摘 要：政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，高校固定資產(chǎn)全周期核算工作面臨諸多挑戰(zhàn)，因此，在全面剖析高校固定資產(chǎn)核算現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，提出相應(yīng)的完善措施。政府會(huì)計(jì)制度下，高校要建立更加科學(xué)的符合學(xué)校自身情況的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算體系，提升高校固定資產(chǎn)科學(xué)化、精細(xì)化管理水平，準(zhǔn)確反映高校的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本等有關(guān)信息，實(shí)現(xiàn)高校固定資產(chǎn)的合理配置和高效使用。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;固定資產(chǎn);全周期核算;信息化

中圖分類號(hào)：F810.6;G647.5? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2020）23-0114-03

政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施以來，高校會(huì)計(jì)核算工作發(fā)生諸多變化，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)平行記賬，適度分離又相互銜接。這種核算模式全面清晰地反映了單位的財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行情況，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。加快政府會(huì)計(jì)制度建設(shè)，有利于提升單位內(nèi)部治理能力，有助于績效管理的全面實(shí)施。

一、新舊制度下固定資產(chǎn)賬務(wù)轉(zhuǎn)換

新舊政府會(huì)計(jì)制度在固定資產(chǎn)核算和管理方面存在較大差異，這就需要高校財(cái)務(wù)人員熟悉相關(guān)規(guī)定，做好新舊制度下固定資產(chǎn)的賬務(wù)轉(zhuǎn)換工作。這項(xiàng)工作需要做好固定資產(chǎn)的重分類、資產(chǎn)清查核實(shí)、對(duì)賬、補(bǔ)提折舊等工作，這需要財(cái)務(wù)部門與資產(chǎn)管理部門積極配合，運(yùn)用智能化、信息化手段來完成。

（一）調(diào)整固定資產(chǎn)分類，設(shè)置新賬明細(xì)科目

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)》及其應(yīng)用指南中將各大類資產(chǎn)進(jìn)行了細(xì)化分類。為了便于資產(chǎn)分類入賬，計(jì)提累計(jì)折舊等賬務(wù)處理，高校須根據(jù)實(shí)際情況調(diào)整固定資產(chǎn)分類，設(shè)置新賬明細(xì)科目。表1是某高校固定資產(chǎn)新舊科目對(duì)接轉(zhuǎn)換表，采取最末級(jí)科目一一對(duì)應(yīng)的原則進(jìn)行轉(zhuǎn)換。主要變化在于原科目中沒有累計(jì)折舊，新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目設(shè)置了累計(jì)折舊及其明細(xì)科目;原科目中150103通用設(shè)備和150199其他固定資產(chǎn)按要求對(duì)應(yīng)至新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目中160103通用設(shè)備科目。

（二）登記新賬會(huì)計(jì)科目余額

將截至2018 年12 月31 日賬務(wù)系統(tǒng)中的各類固定資產(chǎn)明細(xì)科目余額準(zhǔn)確劃入對(duì)應(yīng)的新賬固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目余額中，完成該科目余額的錄入工作。

（三）資產(chǎn)清查核實(shí)，分類統(tǒng)計(jì)

資產(chǎn)清查是新舊制度下固定資產(chǎn)賬務(wù)轉(zhuǎn)換的非常重要的一項(xiàng)工作，要做到賬賬相符、賬實(shí)相符。既要確保資產(chǎn)管理部門的固定資產(chǎn)臺(tái)賬和財(cái)務(wù)部門的總賬及明細(xì)分類賬一致，也要確保臺(tái)賬與實(shí)物的數(shù)量及價(jià)值一致。但在實(shí)務(wù)操作中，由于高校財(cái)務(wù)部門和資產(chǎn)管理部門執(zhí)行不同的制度，固定資產(chǎn)分類有所不同，導(dǎo)致在賬務(wù)核對(duì)、報(bào)表填報(bào)或者折舊計(jì)提時(shí)都需要進(jìn)行分類調(diào)整。因此，需要將財(cái)務(wù)執(zhí)行的6大類分類與資產(chǎn)管理部門執(zhí)行的16類對(duì)應(yīng)起來調(diào)整相關(guān)賬務(wù)，確保分類一致。

