陳蕾嫣 段智文（正高級(jí)會(huì)計(jì)師）（廈門大學(xué)附屬中山醫(yī)院 福建廈門361004）

習(xí)近平總書記在2016年全國(guó)衛(wèi)生與健康大會(huì)上的講話提出“兩個(gè)允許：允許醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)突破現(xiàn)行事業(yè)單位工資調(diào)控水平，單獨(dú)制定體現(xiàn)行業(yè)特點(diǎn)的醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)績(jī)效工資總量核定辦法；允許醫(yī)療服務(wù)收入扣除成本并按規(guī)定提取各項(xiàng)基金后主要用于人員獎(jiǎng)勵(lì)，獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用不計(jì)入核定的績(jī)效工資總量”。為貫徹落實(shí)這一指示精神，人社部、財(cái)政部、國(guó)家衛(wèi)計(jì)委、國(guó)家中醫(yī)藥局四部委于2017年1月發(fā)布《關(guān)于開展公立醫(yī)院薪酬制度改革試點(diǎn)工作的指導(dǎo)意見》（人社部發(fā)[2017]10號(hào)），明確提出按照“兩個(gè)允許”的要求，在現(xiàn)有水平基礎(chǔ)上合理確定公立醫(yī)院薪酬水平和績(jī)效工資總量，要求公立醫(yī)院積極開展試點(diǎn)探索。2017年底，又聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于擴(kuò)大公立醫(yī)院薪酬制度改革試點(diǎn)的通知》（人社部發(fā)[2017]92號(hào)），要求在試點(diǎn)城市外的其他城市至少選擇1家公立醫(yī)院開展薪酬制度改革試點(diǎn)。據(jù)國(guó)家衛(wèi)健委公布的信息，到2019年上半年，全國(guó)逾2 800家公立醫(yī)院開展薪酬制度改革試點(diǎn)，探索建立符合醫(yī)療行業(yè)特點(diǎn)的薪酬制度，超過全國(guó)公立醫(yī)院總數(shù)的20%。在試點(diǎn)過程中，許多地區(qū)探索建立工資總額管理辦法，建立院長(zhǎng)年薪制度，有效地調(diào)動(dòng)了醫(yī)務(wù)人員的積極性。本文結(jié)合所在城市薪酬改革試點(diǎn)情況，探討工資總額的確定標(biāo)準(zhǔn)、核定考核以及賬務(wù)處理等內(nèi)容，希望為試點(diǎn)單位提供幫助。

一、工資總額的概念范圍

（一）工資總額的概念、構(gòu)成及范圍

工資總額是指公立醫(yī)院在一定時(shí)期內(nèi)直接支付給本單位在職職工的勞動(dòng)報(bào)酬總額，包括基本工資、基礎(chǔ)性和獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效工資，以及國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補(bǔ)貼以及各項(xiàng)改革性補(bǔ)貼。其中，工資總額概念中“在職職工”不含臨時(shí)性用工（一年以內(nèi)）和社會(huì)化管理的外聘人員，這部分在勞務(wù)費(fèi)中核算。

工資總額由公立醫(yī)院的基本工資（固定部分）、績(jī)效工資（變動(dòng)部分）兩塊構(gòu)成。其范圍不包括帶量采購(gòu)獎(jiǎng)勵(lì)，國(guó)家、省、市科研和重大科技獎(jiǎng)勵(lì)，也不包括其他一次性臨時(shí)或?qū)ｍ?xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)，如精神文明獎(jiǎng)、綜治獎(jiǎng)等。

（二）工資總額的計(jì)算原則

工資總額的計(jì)算原則應(yīng)以直接支付給職工的全部勞動(dòng)報(bào)酬，其計(jì)算范圍包括計(jì)入成本的和不計(jì)入成本的，也包括按國(guó)家規(guī)定列入計(jì)征獎(jiǎng)金稅項(xiàng)目的以及未列入計(jì)征獎(jiǎng)金稅項(xiàng)目的，其形式包括以貨幣形式支付的與以實(shí)物形式支付的。

二、工資總額的確定標(biāo)準(zhǔn)

