楊志勇

（中國社會(huì)科學(xué)院財(cái)經(jīng)戰(zhàn)略研究院，北京 100028）

2013年十八屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》要求“加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革”。房地產(chǎn)稅改革的大方向就此明確。2019年十九屆四中全會(huì)通過《中共中央關(guān)于堅(jiān)持和完善中國特色社會(huì)主義制度、推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》（下稱“《決定》”），確定了“到我們黨成立一百年時(shí)，在各方面制度更加成熟更加定型上取得明顯成效；到二〇三五年，各方面制度更加完善，基本實(shí)現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化；到新中國成立一百年時(shí)，全面實(shí)現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，使中國特色社會(huì)主義制度更加鞏固、優(yōu)越性充分展現(xiàn)?！狈康禺a(chǎn)稅改革的順利推進(jìn)，既是稅制現(xiàn)代化的內(nèi)容，也是推進(jìn)治理現(xiàn)代化的一個(gè)范例。關(guān)于開征房地產(chǎn)稅的爭議仍然很多，我在2019年的一篇文章對主要爭議作了歸納和評議（楊志勇，2019）[1]。本文從治理現(xiàn)代化的視角，討論房地產(chǎn)稅改革的約束條件，從政府和市場、社會(huì)的關(guān)系看房地產(chǎn)稅改革，并結(jié)合功能定位，闡述對中國房地產(chǎn)稅改革的基本看法。

1 從約束條件看房地產(chǎn)稅改革

1.1 利益和認(rèn)識(shí)分歧對房地產(chǎn)稅改革的約束

在現(xiàn)代國家治理中，公共政策認(rèn)識(shí)的分歧直接影響公共政策的實(shí)施。房地產(chǎn)稅改革作為一種公共政策，自然也不例外。存在分歧的公共政策強(qiáng)制性推行，則必然帶來社會(huì)問題。公共政策的影響面越大，所引發(fā)的社會(huì)問題就越嚴(yán)重。合理評估公共政策的風(fēng)險(xiǎn)，并積極加以防范，才能讓公共政策不反復(fù)，才能不影響政府的公信力，才能真正提高國家治理能力，促進(jìn)治理的現(xiàn)代化。有些公共政策社會(huì)影響力極大，強(qiáng)推甚至可能帶來難以防范的風(fēng)險(xiǎn)。開征房地產(chǎn)稅很可能就屬于這樣的一種公共政策。

開征房地產(chǎn)稅影響社會(huì)各方利益，有的影響是直接的，有的是間接的，且不同個(gè)體受影響的程度不同。受信息條件約束，社會(huì)各方對房地產(chǎn)稅開征的影響認(rèn)識(shí)不同（楊志勇，2017）[2]。對影響認(rèn)識(shí)的不同，勢必對房地產(chǎn)稅開征有不同的反應(yīng)。近年來，房地產(chǎn)稅的討論持久而熱烈，一些專業(yè)知識(shí)已經(jīng)逐步得到普及。例如，越來越多的人認(rèn)識(shí)到，房地產(chǎn)稅降房價(jià)在許多時(shí)候并無法實(shí)現(xiàn)，相反還可能抬高房價(jià)。房地產(chǎn)稅在一般情況下并不會(huì)降房價(jià)，稅收資本化降房價(jià)從理論上看，也只是將當(dāng)期的稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移到未來，實(shí)際上稅收負(fù)擔(dān)并沒有真正下降，而且房地產(chǎn)市場還得符合完全競爭的條件。現(xiàn)實(shí)中，房地產(chǎn)市場往往是區(qū)域寡頭壟斷市場，再加上原始供地主體是地方政府單一主體，買方稅收資本化的意圖不一定能夠?qū)崿F(xiàn)，這樣，在一般情況下，開征房地產(chǎn)稅的結(jié)果可能是房價(jià)上漲。關(guān)于房地產(chǎn)稅開征的問題，就轉(zhuǎn)化為社會(huì)各界是否愿意接受征稅帶來的稅負(fù)上升問題。

開征房地產(chǎn)稅又有什么收益呢？有人認(rèn)為，開征房地產(chǎn)稅可以更好地發(fā)揮稅收促進(jìn)社會(huì)公平的作用，因此有促進(jìn)社會(huì)公平的收益?？墒?，房地產(chǎn)稅所擔(dān)負(fù)的更主要是籌集地方財(cái)政收入的功能。地方政府本身通常不應(yīng)該承擔(dān)收入再分配的功能。