開展固定資產(chǎn)清查盤點(diǎn)工作，需要對(duì)于盤虧及盤盈的固定資產(chǎn)根據(jù)實(shí)際情況做賬務(wù)處理。明晰使用主體的責(zé)任，根據(jù)高校實(shí)際劃分為科研類、教學(xué)類、后勤類等類別，為折舊費(fèi)用的歸集做好準(zhǔn)備工作。

（四）追溯計(jì)提累計(jì)折舊

高校應(yīng)對(duì)截至2018年12月31日的固定資產(chǎn)進(jìn)行追溯調(diào)整計(jì)提折舊，將折舊費(fèi)用計(jì)入累計(jì)盈余。

借：累計(jì)盈余

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

補(bǔ)提折舊是新舊制度轉(zhuǎn)換初始化數(shù)據(jù)的重要組成部分。由于在2019年之前高校未實(shí)提過折舊，此次補(bǔ)提折舊會(huì)導(dǎo)致高校資產(chǎn)賬面價(jià)值大幅減少，會(huì)出現(xiàn)一些固定資產(chǎn)已提足折舊但還在使用的情況，高校應(yīng)做好相關(guān)披露工作。

二、政府會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)科目核算要點(diǎn)

固定資產(chǎn)全周期核算內(nèi)容，包含固定資產(chǎn)取得、計(jì)提折舊、后續(xù)支出、處置與清查盤點(diǎn)四部分內(nèi)容。

（一）固定資產(chǎn)取得的核算要點(diǎn)

在實(shí)務(wù)操作中，由于各種原因，高校外購無須安裝的資產(chǎn)付款環(huán)節(jié)總是與驗(yàn)收入庫環(huán)節(jié)脫勾、不同步，如果此時(shí)賬面上就確認(rèn)固定資產(chǎn)入賬，則與事實(shí)不符。因此，財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行賬務(wù)處理之前，需要積極與資產(chǎn)管理及使用部門溝通確認(rèn)固定資產(chǎn)的狀態(tài)，及未完成驗(yàn)收和入庫的原因等。針對(duì)這種情況，建議在固定資產(chǎn)科目下建立“固定資產(chǎn)-在途”明細(xì)科目，用于歸集已付款并開具發(fā)票，尚未驗(yàn)收入庫的固定資產(chǎn)。待驗(yàn)收合格后，再從“固定資產(chǎn)-在途”中轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)科目。賬務(wù)處理如下：

購入未驗(yàn)收入庫：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)? 借：固定資產(chǎn)-在途

貸：零余額賬戶用款額度/銀行存款/財(cái)政撥款收入/等

預(yù)算會(huì)計(jì)? 借：事業(yè)支出/行政支出/經(jīng)營支出等

貸：資金結(jié)存/財(cái)政撥款預(yù)算收入

驗(yàn)收合格入庫：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)? 借：固定資產(chǎn)

貸：固定資產(chǎn)-在途

實(shí)務(wù)中，外購固定資產(chǎn)大多數(shù)情況是由對(duì)方單位先將質(zhì)保金轉(zhuǎn)到學(xué)校賬戶，質(zhì)保期滿再歸還質(zhì)保金。賬務(wù)處理如下：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)? 借：銀行存款等

貸：其他應(yīng)付款/長期應(yīng)付款

預(yù)算會(huì)計(jì)（不生成）

質(zhì)保期滿，無質(zhì)量問題，根據(jù)相關(guān)證明及資金收據(jù)退還質(zhì)保金時(shí)：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)? 借：其他應(yīng)付款/長期應(yīng)付款

貸：銀行存款等

預(yù)算會(huì)計(jì)（不生成）。預(yù)算會(huì)計(jì)不生成分錄的原因是質(zhì)保金是不納入單位預(yù)算管理的。

（二）計(jì)提固定資產(chǎn)累計(jì)折舊的核算要點(diǎn)