按照“兩個(gè)允許”的精神、以及醫(yī)療行業(yè)“人才培養(yǎng)周期長(zhǎng)、職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)高、技術(shù)難度大、責(zé)任擔(dān)當(dāng)重”的特點(diǎn)，遵循“堅(jiān)持激勵(lì)與約束相結(jié)合、堅(jiān)持按勞分配與按生產(chǎn)要素分配相結(jié)合、堅(jiān)持動(dòng)態(tài)調(diào)整與合理預(yù)期相結(jié)合”原則，合理確定公立醫(yī)院薪酬水平和績(jī)效工資總量尤為重要。

（一）工資總額確定標(biāo)準(zhǔn)的不同參考依據(jù)以及各地情況

目前，依據(jù)衛(wèi)健委所公布的信息看，各地現(xiàn)行工資總額執(zhí)行時(shí)，至少存在下列四種可供參考依據(jù)予以選擇：當(dāng)?shù)厝司杖胨?；同?jí)事業(yè)單位編制人員工資水平；歷史數(shù)據(jù)；工資總額增幅控制。基于不同依據(jù)，各試點(diǎn)省份做法也不一致。福建省全面推行院長(zhǎng)目標(biāo)年薪制，省屬、地市和70%的縣級(jí)公立醫(yī)院實(shí)行院長(zhǎng)年薪制，院長(zhǎng)年薪由財(cái)政負(fù)擔(dān)。福建對(duì)省屬公立醫(yī)院實(shí)行分級(jí)分類考核，將考核指標(biāo)分為五類（三級(jí)綜合醫(yī)院、三級(jí)中醫(yī)院、三級(jí)?？漆t(yī)院、三級(jí)婦幼保健院和二級(jí)醫(yī)院），考核結(jié)果與工資總額、醫(yī)保支付、醫(yī)院評(píng)審評(píng)價(jià)等掛鉤。從各地實(shí)際執(zhí)行的情況看，采用何種標(biāo)準(zhǔn)確定總額、以及標(biāo)準(zhǔn)確定的方法對(duì)工資總額相關(guān)政策的制定至關(guān)重要，各有優(yōu)劣。

（二）確定標(biāo)準(zhǔn)的考慮因素

工資總額需要各地充分考慮當(dāng)?shù)氐膶?shí)際情況和行業(yè)水平，包括但不限于當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展水平、財(cái)政狀況、社會(huì)消費(fèi)水平、職工在崗平均工資水平以及醫(yī)院的現(xiàn)有收入水平等因素。同時(shí)考慮到不同醫(yī)院的情況，在合理確定工資總額標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，需根據(jù)醫(yī)院的等級(jí)和類別分別確定同類同級(jí)關(guān)聯(lián)醫(yī)院的工資總額，并建立公立醫(yī)院薪酬總量年度追加機(jī)制和動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，強(qiáng)化績(jī)效考核。

（三）兩種角度下的工資總額確定

1.從穩(wěn)妥的角度出發(fā)。以醫(yī)院歷史數(shù)據(jù)為依據(jù)，考慮每年的物價(jià)上漲和新增人員，適當(dāng)給予一定的增長(zhǎng)幅度，相當(dāng)于增量預(yù)算方法確定工資總額控制數(shù)。一般按年計(jì)算，計(jì)算公式為：年度工資總額=上年工資總額基數(shù)×調(diào)節(jié)系數(shù)+修正值。其中，上年工資總額基數(shù)=上年核定的工資總額+當(dāng)年增減人數(shù)×上年平均水平；調(diào)節(jié)系數(shù)=醫(yī)療服務(wù)性收入系數(shù)×50%+院長(zhǎng)績(jī)效考核系數(shù)×50%，調(diào)節(jié)系數(shù)由主管部門結(jié)合當(dāng)年實(shí)際設(shè)定上下限值；修正值：主要根據(jù)醫(yī)院收支情況、債務(wù)情況、收支結(jié)構(gòu)、債務(wù)結(jié)構(gòu)、醫(yī)療科技創(chuàng)新進(jìn)步、人均工資水平、同類型醫(yī)院均衡發(fā)展水平、特殊事項(xiàng)影響程度、政府指令性任務(wù)承擔(dān)情況等因素綜合測(cè)算確定，屬于動(dòng)態(tài)調(diào)整數(shù)。該角度確定方法適用于已建立、當(dāng)期未發(fā)生較大變化、同時(shí)預(yù)計(jì)未來一段時(shí)期醫(yī)院運(yùn)行情況變化小的公立醫(yī)院。