顯然，如果房地產(chǎn)稅只會(huì)導(dǎo)致稅負(fù)上升，那么房地產(chǎn)稅開征就不太容易受到歡迎。這可以通過稅制自身優(yōu)化來加以應(yīng)對，即將房地產(chǎn)稅定位為一種替代性稅種，取代房地產(chǎn)稅相關(guān)各個(gè)稅種，總體上稅負(fù)不會(huì)增加太多，甚至還可以通過稅負(fù)平移，做到總體稅負(fù)不增加。另一路徑是通過公共服務(wù)改善，補(bǔ)償房地產(chǎn)稅稅負(fù)上升所帶來的損失，以換取社會(huì)對房地產(chǎn)稅開征的支持。這是跳出稅制尋找破解房地產(chǎn)稅開征的約束條件。

1.2 房地產(chǎn)市場價(jià)格高企對房地產(chǎn)稅改革的約束

高房價(jià)下的房地產(chǎn)稅制設(shè)計(jì)難度很大。房地產(chǎn)稅開征與房地產(chǎn)價(jià)格沒有太多關(guān)系，已在持有環(huán)節(jié)按評估價(jià)征收房地產(chǎn)稅的國家的房地產(chǎn)市場運(yùn)行就說明了這一點(diǎn)?，F(xiàn)實(shí)更多遵循的是行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的邏輯。中國房地產(chǎn)價(jià)格與居民家庭年收入之比較高，僅靠居民家庭可支配收入支持，房地產(chǎn)價(jià)格高位很難持續(xù)，這是當(dāng)前房地產(chǎn)市場的現(xiàn)實(shí)對房地產(chǎn)稅開征的約束。

住房的公共政策已經(jīng)明確定位為“房住不炒”，投資性購房、投機(jī)性購房的空間因此被擠壓，房地產(chǎn)市場下行壓力較大。開征房地產(chǎn)稅之后，非自住型住房可能在短期內(nèi)集中涌入市場，引發(fā)市場踩踏風(fēng)險(xiǎn)，這類風(fēng)險(xiǎn)必須小心防范。房價(jià)下降，好處是讓房價(jià)和收入之比更加合理，但如任由市場自發(fā)調(diào)整，調(diào)整過程可能相當(dāng)艱難。房地產(chǎn)市場大起大落，影響的不僅僅是房地產(chǎn)市場，而且還可能影響金融市場、財(cái)政運(yùn)行和社會(huì)穩(wěn)定。房地產(chǎn)交易有許多依靠銀行貸款或商業(yè)貸款，房地產(chǎn)市場價(jià)格急劇下跌可能影響金融市場穩(wěn)定。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型期，市場契約意識(shí)還不夠強(qiáng)的條件下，房地產(chǎn)市場大起大落易引發(fā)房地產(chǎn)交易糾紛，進(jìn)而影響社會(huì)穩(wěn)定。如果房地產(chǎn)市場價(jià)格下跌，那么國有土地使用權(quán)交易會(huì)直接受影響，地方政府的土地使用權(quán)出讓金收入就會(huì)直接受影響。地方債或地方政府融資平臺(tái)的債務(wù)清償與土地出讓金收入有著密切關(guān)系，房地產(chǎn)市場大起大落不利于地方財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范。房地產(chǎn)即使只是表面上的財(cái)富縮水，也是社會(huì)所關(guān)心的。任何導(dǎo)致社會(huì)財(cái)富縮水的公共政策都不會(huì)受到歡迎。有人在短期內(nèi)可能支持讓房價(jià)下跌，但這類人考慮問題的角度也會(huì)變化。買房前，他們希望房價(jià)下跌；買房后，他們同樣希望房價(jià)上漲。隨著買房人越來越多，更多的人希望房地產(chǎn)可以保值增值。隨著“房住不炒”政策的落實(shí)，大起大落的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)重點(diǎn)轉(zhuǎn)向防范房地產(chǎn)價(jià)格的“大落”。

在房地產(chǎn)市場下行壓力較大的情況下，房地產(chǎn)稅開征可能觸發(fā)房地產(chǎn)市場價(jià)格下跌，這應(yīng)特別加以重視，要防止“壓力測試”風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)的誤導(dǎo)。商業(yè)銀行“壓力測試”有很多假設(shè)條件，條件中的某一項(xiàng)不能滿足，現(xiàn)實(shí)結(jié)果就可能大相徑庭。市場在大趨勢影響下，風(fēng)險(xiǎn)需要高度重視。市場“買漲不買跌”“超跌”問題就可能出現(xiàn)，影響超過“壓力測試”的預(yù)期。

因此，改革房地產(chǎn)稅，需要對房地產(chǎn)稅開征的影響進(jìn)行理性分析和行為分析，將房地產(chǎn)稅作為影響市場的一個(gè)因素進(jìn)行綜合研究，并給出改革的時(shí)間點(diǎn)，以最大限度減少可能的風(fēng)險(xiǎn)。