實(shí)務(wù)操作中，我們應(yīng)當(dāng)考慮按照受益對(duì)象分?jǐn)?。這就需要完善固定資產(chǎn)的資產(chǎn)基礎(chǔ)信息，明確固定資產(chǎn)使用部門、用途等，按照誰受益誰分?jǐn)偟脑瓌t計(jì)入費(fèi)用。比如，藥學(xué)院用專項(xiàng)資金購買的一臺(tái)教學(xué)設(shè)備，計(jì)提折舊時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)——教育費(fèi)用——固定資產(chǎn)折舊費(fèi)中。另外，實(shí)務(wù)中經(jīng)常遇到固定資產(chǎn)使用年限與科研課題的結(jié)題年限不一致的情況，如果科研項(xiàng)目購入的固定資產(chǎn)的使用年限比結(jié)題期限長，則應(yīng)當(dāng)按照配比性原則在以結(jié)題期限為計(jì)提折舊的年限。按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)? 借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用/經(jīng)營費(fèi)用等

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

預(yù)算會(huì)計(jì)（不生成）。預(yù)算會(huì)計(jì)不生成分錄因?yàn)橛?jì)提折舊時(shí)沒有預(yù)算內(nèi)資金的流入或流出。

（三）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算要點(diǎn)

固定資產(chǎn)后續(xù)支出主要分為符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的和不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的兩類。前者應(yīng)當(dāng)將改建、擴(kuò)建、修繕等能夠增加固定資產(chǎn)使用效能或延長其使用年限的支出先計(jì)入“在建工程”科目核算。工程完成交付使用時(shí)，再由“在建工程”轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目進(jìn)行成本歸集。后者則計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，比如行政部門打印機(jī)的維修支出可計(jì)入單位管理費(fèi)用、教學(xué)部門維修投影儀的支出計(jì)入業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用等。后續(xù)支出的核算要點(diǎn)是區(qū)分支出是否符合資產(chǎn)確認(rèn)的條件，在實(shí)務(wù)中需要結(jié)合固定資產(chǎn)應(yīng)用指南及高校實(shí)際情況來判斷。一般情況下，為維護(hù)固定資產(chǎn)正常使用發(fā)生的日常修理等支出，直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。

（四）固定資產(chǎn)處置與清查盤點(diǎn)的核算要點(diǎn)

固定資產(chǎn)處置包括出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢、毀損等情況。高校按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，應(yīng)當(dāng)將固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值記入當(dāng)期費(fèi)用。固定資產(chǎn)處置收入扣除相關(guān)處置稅費(fèi)后的差額為正時(shí)記入應(yīng)繳款項(xiàng)，反之則記入當(dāng)期費(fèi)用。

高校固定資產(chǎn)單位價(jià)值較高、專用性強(qiáng)，使用年限較長，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)管理，定期進(jìn)行清查盤點(diǎn)。在清查盤點(diǎn)過程中對(duì)發(fā)生的固定資產(chǎn)盤盈、盤虧或者需要報(bào)廢的，記入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目歸集。按照規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，根據(jù)不同情況及時(shí)進(jìn)行后續(xù)賬務(wù)處理。需要注意的是，如果盤虧、毀損的資產(chǎn)需要相關(guān)人員賠償時(shí)，處置收益應(yīng)當(dāng)上交國庫。

三、政府會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)科目核算問題及建議

（一）關(guān)于固定資產(chǎn)的定義

政府會(huì)計(jì)制度中對(duì)“大批”購入固定資產(chǎn)并沒有數(shù)量上的界定。在實(shí)際操作中，如何對(duì)“大批”進(jìn)行界定，這需要資產(chǎn)管理部門和財(cái)務(wù)部門根據(jù)學(xué)校的規(guī)模、固定資產(chǎn)成本、使用年限、管理要求等實(shí)際情況，建立符合自身需要的固定資產(chǎn)管理實(shí)施細(xì)則，以明確“大批”的概念以及數(shù)量、金額標(biāo)準(zhǔn)。比如，將大批購入的物品單位價(jià)值*數(shù)量界定為超過1 000元的，應(yīng)按照固定資產(chǎn)管理。因此，各高校應(yīng)當(dāng)結(jié)合實(shí)際制定具有可操作性的相關(guān)實(shí)施細(xì)則，減少核算的隨意性。

