謝安

摘要：合并報(bào)表是反映集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量的重要載體，報(bào)表的使用是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要環(huán)節(jié)，更是集團(tuán)與下屬子母公司之間的管理紐帶，同時(shí)也是當(dāng)前企業(yè)需要解決信息質(zhì)量的會(huì)計(jì)問題。在集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表編制過程中，其經(jīng)營活動(dòng)中各項(xiàng)不明確因素隨時(shí)變化，給合并報(bào)表編制質(zhì)量帶來了一定影響。對(duì)于集團(tuán)企業(yè)來說，明確合并報(bào)表編制范圍，選擇合理的合并方法，使用統(tǒng)一的財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)，是編制合并報(bào)表的根本方法，也是確保合并報(bào)表質(zhì)量的有效路徑。

關(guān)鍵詞：集團(tuán)企業(yè);合并報(bào)表;影響因素;對(duì)策

引言

隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，許多企業(yè)已經(jīng)做大做強(qiáng)，企業(yè)在思考持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的戰(zhàn)略時(shí)，發(fā)現(xiàn)單一產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)已經(jīng)無法滿足發(fā)展需要，產(chǎn)業(yè)多元化是企業(yè)發(fā)展的必由之路。并購、重組等是實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)多元化快速有效地路徑，同時(shí)，并購、重組等行為又促使集團(tuán)企業(yè)逐步形成。由于產(chǎn)業(yè)多元化形成集團(tuán)所屬企業(yè)數(shù)量較多、股權(quán)和所有關(guān)系復(fù)雜，造成管理難度加大。財(cái)務(wù)是企業(yè)管理的重要組成部分，而財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)管理的重要核心。集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表，是真實(shí)反映集團(tuán)企業(yè)實(shí)際運(yùn)營情況的重要載體，但是在編制合并報(bào)表時(shí)會(huì)受合并范圍界定、會(huì)計(jì)政策采用、編制方法選擇等方面的因素影響，使合并報(bào)表中信息質(zhì)量達(dá)不到報(bào)表使用者的需求。由此可見，在合并報(bào)表編制過程中，需要結(jié)合集團(tuán)企業(yè)實(shí)際情況，做好編制基礎(chǔ)工作，加強(qiáng)編制過程管理，提高報(bào)表編制質(zhì)量。本文結(jié)合工作實(shí)踐和思考，對(duì)集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表編制影響因素進(jìn)行初步探究，并結(jié)合探究結(jié)果，提出幾點(diǎn)對(duì)策。

一、編制集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表的影響因素

（一）報(bào)表合并范圍對(duì)信息質(zhì)量的影響

首先，從集團(tuán)企業(yè)自身角度來說，結(jié)構(gòu)主要分為3種類型，一是全資子公司，二是控股直屬企業(yè)，三是參股企業(yè)。隨著時(shí)代的快速發(fā)展，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的孕育和蕩滌下，一些企業(yè)逐步發(fā)展為企業(yè)集團(tuán)。但是，在集團(tuán)企業(yè)的建設(shè)與發(fā)展中存在許多問題，其中資本投入來源較多，同時(shí)針對(duì)企業(yè)股份制公司改制不夠深入徹底，導(dǎo)致相關(guān)股權(quán)劃分界定不清，另外公司制改革過程中會(huì)有部分疑難遺留問題未等到妥善解決。在這種產(chǎn)權(quán)不清晰情況下，給集團(tuán)企業(yè)報(bào)表合并范圍的完整性和準(zhǔn)確性帶來影響。

其次，為了應(yīng)對(duì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)自身效益最大化，集團(tuán)企業(yè)在發(fā)展過程中，通過對(duì)外采用收購、兼并重組和集團(tuán)內(nèi)部資源整合等方法，實(shí)現(xiàn)自身經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大和產(chǎn)業(yè)多元化。在整合過程中集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部會(huì)形成對(duì)某企業(yè)交叉持股或多家企業(yè)分別持股的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使投資關(guān)系復(fù)雜，對(duì)“控制”關(guān)系難以界定，導(dǎo)致在編制合并報(bào)表時(shí)，合并范圍有擴(kuò)大或縮小的影響，從而造成資產(chǎn)、負(fù)債、收入、成本、費(fèi)用、權(quán)益等抵消不充分，使各項(xiàng)遺漏或虛增，形成合并報(bào)表信息質(zhì)量不高，直接導(dǎo)致使用效果不佳。

