冊會計師進行加密數(shù)字貨幣審計時的又一難關(guān)。在面對接近截止日期但尚未得到確認或者存在大額長時間未確認尚未加密數(shù)字貨幣交易時，注冊會計師需要重點關(guān)注并加強警惕，以避免發(fā)生客戶通過截止期難以驗證的審計技術(shù)缺失來延期或提前進行會計處理，最終導(dǎo)致加密數(shù)字貨幣業(yè)務(wù)會計記錄歸屬期存在偏差的情況。

（三）其他事項

1.信用風險與安全風險

加密數(shù)字貨幣的發(fā)行者范圍廣，且可能是一群臨時組合的自然人，同時交易完全依賴于信息技術(shù)，具有強匿名性，而貨幣購買者對發(fā)行者信用情況和貨幣項目缺乏充足了解和認知，也難以查找到信息渠道對其進行深入調(diào)查。在此情況下，部分蓄意詐騙的犯罪分子會借助普通借據(jù)將其宣傳成區(qū)塊鏈技術(shù)，通過宣傳、坐莊和價格操縱等方式進行不法行為，可信度偏低，具有較大信用風險，注冊會計師不僅要關(guān)注客戶加密數(shù)字貨幣交易信息，而且要對貨幣發(fā)行者進行一定程度的關(guān)注，避免因貨幣發(fā)行者的問題而導(dǎo)致審計失敗。比特幣的去中心化和匿名性易成為違法分子洗錢的工具，在交易過程中需要防范該類風險，并拓寬監(jiān)管邊界和創(chuàng)新監(jiān)管技術(shù)以應(yīng)對風險[ 4 ]。例如加密數(shù)字貨幣存儲錢包，其安全風險情況如表2所示。

2.法律監(jiān)管合規(guī)風險與涉稅風險

加密數(shù)字貨幣的法律監(jiān)管體系尚未建立健全，存在較多法律盲區(qū)，洗錢和販毒等非法交易可借助其強匿名性進行掩蓋，由于不同國家監(jiān)管嚴厲程度不一且市場交易規(guī)則不明確，為違法者提供了較大活動空間，因此，加密數(shù)字貨幣的審計業(yè)務(wù)也會面臨因交易違規(guī)而遭受處罰的風險。美國是該貨幣應(yīng)用和監(jiān)管的先行者，也是首先將加密數(shù)字貨幣作為財產(chǎn)進行一般稅務(wù)征收的國家，所以在美國加密數(shù)字貨幣被定義為資本資產(chǎn)，在交易時需以公允價值進行計量并計入當期應(yīng)納稅收益，同時對部分在規(guī)定時限內(nèi)達成一定數(shù)量且交易金額高過限定值的客戶需要填寫納稅表單。我國的加密數(shù)字貨幣雖未承認其貨幣地位，但是也需要將貨幣交易所得收益按照財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得項目征繳個人所得稅。加密數(shù)字貨幣交易需要繳納稅費，無疑增加了貨幣持有者及審計的涉稅風險。

3.場外交易風險

當前，部分國家和地區(qū)承認了加密數(shù)字貨幣的合規(guī)性，使得場外交易發(fā)展迅速，甚至部分交易是個人面對面交易完成。在缺乏交易所監(jiān)管和保障的情況下，雙方之間的信任不足，可能會對交易產(chǎn)生不利影響。部分P2P交易平臺雖然可以為交易雙方提供交易信息和渠道，但交易貨幣可能會轉(zhuǎn)給交易平臺先行代為管理，而不流經(jīng)自身錢包，使得交易信息無法及時更新在區(qū)塊鏈上，注冊會計師當前也沒有很好的辦法處理該項問題。注冊會計師只能通過流水、日志和聊天記錄等交易平臺系統(tǒng)提供的信息渠道獲取審計證據(jù)，但這些信息的質(zhì)量和可信度難以保證，無法為審計結(jié)論提供強有力的證據(jù)支撐。與此同時，部分交易所還會進行杠桿交易，即客戶將部分加密數(shù)字貨幣作為抵押物從而獲取數(shù)倍于抵押物價值的交易形式，該方式屬于投機炒作，虧損盈利更加難以預(yù)料，也對注冊會計師加密數(shù)字貨幣交易真實性和完整性的查證帶來更大困難和挑戰(zhàn)，注冊會計師只能投入更多精力、時間和成本進行更多的內(nèi)控和實質(zhì)性測試來降低審計風險。

四、結(jié)論

為適應(yīng)社會發(fā)展需要，貨幣大致經(jīng)歷了實物、紙硬幣為主的信用貨幣到電子貨幣的發(fā)展歷程。加密數(shù)字貨幣這一基于區(qū)塊鏈技術(shù)而生成的數(shù)字形式資產(chǎn)在世界各國發(fā)展勢頭迅猛，各種新型數(shù)字貨幣紛紛涌入市場，交易活躍度日趨上升。為實現(xiàn)我國金融高質(zhì)量發(fā)展目標，將加速推進法定數(shù)字貨幣發(fā)行作為重要戰(zhàn)略部署。其以加密作為安全形式進行操作和交易，將分布式分類賬系統(tǒng)作為金融交易數(shù)據(jù)庫，憑借自身優(yōu)勢迅速在貨幣交易中占據(jù)一席之地。但是，加密數(shù)字貨幣現(xiàn)階段無法取代法定貨幣，其幣值短期波動劇烈，無法履行價值尺度職能，使得部分國家不承認其貨幣地位，同時貨幣存在真?zhèn)蝿?chuàng)新辨別困難、涉及交叉領(lǐng)域和獲取交易信息完整性難以判定的問題，對金融和審計監(jiān)管都帶來巨大挑戰(zhàn)。為此，本文希望通過梳理加密數(shù)字貨幣審計業(yè)務(wù)需要關(guān)注的重點來為后續(xù)審計監(jiān)管提供發(fā)展方向，積極結(jié)合加密數(shù)字貨幣本身特點進行審計技術(shù)創(chuàng)新，以更快將該貨幣納入監(jiān)管體系，規(guī)范其發(fā)展路徑，保障其積極作用的充分發(fā)揮，為資本市場注入新的發(fā)展活力。

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