1.3 征管條件對房地產(chǎn)稅改革的約束

征管條件直接決定房地產(chǎn)稅開征的成效。任何一個(gè)稅種，首要目的都是籌集稅收收入。如果征管條件不具備，房地產(chǎn)稅開征就可能實(shí)現(xiàn)不了預(yù)期的征稅收入目標(biāo)，那么開征房地產(chǎn)稅就失去最初的意義。房地產(chǎn)稅能否作為地方稅的主體稅種、能否為地方政府提供重組的財(cái)政收入就成為一個(gè)突出的問題。住房貨幣化讓房地產(chǎn)的稅源變得更加充足，但這還得征管條件的配合。

房地產(chǎn)稅征管是個(gè)難題。對個(gè)人（家庭）住房征收房地產(chǎn)稅不同于一般的自然人稅收征管，這是一種缺少現(xiàn)金流的稅收征管，與有現(xiàn)金流的自然人稅收征管有著不一樣的體驗(yàn)。稅收征管是稅制不可或缺的組成部分，理想的稅收制度需要有理想的稅收征管條件相配合。現(xiàn)實(shí)的稅收制度只能是適宜的稅制，即與稅收征管條件相配套的稅制。稅收征管條件不能作靜態(tài)化理解，征管條件是動(dòng)態(tài)變化的，但變化同樣是有條件的，有的變化是根本性的，有的變化是邊際性的。一種新稅制所需要的稅收征管條件，有的經(jīng)過努力是可以達(dá)到的，有的可能在短期內(nèi)無法達(dá)到。需要認(rèn)真研究房地產(chǎn)稅開征的征管條件是什么，現(xiàn)有征管條件和它有多大的差距，這種差距在多長時(shí)間內(nèi)通過什么方式可以縮小，征管條件什么情況下可以達(dá)到。對個(gè)人（家庭）住房征收的房地產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅一樣，都屬于對自然人課稅，但房地產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅不同，后者有收入流（現(xiàn)金流），前者沒有。這意味著要順利開征房地產(chǎn)稅，個(gè)人（家庭）必須能夠從其他地方獲得收入流（現(xiàn)金流）。個(gè)人（家庭）可支配收入、個(gè)人（家庭）財(cái)產(chǎn)性收入等都可以提供相應(yīng)的收入流。如果個(gè)人（家庭）可支配收入可以輕松支付房地產(chǎn)稅，那么征稅將較為簡單；如果不足以支付房地產(chǎn)稅，那么征稅將面臨嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。高房價(jià)條件下的房地產(chǎn)稅征管必然要面對這樣的挑戰(zhàn)。個(gè)人（家庭）只能通過財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)等非常規(guī)做法才能繳納房地產(chǎn)稅，這樣稅收征管肯定會(huì)遇到難題，迫使個(gè)人變賣財(cái)產(chǎn)才能繳納房地產(chǎn)稅肯定很難獲得支持。從理論上說，可以先記賬，等到多年之后如納稅人死亡時(shí)再清算，但這樣引發(fā)稅收倫理學(xué)難題，同樣不容易被接受。在支付能力不足的情況下，消極納稅或直接抵制征稅，都是可能的結(jié)果。如果強(qiáng)行推進(jìn)，這樣的房地產(chǎn)稅或讓個(gè)人（家庭）財(cái)產(chǎn)持有都成為難題，導(dǎo)致居無定所的惡果。當(dāng)前，不少房地產(chǎn)持有者通過按揭貸款才獲得住房，在擁有住房的同時(shí)，他們還需要支付房貸。持有環(huán)節(jié)繳納房地產(chǎn)稅會(huì)直接增加他們的支出負(fù)擔(dān)。相應(yīng)地，從支付能力上著手，房地產(chǎn)稅的稅負(fù)應(yīng)該足夠輕，稅收征管才可能順利進(jìn)行。

房地產(chǎn)稅征管順利進(jìn)行的另一前提是稅負(fù)公平，這就要求不同房地產(chǎn)應(yīng)該有合理的稅基評估。不同時(shí)期獲得的房地產(chǎn)歷史成本不同，如簡單地以歷史成本為依據(jù)確定稅基，肯定會(huì)帶來更多的不公平?，F(xiàn)代房地產(chǎn)稅制必須建立在房地產(chǎn)價(jià)值的合理評估上。開征房地產(chǎn)稅，稅基評估不可或缺。稅基評估在國際上有較為成熟的技術(shù)，關(guān)鍵是選擇什么樣的模式更適合國情。這種技術(shù)上對稅收征管的約束問題總體上可以通過稅基業(yè)務(wù)培訓(xùn)來解決。