再次，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)“控制”的定義作出調(diào)整，即母公司能控制的子公司必須納入合并范圍的新規(guī)定，原規(guī)定有部分子公司可以不納入合并范圍的規(guī)定終止。由于企業(yè)受投資者的要求等相關(guān)因素影響，每年要實(shí)現(xiàn)利潤增長(zhǎng)等目標(biāo)，因此部分企業(yè)會(huì)通過資本運(yùn)作來改變合并范圍，造成合并范圍擴(kuò)大或縮小，達(dá)到操縱利潤的目的。比如通過股權(quán)交易、非貨幣性資產(chǎn)交換、新設(shè)立子公司等途徑實(shí)現(xiàn)。

（二）報(bào)表合并方法對(duì)信息質(zhì)量的影響

由于集團(tuán)企業(yè)數(shù)量較多、資產(chǎn)龐大，形成股權(quán)投資架構(gòu)復(fù)雜。在集團(tuán)多層級(jí)復(fù)雜的股權(quán)架構(gòu)下，保證報(bào)表合并編制工作順利進(jìn)行，是當(dāng)前集團(tuán)企業(yè)需要重點(diǎn)關(guān)注的問題。在多層級(jí)控股架構(gòu)下，編制合并報(bào)表通常是采用順序合并法或平行合并法。順序合并法是按照各層次控股關(guān)系由下而上的原則進(jìn)行合并報(bào)表編制，或稱層層合并法。平行合并法是在不編制子公司合并報(bào)表的情況下，直接把母公司個(gè)別報(bào)表和各層次子公司個(gè)別報(bào)表放在同一個(gè)平臺(tái)上，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。

在選擇合并方法時(shí)，總體來講，簡(jiǎn)單的控股關(guān)系兩種方法都適用，簡(jiǎn)單股權(quán)關(guān)系比如母子公司關(guān)系、子公司縱向控股孫公司等股權(quán)關(guān)系。復(fù)雜的股權(quán)關(guān)系就需要在兩種方法中進(jìn)行合理選擇，復(fù)雜的股權(quán)關(guān)系比如母公司直接加間接控制對(duì)子公司、孫公司控股或者子公司之間相互交叉持股的復(fù)雜情況。如果編制合并報(bào)表方法不合理，將會(huì)對(duì)合并報(bào)表編制質(zhì)量產(chǎn)生直接影響。

（三）財(cái)務(wù)信息化管理水平對(duì)信息質(zhì)量的影響

集團(tuán)企業(yè)在財(cái)務(wù)合并報(bào)表編制發(fā)展過程中，主要經(jīng)歷了3個(gè)階段：手工合并階段、手工和財(cái)務(wù)軟件相結(jié)合階段、利用財(cái)務(wù)軟件自動(dòng)合并階段。目前，一些集團(tuán)企業(yè)受所在地域和財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)能力等因素影響，還沒有完全實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)軟件的深度使用，合并報(bào)表不能實(shí)現(xiàn)自動(dòng)化生成，還在使用手工和財(cái)務(wù)軟件相結(jié)合的編制方法，該方法對(duì)合并報(bào)表時(shí)效性和實(shí)效性等產(chǎn)生一定影響。另外，由于一些集團(tuán)企業(yè)地域跨度大的特殊性，加之涉及企業(yè)數(shù)量多，報(bào)表數(shù)據(jù)傳統(tǒng)傳遞方式難以滿足合并報(bào)表時(shí)效性的要求，同時(shí)下屬企業(yè)自身也會(huì)產(chǎn)生不利于報(bào)表數(shù)據(jù)傳遞因素，導(dǎo)致合并報(bào)表數(shù)據(jù)的時(shí)效性等質(zhì)量下降。

除了上述因素以外，一些主觀因素也不可忽視。財(cái)務(wù)人員對(duì)會(huì)計(jì)政策的理解與使用、核算科目設(shè)定和運(yùn)用缺少統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，使得不同企業(yè)之間數(shù)據(jù)不具有可比性，導(dǎo)致合并報(bào)表數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性有待考量。比如在資產(chǎn)折舊與攤銷政策的使用時(shí)，會(huì)計(jì)折舊年限和折舊方法與稅法規(guī)定有差異，財(cái)務(wù)人員有時(shí)會(huì)人為的選擇稅法標(biāo)準(zhǔn)去計(jì)提，主要是為企業(yè)所得稅匯總清繳與稅法同步減少工作量，但后果是直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)政策使用不當(dāng)，造成會(huì)計(jì)利潤核算的錯(cuò)誤。財(cái)務(wù)人員對(duì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的理解與分析存在差異，導(dǎo)致報(bào)表反映的財(cái)務(wù)信息不合理。比如編制合并抵消工作底稿中抵消金額、抵消是否充分、數(shù)據(jù)來源準(zhǔn)確性這些客觀因素都需要財(cái)務(wù)人員憑借專業(yè)能力作出職業(yè)判斷。財(cái)務(wù)人員在編制抵消底稿時(shí)，只能以下級(jí)企業(yè)提供的關(guān)聯(lián)交易數(shù)據(jù)編制抵消分錄，但是如固定資產(chǎn)內(nèi)部銷售的實(shí)現(xiàn)、關(guān)聯(lián)交易實(shí)現(xiàn)金額的確認(rèn)、母公司支付子公司員工股權(quán)激勵(lì)等事項(xiàng)均需財(cái)務(wù)人員對(duì)準(zhǔn)則的了解和職業(yè)的判斷去完成。