2.從激勵(lì)的角度出發(fā)。在允許醫(yī)療機(jī)構(gòu)突破現(xiàn)行事業(yè)單位工資調(diào)控水平的前提下，本著重新考慮確定醫(yī)務(wù)人員的合理薪酬待遇，可以“當(dāng)?shù)厝司杖胨健被颉巴?jí)事業(yè)單位編制人員工資水平”的一定倍數(shù)為依據(jù)來核定工資總額，相當(dāng)于零基預(yù)算方法確定工資總額控制數(shù)，操作上簡(jiǎn)單易行。該角度確定方法適用于新建立、當(dāng)期變化較大、受當(dāng)期宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、微觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化較大的公立醫(yī)院。

三、工資總額的核定考核

（一）工資總額核定的考慮事項(xiàng)

確定的工資總額標(biāo)準(zhǔn)只是一段時(shí)間一個(gè)相對(duì)認(rèn)可的靜態(tài)基數(shù)，后續(xù)年度核定、計(jì)算基數(shù)和倍率如何確定，公立醫(yī)院均要考慮的方面有：

1.核定工資總額時(shí)首先要考慮醫(yī)院是否有收支結(jié)余，醫(yī)院的收支結(jié)余能否支撐確定的工資總額標(biāo)準(zhǔn)。在醫(yī)院沒有收支結(jié)余的情況下，工資總額是否能確定？如何確定？確定后如何兌現(xiàn)？現(xiàn)有政策未明確。綜合而言，公立醫(yī)院具有公益性，不可過度追逐結(jié)余，即使沒有收支結(jié)余，醫(yī)院也應(yīng)保障在職職工的檔案工資，維持公立醫(yī)院的平穩(wěn)。

2.當(dāng)前醫(yī)院收支結(jié)余受兩方面因素影響。（1）外部因素，尤為關(guān)鍵的是：財(cái)政補(bǔ)償機(jī)制和醫(yī)療服務(wù)價(jià)格是否合理。若政府補(bǔ)助較多，價(jià)格較為合理，醫(yī)院的收支結(jié)余就有保障；但因受當(dāng)期經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、財(cái)政補(bǔ)助政策和醫(yī)療市場(chǎng)影響，補(bǔ)助金額和價(jià)格增長(zhǎng)幅度有限也可能下降，醫(yī)院收支結(jié)余是否得以保障不可控，醫(yī)院自主性弱。（2）內(nèi)部因素，即醫(yī)院良好的收支結(jié)余需通過盡可能的成本控制來實(shí)現(xiàn)，在此方面醫(yī)院收支結(jié)余是否得以保障是可控的，醫(yī)院有較大的主動(dòng)權(quán)和自主性，也是最直接最快速的方法。

3.如何對(duì)公立醫(yī)院工資總額核定數(shù)進(jìn)行績(jī)效考核。包括核定數(shù)的檢驗(yàn)與修正、核定數(shù)的計(jì)算基礎(chǔ)、核定的程序、核定的兌現(xiàn)率等，應(yīng)作為醫(yī)院績(jī)效考核體系的一部分。換句話說，工資總額的核定數(shù)實(shí)質(zhì)上是當(dāng)年工資總額發(fā)放的預(yù)算數(shù)，如無特殊因素影響或不可抗力因素，當(dāng)年度工資總額發(fā)放的執(zhí)行數(shù)應(yīng)在核定數(shù)的范圍內(nèi)、盡量減少工資總額預(yù)算外情況。因此確定工資總額的核定數(shù)時(shí)，要求核定數(shù)與醫(yī)院實(shí)際發(fā)放額度具有相關(guān)性，不可過高核定也不可過低核定，避免核定數(shù)的執(zhí)行情況偏差大，把核定與執(zhí)行的差異保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的差異幅度內(nèi)是工資總額核定考核的理想點(diǎn)。