（二）關(guān)于固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

實(shí)務(wù)中，高校會(huì)因各種需要而對(duì)房屋等固定資產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建或修繕，但是由于學(xué)校各部門對(duì)于改擴(kuò)建支出資本化還是費(fèi)用化并沒有一個(gè)清晰的界定，導(dǎo)致高校固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)算并不準(zhǔn)確。比如學(xué)校餐廳修繕，實(shí)驗(yàn)中心改造項(xiàng)目、學(xué)生公寓維護(hù)等支出應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理。正確劃分資本化與費(fèi)用化支出，對(duì)提高會(huì)計(jì)信息的可靠性具有重要意義。因此，建議資產(chǎn)管理及使用等相關(guān)部門協(xié)商確定固定資產(chǎn)日常維修與大型修繕的劃分界限，比如維修費(fèi)用超過固定資產(chǎn)原值20%的應(yīng)納入資本性支出等，明確界限將有助于精確核算相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。

（三）關(guān)于固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

由于高等學(xué)校固定資產(chǎn)有其特殊性，一般單位價(jià)值都較高、使用年限較長。當(dāng)出現(xiàn)明顯減值跡象時(shí)，即固定資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提資產(chǎn)減值損失，以反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。因此，建議增設(shè)“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。在實(shí)務(wù)操作中，高校在期末須對(duì)資產(chǎn)狀態(tài)進(jìn)行重新評(píng)估，確定減值的大小并進(jìn)行減值準(zhǔn)備的核算，還要根據(jù)重要性原則來選擇合適的計(jì)量方法核算減值準(zhǔn)備。

（四）推進(jìn)信息化建設(shè)

實(shí)務(wù)操作中高校都是通過政府采購形式購買固定資產(chǎn)，需要按照合同的約定一次性或者分次付款。在資產(chǎn)系統(tǒng)與財(cái)務(wù)系統(tǒng)未實(shí)現(xiàn)信息共享前，需要財(cái)務(wù)人員及時(shí)做好合同臺(tái)賬，記錄合同編號(hào)、金額、起止時(shí)間、付款節(jié)點(diǎn)及相關(guān)要求等，并與合同的歸口管理部門溝通，確認(rèn)固定資產(chǎn)購買、驗(yàn)收及入庫等相關(guān)信息。但當(dāng)前很多高校的業(yè)務(wù)管理歸口部門與財(cái)務(wù)部門的信息溝通共享機(jī)制還不夠完善。所以，應(yīng)加快推進(jìn)資產(chǎn)管理系統(tǒng)與財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的有效對(duì)接，完善資產(chǎn)管理系統(tǒng)中在財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的有效信息傳輸。對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行全周期信息化管理，對(duì)高校解決資產(chǎn)實(shí)物管理與價(jià)值管理脫節(jié)的問題將大有裨益，將進(jìn)一步推動(dòng)高校固定資產(chǎn)管理由粗放管理向精細(xì)化的科學(xué)管理轉(zhuǎn)化。高校各部門、各學(xué)院可通過信息共享平臺(tái)及時(shí)準(zhǔn)確地掌握當(dāng)前固定資產(chǎn)的信息及使用情況，實(shí)現(xiàn)資源共享。

（五）制定科學(xué)合理的高校固定資產(chǎn)管理制度

根據(jù)實(shí)際情況制定科學(xué)合理的高校固定資產(chǎn)管理制度是完善固定管理的重要舉措，以制度的形式規(guī)范固定資產(chǎn)全周期管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，可以從根本上改善高校固定資產(chǎn)的單一管理模式。筆者認(rèn)為，高校固定資產(chǎn)管理制度應(yīng)包括固定資產(chǎn)管理操作流程、固定資產(chǎn)全周期會(huì)計(jì)核算、固定資產(chǎn)管理績效評(píng)價(jià)體系、固定資產(chǎn)資產(chǎn)共享和調(diào)劑機(jī)制等內(nèi)容。