二、針對(duì)編制集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表影響因素的對(duì)策

（一）明確合并報(bào)表編制范圍

要保證集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表的編制范圍合理界定，首先要結(jié)合集團(tuán)企業(yè)實(shí)際情況，針對(duì)性的制定清晰的產(chǎn)權(quán)管理制度以強(qiáng)化投資管理，達(dá)到精準(zhǔn)了解集團(tuán)企業(yè)所有控股參股企業(yè)，為判斷投資性質(zhì)、監(jiān)控各級(jí)合并報(bào)表合并范圍提供數(shù)據(jù)參考。另外，通過加強(qiáng)公司治理體系和治理能力的建設(shè)，以確保產(chǎn)權(quán)管理制度得到有效執(zhí)行。與此同時(shí)，強(qiáng)化財(cái)務(wù)管理模塊建設(shè)，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部科學(xué)監(jiān)管和有效監(jiān)管，從而提高企業(yè)整體會(huì)計(jì)工作水平。

及時(shí)了解企業(yè)現(xiàn)有對(duì)外投資情況，結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)、股東會(huì)、董事會(huì)等決議正確劃分長(zhǎng)期股權(quán)投資和交易性金融資產(chǎn)投資，依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)明確股權(quán)比例，理順母子公司產(chǎn)權(quán)關(guān)系，并正確區(qū)分同一控制下、非同一控制下企業(yè)合并，明確控股、參股、合營、聯(lián)營、共同控制等相關(guān)股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算方法，在股權(quán)投資比例發(fā)生變動(dòng)的情況下，嚴(yán)格執(zhí)行權(quán)益法和成本法之間互相轉(zhuǎn)換的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行追溯調(diào)整，確保會(huì)計(jì)記錄的真實(shí)性和合理性。

實(shí)現(xiàn)合并報(bào)表合并范圍的規(guī)范管理，應(yīng)從集團(tuán)層面制定一系列財(cái)務(wù)管理辦法，統(tǒng)一確定各級(jí)企業(yè)合并范圍，明確各級(jí)企業(yè)合并報(bào)表范圍變更程序，并定期進(jìn)行督查。同時(shí)要從制度上規(guī)避各級(jí)企業(yè)利用財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍變化來粉飾業(yè)績(jī)，保障合并報(bào)表編制質(zhì)量。

（二）選擇合理的合并方法

從目前實(shí)際情況來看，集團(tuán)企業(yè)的股權(quán)架構(gòu)是一種情況復(fù)雜的混合模式。集團(tuán)在財(cái)務(wù)報(bào)表合并過程中，報(bào)表合并方法的選擇應(yīng)本著提高合并報(bào)表編制質(zhì)量且有可操作性、實(shí)用性的原則進(jìn)行。可以采用順序合并法或平行合并法，也可以采用兩者相結(jié)合的方法編制。集團(tuán)企業(yè)多層次結(jié)構(gòu)中存在多個(gè)下屬企業(yè)，可以由各級(jí)下屬單位上報(bào)，采用逐級(jí)合并的方式進(jìn)行各級(jí)抵消。子公司如不需要單獨(dú)編制合并報(bào)表，且納入合并范圍的企業(yè)數(shù)量較少的，可以通過采取平行合并的方法，簡(jiǎn)化合并報(bào)表流程，減少抵消問題的出現(xiàn)。

（三）使用統(tǒng)一的財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)

集團(tuán)企業(yè)應(yīng)該從自身實(shí)際出發(fā)，尋找符合提高財(cái)務(wù)信息化水平的有效途徑。對(duì)于集團(tuán)所屬企業(yè)數(shù)量多而且比較分散的狀況，應(yīng)該通過網(wǎng)絡(luò)建立統(tǒng)一的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)平臺(tái)，使財(cái)務(wù)信息傳遞快捷高效、信息質(zhì)量得到顯著提高。在財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)平臺(tái)日常使用中還應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