（二）核定考核的具體做法

1.建立執(zhí)行工資總額核定考核的組織架構(gòu)并履行相應(yīng)職責(zé)。（1）在公立醫(yī)院外部，由衛(wèi)健委及相關(guān)政府部門組成考核小組，根據(jù)醫(yī)院的工作量、服務(wù)質(zhì)量、公益目標(biāo)完成情況、成本控制、滿意度和醫(yī)保執(zhí)行等情況，按照工資總額的確定標(biāo)準(zhǔn)和績(jī)效考核辦法，在考慮現(xiàn)有水平基礎(chǔ)上針對(duì)不同醫(yī)院的實(shí)際情況（包括新增人員、突發(fā)事件、政府指令性任務(wù)以及其他特殊事項(xiàng)）定期組織考核, 核定公立醫(yī)院工資總額。對(duì)高層次人才聚集、公益目標(biāo)任務(wù)繁重, 承擔(dān)科研、教學(xué)任務(wù)以及需要重點(diǎn)發(fā)展的公立醫(yī)院或薪酬考核評(píng)價(jià)結(jié)果優(yōu)秀的公立醫(yī)院, 適當(dāng)提高薪酬水平。（2）在公立醫(yī)院內(nèi)部，建立以總會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)下的工資總額管理小組，下設(shè)在醫(yī)院績(jī)效管理小組中，主要負(fù)責(zé)內(nèi)部測(cè)算、執(zhí)行、考核工資總額相關(guān)事宜。醫(yī)院自身方面，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)運(yùn)營(yíng)管理，考慮醫(yī)院的收支結(jié)余，要保證在收支平衡的前提下計(jì)提和發(fā)放工資總額。如果出現(xiàn)虧損，在計(jì)提工資總額時(shí)就應(yīng)當(dāng)核減相應(yīng)的額度，確保收支平衡。在實(shí)際發(fā)放時(shí)實(shí)行“每月預(yù)發(fā)，年終考核清算”制度，保證工資總額不會(huì)突破。

2.為了保障醫(yī)院有收支結(jié)余，從外部補(bǔ)償機(jī)制來看，財(cái)政對(duì)公立醫(yī)院的補(bǔ)助每年要適當(dāng)增加，目標(biāo)是達(dá)到總收入的10%以上；同時(shí)要建立醫(yī)療服務(wù)價(jià)格的動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，逐步提高診療費(fèi)、護(hù)理費(fèi)、手術(shù)費(fèi)等醫(yī)療服務(wù)收入在醫(yī)院總收入中的比例，體現(xiàn)以知識(shí)價(jià)值為導(dǎo)向的公立醫(yī)院薪酬制度，增強(qiáng)公立醫(yī)院的公益性。

3.核定的工資總額是醫(yī)院當(dāng)年用于發(fā)放的最高上限，不得突破。具體考核辦法需參照國(guó)家對(duì)三級(jí)公立醫(yī)院的績(jī)效考核辦法，從醫(yī)療質(zhì)量、運(yùn)營(yíng)效率、持續(xù)發(fā)展、滿意度評(píng)價(jià)等4個(gè)方面的指標(biāo)進(jìn)行考核，按照考核分?jǐn)?shù)的高低與工資總額直接掛鉤。

4.不斷完善內(nèi)部績(jī)效分配辦法，根據(jù)上級(jí)績(jī)效考核辦法，分解下達(dá)考核指標(biāo)，引導(dǎo)促進(jìn)職能部門、臨床科室以及醫(yī)務(wù)人員規(guī)范醫(yī)療行為，加強(qiáng)質(zhì)量管理，提升工作效率，努力降低運(yùn)營(yíng)成本，最終實(shí)現(xiàn)“三個(gè)轉(zhuǎn)變”，促進(jìn)收入分配更科學(xué)、更公平，充分調(diào)動(dòng)醫(yī)務(wù)人員的積極性、主動(dòng)性、創(chuàng)造性，推動(dòng)公立醫(yī)院事業(yè)的發(fā)展。