房地產(chǎn)稅的征管對稅務(wù)機(jī)構(gòu)的設(shè)置也提出新要求。當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)構(gòu)基本上按照對企業(yè)征稅的要求設(shè)置，與稅收收入主要來自企業(yè)的實(shí)際情況相符。而房地產(chǎn)稅主要來自個(gè)人（家庭）。自然人稅收征管的要求不同于企業(yè)。這一方面要求稅務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)的調(diào)整，另一方面要求投入相應(yīng)的人力、財(cái)力和物力資源。如果需要投入的資源成本高于所征收的房地產(chǎn)稅收入，那么這樣的房地產(chǎn)稅開征可能就得不償失。不存在不惜代價(jià)的房地產(chǎn)稅開征，這是稅收征管成本約束。事實(shí)上，稅收遵從成本也必須考慮，如果納稅人遵從成本太高，房地產(chǎn)稅的開征也會(huì)有難度。

2 從政府和市場、社會(huì)關(guān)系看房地產(chǎn)稅改革

2.1 房地產(chǎn)稅改革應(yīng)體現(xiàn)中國國家制度和國家治理體系的多方面的顯著優(yōu)勢

房地產(chǎn)稅改革要體現(xiàn)中國國家制度和國家治理體系的優(yōu)勢，就必須與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化對標(biāo)。房地產(chǎn)稅改革與人民利益關(guān)系密切，改革必須密切聯(lián)系群眾，堅(jiān)持以人民為中心的發(fā)展思想，緊緊依靠人民來推動(dòng)，不斷保障和改善民生，增加人民福祉，切實(shí)保障社會(huì)公平正義。房地產(chǎn)稅改革必須調(diào)動(dòng)各方面積極性，盡可能得到相關(guān)各方的支持，得到公眾的普遍擁護(hù)。房地產(chǎn)稅改革必須在法治化的框架內(nèi)進(jìn)行，并成為稅收法治化建設(shè)的重要內(nèi)容。房地產(chǎn)稅改革建立在經(jīng)濟(jì)治理基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫優(yōu)化的基礎(chǔ)之上，必須體現(xiàn)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的要求，不斷解放和發(fā)展社會(huì)生產(chǎn)力。房地產(chǎn)稅改革應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，讓稅制不斷得到完善。房地產(chǎn)稅制作為制度的一部分，應(yīng)能體現(xiàn)中國特色社會(huì)主義制度的優(yōu)勢。

到2021年，中國要在各方面制度更加成熟更加定型上取得明顯成效。中國目前不是沒有房地產(chǎn)稅制，而是當(dāng)下的房地產(chǎn)稅制與社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的要求，特別是與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的要求還不相適應(yīng)?，F(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅對商業(yè)房產(chǎn)征收，不對個(gè)人自住房征收；現(xiàn)行房地產(chǎn)稅性質(zhì)的稅種多在交易環(huán)節(jié)征收，且不以評估價(jià)為基礎(chǔ)，這樣的制度安排適應(yīng)了個(gè)人房產(chǎn)偏少的事實(shí)，與土地制度也是基本相匹配的。中國實(shí)行土地公有制，城鎮(zhèn)土地國家所有、農(nóng)村土地集體所有，這一點(diǎn)與土地私有制的資本主義國家有很大差別，因此不能照搬與土地私有制國家一樣的房地產(chǎn)稅制。

對房地產(chǎn)征收的稅，除了房產(chǎn)稅之外，還有土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅四種只對房地產(chǎn)征收的稅。此外，房地產(chǎn)行業(yè)還要繳納增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等多種稅，當(dāng)然這些稅種也對其他行業(yè)征收?，F(xiàn)行對房地產(chǎn)征收的稅種功能實(shí)現(xiàn)還無法到位，如耕地占用稅并不能真正有效地保護(hù)農(nóng)地；土地增值稅，更是一種不能適應(yīng)治理現(xiàn)代化要求的稅種，征收的國家和地區(qū)很少就是明證。房地產(chǎn)稅制要更加成熟，就意味著形成更加穩(wěn)定的房地產(chǎn)稅制的重要性。具體來看，房地產(chǎn)稅改革，應(yīng)通過處理好政府與市場、社會(huì)的關(guān)系，來推進(jìn)國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。

2.2 處理好政府與市場的關(guān)系，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化

房地產(chǎn)稅改革必須處理好政府與市場的關(guān)系，這就要求從房地產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)效率入手，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。

有一種觀點(diǎn)是，房地產(chǎn)持有環(huán)節(jié)缺少稅收，導(dǎo)致房地產(chǎn)過多地集中持有，從而加劇房地產(chǎn)市場的緊張狀況，讓房地產(chǎn)資源配置不夠合理。實(shí)際上不是如此。任何一個(gè)市場，都是由需求和供給關(guān)系直接決定的。在供給短缺的條件下，房地產(chǎn)市場價(jià)格自然就會(huì)上揚(yáng)。限購之后，政策一放松，房地產(chǎn)價(jià)格就會(huì)上漲，反映的是供不應(yīng)求狀況。如果這種狀況長期持續(xù)，那么可以判斷這個(gè)市場是短缺市場。房地產(chǎn)市場具有區(qū)域特征，但不同區(qū)域的房地產(chǎn)市場又相互影響，影響程度不一。由于一個(gè)區(qū)域內(nèi)的房地產(chǎn)供應(yīng)商數(shù)量可能較少，區(qū)域內(nèi)寡頭壟斷市場很容易出現(xiàn)。土地公有制的特點(diǎn)決定了正式的土地供應(yīng)者只有地方政府一家，因此，影響房地產(chǎn)市場的最基礎(chǔ)力量仍然是地方政府。