1.規(guī)范會(huì)計(jì)基礎(chǔ)信息的錄入?；A(chǔ)信息中集團(tuán)內(nèi)部客商信息要統(tǒng)一、外部客商信息要統(tǒng)一、具體業(yè)務(wù)流程要統(tǒng)一（包括資金鏈業(yè)務(wù)、供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)、物流鏈業(yè)務(wù)等）。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)信息的規(guī)范錄入，有利于集團(tuán)內(nèi)部往來資金的抵消、內(nèi)部交易的抵消等。

2.統(tǒng)一設(shè)置會(huì)計(jì)科目體系。體系的建立與規(guī)范運(yùn)用，可以有效規(guī)范不同企業(yè)相同經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算，另外可以有效解決部分企業(yè)通過會(huì)計(jì)科目變通費(fèi)用、調(diào)節(jié)利潤的行為，同時(shí)使不同企業(yè)之間數(shù)據(jù)具有可比性。

3.設(shè)置集團(tuán)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策采用標(biāo)準(zhǔn)。統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策可以解決集團(tuán)內(nèi)同類事項(xiàng)采用不同會(huì)計(jì)政策的會(huì)計(jì)問題，同時(shí)避免利用會(huì)計(jì)政策調(diào)節(jié)報(bào)表利潤等行為。通過統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策的使用形成集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)同類固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提、使用年限、殘值，各種資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備的提取，無形資產(chǎn)攤銷，商譽(yù)減值等經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)得到規(guī)范管理。

4.建立賬表聯(lián)查功能。賬表聯(lián)查功能是指單戶表聯(lián)查到對(duì)應(yīng)賬簿，賬簿聯(lián)查至相關(guān)憑證和原始單據(jù)，能夠有效解決基礎(chǔ)信息不真實(shí)帶來的影響。

5.統(tǒng)一設(shè)立單戶報(bào)表的取數(shù)模板、合并底稿模板、調(diào)整分錄模板、抵消分錄模板。統(tǒng)一單戶表取數(shù)模板可以使單戶表之間具備可比性，同時(shí)提高信息真實(shí)性。合并底稿模板的設(shè)立可以統(tǒng)一合并順序、優(yōu)化工作效率，減少人工合并差錯(cuò)，避免受報(bào)表編制人的主觀意識(shí)影響。調(diào)整分錄模板、抵消分錄模板的設(shè)立，可以統(tǒng)一各期、各企業(yè)抵消項(xiàng)目、金額、調(diào)整的范圍，使合并報(bào)表的信息口徑一致。通過對(duì)關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)的統(tǒng)一控制設(shè)置，實(shí)現(xiàn)單戶表編制真實(shí)、合并報(bào)表編制合理，同時(shí)編制流程簡(jiǎn)單、操作方便，而且確保信息質(zhì)量?jī)?yōu)質(zhì)高效。

6.設(shè)立報(bào)表報(bào)送監(jiān)管推送功能。該功能主要用于對(duì)下屬企業(yè)的報(bào)表編制和上報(bào)情況進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控，并通過系統(tǒng)平臺(tái)及時(shí)提醒下屬企業(yè)或使用郵件、短信等形式進(jìn)行報(bào)送提醒，提高信息傳遞速度，以確保集團(tuán)層面的合并報(bào)表及時(shí)編制。

通過財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)的開發(fā)與利用，可以有效地解決合并報(bào)表所記載信息的可比性、準(zhǔn)確性、真實(shí)性、合理性、及時(shí)性等問題，但歸根結(jié)底財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)需要人來維護(hù)、操作，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)能力培養(yǎng)，讓他們能夠勝任本職工作。同時(shí)要不斷投入資金對(duì)財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)進(jìn)行完善升級(jí)，確保與各類政策同步并和企業(yè)發(fā)展的規(guī)模相匹配。

結(jié)語

總而言之，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力隨之增大。企業(yè)為了持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，走多元化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)之路，必然涉及兼并、重組等市場(chǎng)行為，為了保障企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，并給企業(yè)創(chuàng)造理想的效益，需要結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，科學(xué)編制集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表，并把信息化技術(shù)應(yīng)用其中，建立專業(yè)的信息系統(tǒng)，便于各部門之間信息傳遞和共享，通過這種方式，才能給企業(yè)運(yùn)營發(fā)展、決策制定提供真實(shí)的數(shù)據(jù)信息，為企業(yè)健康發(fā)展打下良好的基礎(chǔ)。

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