四、工資總額管理注意事項(xiàng)

公立醫(yī)院的工資總額管理，遵循“總量管理，適度調(diào)控，適度寬嚴(yán)”，把握“破處趨利的要嚴(yán)、依靠財(cái)政投入的要嚴(yán)、績(jī)效考核結(jié)果差的要嚴(yán)、過分高于行業(yè)平均工資水平的要嚴(yán)”方向，“強(qiáng)化公益性的要寬、發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制的要寬、績(jī)效考核結(jié)果優(yōu)秀的要寬、低于行業(yè)平均工資水平的要寬”，需要建立公立醫(yī)院薪酬總量動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，對(duì)公立醫(yī)院醫(yī)務(wù)人員收入差距進(jìn)行合理調(diào)控。具體操作時(shí)：一是要加強(qiáng)部門協(xié)調(diào)，推進(jìn)人事制度綜合配套改革，包括人員編制、崗位設(shè)置、業(yè)務(wù)需求、養(yǎng)老統(tǒng)籌以及編內(nèi)外政策等，不可單兵突擊，各自為政。二是要落實(shí)薪酬來源渠道，在原渠道不變的前提下，建立多渠道的薪酬保障機(jī)制，包括政府撥款，調(diào)整醫(yī)療服務(wù)價(jià)格，推行全面預(yù)算管理，加強(qiáng)成本控制，優(yōu)化收入結(jié)構(gòu)，不斷提高醫(yī)院管理精細(xì)化水平。三是合理確定公立醫(yī)院內(nèi)部崗位薪酬標(biāo)準(zhǔn)，適度把握各崗位之間的收入差距，并不斷優(yōu)化薪酬結(jié)構(gòu)，合理把握收入總額中固定部分和變動(dòng)部分所占比例。四是院長(zhǎng)年薪根據(jù)院長(zhǎng)履職情況進(jìn)行考核發(fā)放，院長(zhǎng)年薪與工資總額、與當(dāng)期醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況、與當(dāng)期醫(yī)療市場(chǎng)發(fā)展情況相關(guān)聯(lián)，建立院長(zhǎng)年薪動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，經(jīng)費(fèi)由財(cái)政直接負(fù)擔(dān)。

五、工資總額賬務(wù)處理

執(zhí)行新政府會(huì)計(jì)制度后，針對(duì)工資總額“按月預(yù)提、按月預(yù)發(fā)，年終考核清算”的處理方式更能真實(shí)體現(xiàn)醫(yī)院收支結(jié)余?？颇窟x用上，主要使用“應(yīng)付職工薪酬”科目和相關(guān)支出、結(jié)余科目。醫(yī)院?jiǎn)为?dú)在“應(yīng)付職工薪酬”下設(shè)明細(xì)科目“應(yīng)付職工薪酬——工資總額”核算工資總額相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)、且對(duì)該科目借貸方向予以規(guī)范：借方表示發(fā)放及使用工資總額、貸方表示計(jì)提工資總額、沖回多發(fā)放工資總額用借方負(fù)數(shù)表示、沖回多提工資總額用貸方負(fù)數(shù)表示。其他會(huì)計(jì)科目視經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生情況而用。不考慮財(cái)政對(duì)工資總額的撥款因素，醫(yī)院賬務(wù)處理上可按下列步驟進(jìn)行（下述會(huì)計(jì)分錄如無括號(hào)說明均要求正數(shù)表示）。

（一）預(yù)提工資總額

醫(yī)院應(yīng)將年度工資總額數(shù)按月平分至每月預(yù)提，按照現(xiàn)行工資總額預(yù)提要求：當(dāng)年工資總額年預(yù)提數(shù)為上年工資總額核定數(shù)，且工資總額按照上年發(fā)放工資總額中工資、績(jī)效工資實(shí)際占比分別預(yù)提，并考慮部門預(yù)算支出經(jīng)濟(jì)分類科目使用要求，即編內(nèi)人員工資總額核算分基本工資、績(jī)效工資預(yù)提，編外人員工資總額核算的全部事項(xiàng)均計(jì)入其他工資福利支出，每月預(yù)提工資總額會(huì)計(jì)處理如下：