有人經(jīng)常說，中國地少人多，耕地需要保護(hù)，因此可供土地有限，土地短缺是必然現(xiàn)象。事實(shí)可能不是這樣。農(nóng)民上樓，集中居住，釋放出的土地并不少。城市中高樓大廈，同樣讓城市可供土地大大增加。土地供應(yīng)多少，土地價(jià)格高低，在很大程度上是相互關(guān)聯(lián)的。土地供應(yīng)多了，土地價(jià)格不可能高；土地供應(yīng)少了，土地價(jià)格才可能高。土地供應(yīng)上學(xué)習(xí)香港地區(qū)的批租做法，讓地方政府從土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓上獲得了較多收益?！巴恋刎?cái)政”模式因此而來。雖然土地收入不列入一般公共預(yù)算收入，但是作為政府性基金收入的主體，土地收入在地方基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)改善中扮演著重要角色。高地價(jià)推高房價(jià)。不同區(qū)域的建安成本差別不大，房地產(chǎn)價(jià)格差距主要因素是土地價(jià)格。房地產(chǎn)資源配置的改善，通過土地供應(yīng)，還是通過持有環(huán)節(jié)的稅收調(diào)節(jié)更好？是讓更多人擁有自有產(chǎn)權(quán)房，還是保障居住？是一般的居住，還是改善型居?。窟@并不容易回答。居住條件是相對而言的。在土地供應(yīng)緊張的狀況下，房地產(chǎn)稅無法從根本上改變市場格局。房地產(chǎn)稅開征的短期沖擊之后，根本影響仍在，這就是市場的內(nèi)在力量。房地產(chǎn)稅可能讓本來緊張的市場狀況更加惡化，居民可支付能力進(jìn)一步下降，居住成本進(jìn)一步提高。土地供應(yīng)的壟斷性保證了政府可以獲得額外的租金收入（土地國有本來就有租金收入，壟斷供應(yīng)獲得額外的租金收入）。房地產(chǎn)持有成本的上升，可能釋放出部分房地產(chǎn)，但只要市場狀況仍然維持緊張格局，那么房地產(chǎn)稅開征對市場效率的改善所能起的作用是極為有限的。

2.3 處理好政府與社會(huì)的關(guān)系，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化

房地產(chǎn)稅改革很容易與社會(huì)公平功能聯(lián)系起來。房地產(chǎn)是財(cái)富，同時(shí)又具有居住功能。在生產(chǎn)力較為落后的昔日，地主家也只能有溫飽生活和一般的居住條件。在今日，社會(huì)已經(jīng)發(fā)展到不能容忍任何一個(gè)人沒有溫飽生活和起碼居住條件的階段。這是現(xiàn)代社會(huì)中政府應(yīng)該提供保障性住房的理由，但是，保障性住房的供應(yīng)，不能依靠房地產(chǎn)稅。2011年，重慶、上海兩市進(jìn)行個(gè)人住房房產(chǎn)稅試點(diǎn)。重慶市曾經(jīng)回應(yīng)社會(huì)，個(gè)人住房房產(chǎn)稅收入用于保障性住房建設(shè)。這樣，即有條件自己購買住房的人，還要幫助政府建設(shè)保障性住房，人們對政府解決住房問題的依賴心理可能因此助長，并進(jìn)而影響社會(huì)財(cái)富的創(chuàng)造。

收入分配是政府的重要職責(zé)，但還得考慮到分配方案對經(jīng)濟(jì)效率的影響，畢竟收入分配所需財(cái)力只能來自經(jīng)濟(jì)效率的改善。正常情況下，房地產(chǎn)稅的納稅人是高收入者，但根據(jù)財(cái)政學(xué)基本原理，地方政府不具有調(diào)節(jié)收入再分配的職能。地方政府促進(jìn)社會(huì)公平做得好，只會(huì)吸引低收入者居住，高收入者因此可能離開，最后地方政府缺乏足夠財(cái)力來支持公平工作。因此，收入再分配的功能歸屬中央政府。房地產(chǎn)稅既然是地方稅，地方政府就不宜通過該稅來調(diào)節(jié)貧富差距。政府與社會(huì)關(guān)系的處理，在保障社會(huì)公平上，應(yīng)更多地通過健全社會(huì)保障體系和優(yōu)化公共服務(wù)。