規(guī)范固定資產(chǎn)管理流程，即從固定資產(chǎn)驗(yàn)收入庫、財(cái)務(wù)生成記賬憑證，到傳遞固定資產(chǎn)累計(jì)折舊信息，再到資產(chǎn)處置完成財(cái)務(wù)系統(tǒng)記賬，并將會(huì)計(jì)信息反饋等流程以制度規(guī)范、細(xì)化，并制作清晰易懂的流程圖。完善固定資產(chǎn)全周期會(huì)計(jì)核算體系，進(jìn)一步理順固定資產(chǎn)的取得、驗(yàn)收、使用、報(bào)廢等財(cái)務(wù)處理流程，提高會(huì)計(jì)核算水平，加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理，準(zhǔn)確反映高校的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本等有關(guān)信息。固定資產(chǎn)管理績效評(píng)價(jià)體系可以從資產(chǎn)基礎(chǔ)管理、財(cái)務(wù)資金管理、資產(chǎn)過程管理、資產(chǎn)績效管理等四方面分析，選擇關(guān)鍵指標(biāo)，用專家打分法合理確定權(quán)重，建立績效評(píng)價(jià)分析模型。另外，高校還應(yīng)積極探索固定資產(chǎn)共享和調(diào)劑機(jī)制，利用信息系統(tǒng)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)籌管理，根據(jù)系統(tǒng)中累計(jì)折舊情況，掌握未超過使用年限和已超期使用資產(chǎn)情況，達(dá)到強(qiáng)化資產(chǎn)配置與資產(chǎn)使用、處置的統(tǒng)籌管理的目的。通過積極推動(dòng)校內(nèi)各部門間的共享和資產(chǎn)調(diào)劑，能夠有效提高資產(chǎn)的使用效率，創(chuàng)造更大的收益，同時(shí)有助于高校掌握固定資產(chǎn)的投入產(chǎn)出比，作為衡量績效考核評(píng)價(jià)的重要參考數(shù)據(jù)，杜絕和糾正資產(chǎn)長期閑置、浪費(fèi)，切實(shí)盤活學(xué)校的資產(chǎn)。有條件的高校也可以通過對(duì)外開放實(shí)驗(yàn)設(shè)備提高固定資產(chǎn)的使用效益。

四、結(jié)論

政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，我們將通過不斷探索和改進(jìn)，建立更加科學(xué)的符合學(xué)校自身情況的會(huì)計(jì)核算體系。各部門要溝通協(xié)商，結(jié)合本校實(shí)際情況制定切實(shí)可行的標(biāo)準(zhǔn)，降低主觀判斷的隨意性。在提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量上下大工夫，加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理，準(zhǔn)確反映高校的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本等有關(guān)信息，為相關(guān)決策提供更加有用的財(cái)務(wù)信息。財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)是制度施行的必要保障，通過培訓(xùn)、集中學(xué)習(xí)交流等形勢(shì)提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平勢(shì)在必行。財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)深入學(xué)習(xí)探討固定資產(chǎn)“全周期管理”理念，認(rèn)真梳理本單位固定資產(chǎn)的取得、驗(yàn)收、使用、報(bào)廢等業(yè)務(wù)流程及財(cái)務(wù)處理流程，逐步分析每個(gè)階段會(huì)計(jì)核算中存在的具體問題，并制訂解決方案、統(tǒng)一核算口徑，避免因主觀因素出現(xiàn)不必要的偏差。要改變落后的核算思路，解放思想，與時(shí)俱進(jìn)，切實(shí)提高會(huì)計(jì)核算水平，推進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變。

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收稿日期：2020-07-15

基金項(xiàng)目：山東省教育會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)2019年度科研課題“政府會(huì)計(jì)制度下高校固定資產(chǎn)核算問題研究”（sdjk2019214）

作者簡(jiǎn)介：魏斐（1988-），女，山東濟(jì)南人，碩士，從事財(cái)務(wù)管理研究。