1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理。（1）預(yù)提編內(nèi)人員工資總額。按照部門預(yù)算支出經(jīng)濟(jì)分類要求，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用——其他經(jīng)費(fèi)——工資福利費(fèi)用——基本工資”科目，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用——其他經(jīng)費(fèi)——工資福利費(fèi)用——績(jī)效工資”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——工資”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——績(jī)效工資”科目。（2）預(yù)提編外人員工資總額。按照部門預(yù)算支出經(jīng)濟(jì)分類要求，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用——其他經(jīng)費(fèi)——工資福利費(fèi)用——其他工資福利支出”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——工資”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——績(jī)效工資”科目。

2.預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。

（二）預(yù)發(fā)工資總額

1.醫(yī)院每月預(yù)發(fā)工資總額時(shí)，以實(shí)際預(yù)發(fā)的工資總額中工資、績(jī)效工資的額度分別處理。（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——工資”科目，借記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——績(jī)效工資”科目，貸記“銀行存款/庫(kù)存現(xiàn)金/其他貨幣資金”科目。（2）預(yù)算會(huì)計(jì)：借記“事業(yè)支出——其他經(jīng)費(fèi)——工資福利費(fèi)用——基本工資（編內(nèi)）/績(jī)效工資（編內(nèi)）/其他工資福利支出（編外）”科目，貸記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目。

2.若發(fā)生辭職等，原預(yù)發(fā)其工資總額部分需繳回時(shí)，在符合賬務(wù)處理原則和基本平衡要求下，處理時(shí)分兩種情況：一是本年沖回，二是跨年沖回，其賬務(wù)處理方式不同。（1）本年發(fā)放的工資總額在本年沖回。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，一方面醫(yī)院收到貨幣資金，另一方面需沖回已使用的工資總額。借記“銀行存款/庫(kù)存現(xiàn)金/其他貨幣資金”科目，借記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額——工資/績(jī)效工資”科目（交回金額的負(fù)數(shù)表示）；預(yù)算會(huì)計(jì)，一方面資金結(jié)存增加，另一方面減少預(yù)算支出。借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目，借記“事業(yè)支出——其他經(jīng)費(fèi)——工資福利費(fèi)用——基本工資（編內(nèi)）/績(jī)效工資（編內(nèi)）/其他工資福利支出（編外）”科目（交回金額的負(fù)數(shù)表示）。（2）本年沖回上年多發(fā)的工資總額（跨年沖回情況）。因存在跨年事項(xiàng)，上年的收支已結(jié)轉(zhuǎn)完畢，預(yù)算會(huì)計(jì)中本年處理上年多發(fā)工資總額時(shí)不能使用預(yù)算支出類科目，需通過預(yù)算結(jié)余科目直接進(jìn)行處理。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理同本年沖回情況；預(yù)算會(huì)計(jì)處理時(shí)，因上年預(yù)算收入、支出已結(jié)轉(zhuǎn)，可供分配的非財(cái)政、專項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)部分（其他結(jié)余）也已轉(zhuǎn)入“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目，因此處理時(shí)，需直接使用該預(yù)算結(jié)余科目。借記“貨幣資金——資金結(jié)存”科目，借記“非財(cái)政撥款結(jié)余——年初余額調(diào)整”科目（交回金額的負(fù)數(shù)表示）。

（三）年度工資總額核定后，按核定工資總額補(bǔ)提或沖回已多提工資總額

因年度工資總額核定一般在下年度第一季度之前完成，因此存在跨年補(bǔ)提或沖回工資總額的事實(shí)，賬務(wù)處理時(shí)不可直接使用支出科目，需要對(duì)以前年度的事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理時(shí)使用“以前年度盈余調(diào)整”，預(yù)算會(huì)計(jì)視情況進(jìn)行處理。具體情形如下：