房地產(chǎn)稅的征管也影響政府與社會(huì)的關(guān)系。對個(gè)人征收房地產(chǎn)稅是未來房地產(chǎn)稅改革的難題。房地產(chǎn)稅的征管成本與納稅人的習(xí)慣有關(guān)。自然人稅收征管體系還在建設(shè)之中。個(gè)人所得稅綜合與分類相結(jié)合的改革在進(jìn)行之中。個(gè)人所得稅綜合征收的經(jīng)驗(yàn)可以借鑒，特別是即將進(jìn)行的2020年上半年匯算清繳的經(jīng)驗(yàn)可以為房地產(chǎn)稅征管所借鑒。但房地產(chǎn)稅征管不同于個(gè)人所得稅之處在于自住房本身不會(huì)產(chǎn)生現(xiàn)金流。征管需要解決三個(gè)問題：一是納稅意愿；二是支付能力；三是強(qiáng)制執(zhí)行力。

納稅人有強(qiáng)烈的納稅意愿，會(huì)配合征管的進(jìn)行，征管成本較低，政府與納稅人的關(guān)系就會(huì)維持良好。納稅意愿不會(huì)自動(dòng)實(shí)現(xiàn)，需要在房地產(chǎn)稅制設(shè)計(jì)和公共服務(wù)上有對應(yīng)的安排。征稅的公平，征稅后的回報(bào)，都會(huì)影響納稅意愿。納稅人有支付能力，在高房價(jià)下，房價(jià)收入比不合理，一方面影響房地產(chǎn)市場的可持續(xù)性，另一方面影響支付能力。納稅人有很強(qiáng)的支付意愿，還得有支付能力。強(qiáng)制執(zhí)行力是政府為保持征稅的順利進(jìn)行不可或缺的。人民內(nèi)部矛盾需要正確處理。在處理房地產(chǎn)稅改革所涉及的政府與社會(huì)關(guān)系上，人民群眾應(yīng)有表達(dá)的路徑和渠道，以協(xié)調(diào)利益，保障權(quán)益。這也是社會(huì)治理新格局的要求。房地產(chǎn)稅征管應(yīng)與社會(huì)治理和服務(wù)結(jié)合。征管能力和強(qiáng)制執(zhí)行力的強(qiáng)弱，需要基于經(jīng)濟(jì)治理基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫，需要優(yōu)化政府職責(zé)體系。建立健全運(yùn)用互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能等技術(shù)手段，可以促進(jìn)征管效率的提高。推進(jìn)數(shù)字政府建設(shè)，加強(qiáng)數(shù)據(jù)有序共享，依法保護(hù)個(gè)人信息，同樣可以促進(jìn)征管的可接受度。

3 從功能定位與底線思維看房地產(chǎn)稅改革

3.1 房地產(chǎn)稅只能承擔(dān)籌集地方財(cái)政收入的功能

作為稅收，房地產(chǎn)稅的基本功能與其他稅種一樣，都是籌集財(cái)政收入。倘若舍棄財(cái)政收入功能，那么房地產(chǎn)稅就很容易為其他公共政策工具所取代。房地產(chǎn)稅自身不宜承擔(dān)過多的調(diào)節(jié)功能。調(diào)節(jié)房價(jià)，無論是降房價(jià)，還是抬高房價(jià)，都不是房地產(chǎn)市場平穩(wěn)健康發(fā)展所要求的。房地產(chǎn)稅在短期內(nèi)抬高房價(jià)或降低房價(jià)的目標(biāo)都可能做到，但這是濫用房地產(chǎn)稅的功能，結(jié)果只會(huì)讓房地產(chǎn)市場混亂不堪，導(dǎo)致房地產(chǎn)市場的大起大落。房地產(chǎn)稅只承擔(dān)籌集地方財(cái)政收入的功能，更切合實(shí)際。只有這樣，才能讓房地產(chǎn)稅和房價(jià)盡可能脫鉤。超越地方財(cái)政收入的功能，房地產(chǎn)稅很可能不堪重負(fù)。房地產(chǎn)稅的其他功能無法很好履行，最終還會(huì)損害地方政府的公信力。

通過房地產(chǎn)稅籌集地方財(cái)政收入，需要考慮的是為地方政府尋求穩(wěn)定的財(cái)力來源。房地產(chǎn)稅是對持有的房地產(chǎn)每年按評估價(jià)進(jìn)行征稅，可以做到細(xì)水長流。但在短期內(nèi)，它所能提供的稅源有限。事實(shí)上，不同國家房地產(chǎn)稅在稅收收入中的地位不一樣，美國的地位較高，但歐洲多數(shù)國家對房地產(chǎn)稅的依賴程度要低得多。在相當(dāng)長一段時(shí)間內(nèi)，房地產(chǎn)稅所籌集的收入可能遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如國有土地使用權(quán)出讓金收入。對于地方政府來說，更有效的稅收收入來源只能是增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等共享稅收入，地方可支配財(cái)力還應(yīng)包括來自中央和上級政府的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付①。