1.核定額度下發(fā)后，本年補(bǔ)提上年工資總額。（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借記“以前年度盈余調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額”科目。本年年度終了時(shí)，將反映在“以前年度盈余調(diào)整”科目中補(bǔ)提上年度工資總額部分轉(zhuǎn)入累計(jì)盈余，借記“累計(jì)盈余”科目，貸記“以前年度盈余調(diào)整”科目；因該事項(xiàng)沒有實(shí)際的貨幣資金支付，因此預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。

2.核定額度下發(fā)后，本年沖回上年已多提工資總額。包括兩種情形：一種情形是上年發(fā)放的總額未動(dòng)用本年沖回的多提工資總額；另一種情形是上年發(fā)放的總額已動(dòng)用本年沖回的多提工資總額，不僅要調(diào)整工資總額計(jì)提數(shù)，也要相應(yīng)調(diào)整發(fā)放數(shù)。

情形一：上年發(fā)放的總額未動(dòng)用本年沖回的多提工資總額。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借記“以前年度盈余調(diào)整”科目（負(fù)數(shù)表示），貸記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額”科目（負(fù)數(shù)表示）。年度終了時(shí)，將反映在“以前年度盈余調(diào)整”科目中沖回上年度多計(jì)提工資總額部分轉(zhuǎn)入累計(jì)盈余，借記“以前年度盈余調(diào)整”科目，貸記“累計(jì)盈余”科目；預(yù)算會(huì)計(jì)因不涉及實(shí)際收到或支付貨幣資金，因此不做處理。

情形二：上年發(fā)放的總額已動(dòng)用本年沖回的多提工資總額，處理上嚴(yán)格按照工資總額管理辦法，多發(fā)放的部分要繳回，醫(yī)院收到繳回的工資總額資金，賬務(wù)處理需分沖回預(yù)提、沖回預(yù)發(fā)兩方面。其中，沖回預(yù)提與情形一一致，參照情形一。沖回多發(fā)放處理如下：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，借記“應(yīng)付職工薪酬——工資總額”科目（負(fù)數(shù)表示），借記“銀行存款/庫(kù)存現(xiàn)金/其他貨幣資金”科目（已動(dòng)用沖回多提的繳回部分），借記“以前年度盈余調(diào)整”科目（多提部分中已動(dòng)用繳回部分的差額，負(fù)數(shù)表示）。年度終了時(shí)，沖回多發(fā)放總額中扣除已動(dòng)用繳回的差額轉(zhuǎn)入累計(jì)盈余，借記“以前年度盈余調(diào)整”科目，貸記“累計(jì)盈余”科目。預(yù)算會(huì)計(jì)，沖回多發(fā)放按照實(shí)際收到的貨幣資金進(jìn)行處理。借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目，借記“非財(cái)政撥款結(jié)余——年初余額調(diào)整”科目（負(fù)數(shù)表示）。

年度終了時(shí)，沖回多發(fā)放的工資總額，按照計(jì)入“非財(cái)政撥款結(jié)余——年初余額調(diào)整”部分轉(zhuǎn)入“非財(cái)政撥款結(jié)余——累計(jì)結(jié)余”。借記“非財(cái)政撥款結(jié)余——年初余額調(diào)整”科目，貸記“非財(cái)政撥款結(jié)余——累計(jì)結(jié)余”科目。

六、建議

工資總額政策不僅要求醫(yī)院的績(jī)效管理必須把握總額控制方向，同時(shí)要求醫(yī)院在執(zhí)行時(shí)最大程度上激發(fā)臨床一線的積極性、實(shí)現(xiàn)“兩個(gè)允許”在醫(yī)院績(jī)效工資分配中的靈活運(yùn)用。醫(yī)院其他管理活動(dòng)：盈余管理、成本管理、物價(jià)管理、預(yù)算管理、存貨管理、衛(wèi)生管理、內(nèi)部控制等與績(jī)效管理相互作用、發(fā)揮業(yè)財(cái)融合效應(yīng)，推動(dòng)總額控制下的有效績(jī)效分配。為此，建議醫(yī)院采取一定的措施保障工資總額的落實(shí)到位。