從表面上看，房地產(chǎn)稅與中央財(cái)政收入沒有關(guān)系，實(shí)則不然。中央財(cái)政收入和地方財(cái)政收入共同組成國家財(cái)政收入，地方財(cái)政收入充足，中央財(cái)政收入中用于轉(zhuǎn)移支付的就可能減少，可以提供全國性公共服務(wù)的財(cái)力就越多。因此，不僅需要評估房地產(chǎn)稅在地方財(cái)政收入中的地位，而且還需要充分評估房地產(chǎn)稅收入在國家財(cái)政收入體系中的地位。要特別考慮房地產(chǎn)市場的兩個(gè)特殊國情，一是不少人沒有商品房的購買力卻擁有了商品房，這些人主要是通過福利分房獲得商品房的；二是商品房價(jià)格二十多年來急劇上漲，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過工資收入的增速。這樣，按照國際上標(biāo)準(zhǔn)的以評估價(jià)為基礎(chǔ)的房地產(chǎn)稅，商品房持有者就可能支付不起。如果將這些人持有的商品房排除在征稅范圍之外，那么房地產(chǎn)稅所可以籌集的財(cái)政收入是很有限的，房地產(chǎn)稅所能籌集的地方財(cái)政收入規(guī)模就要大打折扣。

3.2 房地產(chǎn)稅開征以不引發(fā)房地產(chǎn)市場風(fēng)險(xiǎn)為底線

前已述及，房地產(chǎn)稅不應(yīng)該與房價(jià)聯(lián)系太緊密。這不是說房地產(chǎn)稅短期內(nèi)不會(huì)影響房價(jià)。在一般情況下，房地產(chǎn)稅的開征與房價(jià)沒有太多聯(lián)系。即使是那些房地產(chǎn)稅收入依賴度比較高的國家，房地產(chǎn)稅稅率也多為1%～3%，這樣的稅率從中長期來看，對房價(jià)的沖擊是有限的。但是，中國房地產(chǎn)市場目前還是一個(gè)較為脆弱的市場，高房價(jià)的可持續(xù)性遇到許多挑戰(zhàn)。在這樣的背景中，任何可能引發(fā)房地產(chǎn)市場風(fēng)險(xiǎn)的公共政策都應(yīng)加以回避。

開征房地產(chǎn)稅可能會(huì)讓人們有一個(gè)持有房地產(chǎn)成本將會(huì)持續(xù)抬高的預(yù)期。這樣，他們持有的房地產(chǎn)就可能涌入市場，從而給房價(jià)下行帶來更大的壓力。有一種說法是對持有多套住房的人課稅，而對持有1～2套住房的人不課稅。這種設(shè)想可以讓房地產(chǎn)稅的開征減少阻力，但是持有多套住房的人因?yàn)殚_征房地產(chǎn)稅所進(jìn)行的拋售行為，給整個(gè)房地產(chǎn)市場帶來的沖擊，不僅僅是金融風(fēng)險(xiǎn)，還有財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)，這種影響是所有人都無法躲避的。

一段時(shí)間以來，房地產(chǎn)扮演了國民經(jīng)濟(jì)支柱行業(yè)的角色，房地產(chǎn)市場狀況因此直接影響金融市場的穩(wěn)定，房地產(chǎn)市場的大起大落不利于宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定?！胺孔〔怀础闭咭褳榉康禺a(chǎn)市場調(diào)控定調(diào)，房價(jià)再也不可能像過去那樣上漲。在高房價(jià)背景下，房地產(chǎn)市場下行壓力大。房地產(chǎn)稅不僅短期內(nèi)難以成為房地產(chǎn)市場穩(wěn)定的所謂“定海神針”，相反可能成為市場的擾動(dòng)因素。因此，從房地產(chǎn)稅的開征時(shí)機(jī)看，只能選擇在房地產(chǎn)市場進(jìn)入平穩(wěn)運(yùn)行狀態(tài)之后，因?yàn)檫@個(gè)脆弱的市場經(jīng)受不住新風(fēng)險(xiǎn)的沖擊。不引發(fā)房地產(chǎn)市場風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該成為房地產(chǎn)稅開征的底線。

3.3 房地產(chǎn)稅改革的目標(biāo)必須是中國特色的房地產(chǎn)稅

房地產(chǎn)稅必須具有中國特色，這是由土地制度所決定的。中國未來所開征的房地產(chǎn)稅只能是土地公有制基礎(chǔ)之上的房地產(chǎn)稅，以明顯區(qū)別于土地私有制國家。

由于土地公有制，房地產(chǎn)稅和國有土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓金收入應(yīng)該統(tǒng)籌考慮。誠然，房地產(chǎn)稅和國有土地出讓金收入是橋歸橋路歸路，但是二者最終都進(jìn)入國庫，都屬于基于土地之上的政府可支配財(cái)力，必須統(tǒng)籌考慮兩種形式不同的收入。兩種收入都會(huì)增加房地產(chǎn)供給的成本，最終都會(huì)形成房地產(chǎn)持有者或使用者的負(fù)擔(dān)。由于房地產(chǎn)持有者或使用者所能承載的負(fù)擔(dān)是有限的，即總體負(fù)擔(dān)一定條件下，兩種負(fù)擔(dān)此消彼長。改革開放之后，借鑒香港地區(qū)的土地批租制度，為地方政府融資提供了強(qiáng)有力的支持，但地價(jià)也因此越來越高，土地出讓金收入的負(fù)擔(dān)越來越重。這樣，即使不考慮房地產(chǎn)持有者未來的房地產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)，土地出讓金收入的負(fù)擔(dān)實(shí)際上已經(jīng)很重。況且，已有的在交易環(huán)節(jié)和持有環(huán)節(jié)的僅對房地產(chǎn)征收的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅收入占稅收收入之比已經(jīng)在10%以上②。這個(gè)數(shù)據(jù)已經(jīng)不低于美國這樣地方稅收收入主要來自財(cái)產(chǎn)稅收入的國家。房地產(chǎn)稅要獲得社會(huì)支持，應(yīng)將之設(shè)計(jì)為替代上述只對房地產(chǎn)課征的五種稅的稅種。由于不同稅種的負(fù)擔(dān)落在不同的納稅人身上，因此，開征房地產(chǎn)稅之后，應(yīng)設(shè)置一個(gè)過渡期，區(qū)分存量住房和增量住房，先對增量住房征稅，再逐步過渡到全部住房。

由于稅收收入和產(chǎn)權(quán)收入的性質(zhì)不同，房地產(chǎn)稅很難完全取代土地出讓金，因?yàn)楹笳呓鉀Q的是土地歸誰支配的問題。但是，收入形式之間還是具有一定的替代性，房地產(chǎn)稅開征之后，土地持有成本增加，土地出讓金收入確實(shí)可能因此下降。當(dāng)然，這個(gè)問題還需要結(jié)合工業(yè)化和城鎮(zhèn)化進(jìn)程加以理解。在工業(yè)化和城鎮(zhèn)化中，土地價(jià)格上漲有其合理性，但是如果沒有可持續(xù)的居民收入作為支撐，土地價(jià)格很難持續(xù)上漲，持續(xù)上漲在很大程度上是風(fēng)險(xiǎn)累積的表現(xiàn)。

4結(jié)語

房地產(chǎn)稅改革牽一發(fā)而動(dòng)全身，需要充分認(rèn)識(shí)到改革的約束條件，特別是利益和認(rèn)識(shí)的分歧、房地產(chǎn)市場價(jià)格高企和征管對改革的約束。從推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的目標(biāo)出發(fā)，房地產(chǎn)稅改革中應(yīng)處理好政府與市場、社會(huì)的關(guān)系。房地產(chǎn)稅應(yīng)定位為籌集地方財(cái)政收入的一個(gè)稅種，在短期內(nèi)所可能籌集的稅收收入有限；房地產(chǎn)稅開征應(yīng)以不引發(fā)房地產(chǎn)市場風(fēng)險(xiǎn)為底線；房地產(chǎn)稅必須具有中國特色。考慮到房地產(chǎn)稅是地方稅，必須結(jié)合地方政府治理來加以解決，應(yīng)充分發(fā)揮地方的積極性。賦予地方更多的自主權(quán)，支持地方創(chuàng)造性地開展工作。房地產(chǎn)稅是地方稅，地方自主權(quán)應(yīng)足夠大。房地產(chǎn)稅征管的難度不能低估，應(yīng)該賦予不同地方探索的權(quán)利，積累房地產(chǎn)稅征管經(jīng)驗(yàn)，以更好地推進(jìn)現(xiàn)代財(cái)政制度的建立，推進(jìn)治理的現(xiàn)代化。

注 釋：

① 呂冰洋對地方稅體系建設(shè)作了探討。零售環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅作為地方稅涉及消費(fèi)稅制改革，在現(xiàn)行稅制下，消費(fèi)稅實(shí)際上難以承擔(dān)地方稅主體稅種的職責(zé)。詳見：地方稅系的建設(shè)原則與方向[J].財(cái)經(jīng)智庫，2018（2）：13-24，138-139.

② 張斌對中國房地產(chǎn)的稅收收入貢獻(xiàn)作了分析。詳見：房地產(chǎn)對稅收收入的貢獻(xiàn)[J].財(cái)經(jīng)智庫，2016（1）：112-120，143.