一是工資總額政策可執(zhí)行的前提是醫(yī)院收支平衡，加強(qiáng)醫(yī)院盈余管理是重點(diǎn)，主要是醫(yī)療盈余管理。為此，一方面醫(yī)院應(yīng)從開展特色醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、提高醫(yī)療項(xiàng)目?jī)r(jià)格入手，合理測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目開展必要成本并申報(bào)新收費(fèi)項(xiàng)目、獲取財(cái)政及價(jià)格監(jiān)管部門的批準(zhǔn)與支持，保證醫(yī)院收費(fèi)行為合法合理；另一方面醫(yī)院的主要運(yùn)營(yíng)應(yīng)從增加有效工作量、提高工作效率、資產(chǎn)運(yùn)行效率等方面入手，提高醫(yī)院整體收入水平，特別是提高體現(xiàn)醫(yī)務(wù)人員技術(shù)勞務(wù)價(jià)值收入占比；此外，醫(yī)院應(yīng)節(jié)約自有資金成本、按預(yù)算計(jì)劃完成財(cái)政經(jīng)費(fèi)來源與科教經(jīng)費(fèi)來源成本，促使自有資金成本可控、執(zhí)行有上限、預(yù)算可約束。

二是以“兩個(gè)允許”、全面預(yù)算管理為約束，推進(jìn)醫(yī)院核定、發(fā)放工資總額有據(jù)可依?！皟蓚€(gè)允許”實(shí)質(zhì)是醫(yī)療服務(wù)市場(chǎng)的供給側(cè)改革（劉穎，2018），用以解決醫(yī)療服務(wù)市場(chǎng)供給方長(zhǎng)期以來勞務(wù)價(jià)值無法充分實(shí)現(xiàn)的弊端、這一弊端間接影響到診療行為質(zhì)量，“兩個(gè)允許”通過激勵(lì)方式改變供給方提供醫(yī)療服務(wù)的質(zhì)量從而提高就醫(yī)滿意度、緩解醫(yī)患矛盾。同時(shí)，“兩個(gè)允許”要求醫(yī)院通過全面預(yù)算管理，充分考慮醫(yī)院實(shí)際經(jīng)濟(jì)狀況，合理約束工資總額增長(zhǎng)幅度，促進(jìn)醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展。

三是基于增收有限、節(jié)支無限的管理理念，工資總額執(zhí)行的關(guān)鍵是醫(yī)院長(zhǎng)期有效的成本管理。一方面對(duì)醫(yī)院三大業(yè)務(wù)成本（藥品成本、衛(wèi)生耗材成本、人力成本）比重進(jìn)行結(jié)構(gòu)調(diào)整，通過落實(shí)相關(guān)醫(yī)改政策、采用信息化手段，適當(dāng)降低藥品、耗材成本比重，提高人力成本比重；另一方面醫(yī)院需強(qiáng)化定期、定科、定量、定額成本管控，借鑒支付方式中的病種分值、單病種成本以及DRGS等模式與收支配比原則，定期下達(dá)成本控制目標(biāo)，并分解至各科室，按項(xiàng)目類別、金額實(shí)行定量定額成本管理，定期公布科室目標(biāo)執(zhí)行情況并兌現(xiàn)績(jī)效工資。

四是執(zhí)行工資總額最終實(shí)現(xiàn)多元化的績(jī)效管理，推進(jìn)業(yè)財(cái)融合。多元化績(jī)效管理將醫(yī)院多個(gè)管理模塊融合，涉及面廣、利益群體全覆蓋，最終達(dá)到醫(yī)院各利益體的平衡點(diǎn)。因此院領(lǐng)導(dǎo)及科室主任要帶頭引領(lǐng)，以全局為重，根據(jù)醫(yī)院實(shí)際需要落實(shí)必要的績(jī)效分配方案改革。

五是完善內(nèi)部控制制度，是執(zhí)行工資總額控制的制度保障。在醫(yī)院穩(wěn)定發(fā)展的情況下，工資總額核定數(shù)是一種增量預(yù)算控制數(shù)，需要有不斷完善、專項(xiàng)、多元聯(lián)動(dòng)的內(nèi)部控制制度保障，解決醫(yī)院運(yùn)行中層出不窮的實(shí)際困難，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)的閉環(huán)控制。