袁翠翠

摘要：文章運用文獻檢索法論述了我國在經(jīng)濟責(zé)任審計領(lǐng)域的研究狀況，并指出在經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量、經(jīng)濟責(zé)任審計研究方法和手段以及研究視角等方面的局限性。最后，從深度和廣度上對經(jīng)濟責(zé)任審計研究做出展望，以期為經(jīng)濟責(zé)任審計理論的豐富和發(fā)展提供參考。

關(guān)鍵詞：經(jīng)濟責(zé)任審計；審計質(zhì)量；研究局限；研究展望

一、關(guān)于經(jīng)濟責(zé)任審計基本理論的研究綜述

經(jīng)濟責(zé)任審計的基本理論主要是圍繞著其制度依據(jù)、理論基礎(chǔ)、內(nèi)涵等方面展開的制度和基本理論研究。

法規(guī)制度層面，1986年，《全民所有制工業(yè)企業(yè)廠長工作條例》規(guī)定，廠長離任前，企業(yè)主管機關(guān)（或會同干部管理機關(guān)）可以提請審計機關(guān)對廠長進行經(jīng)濟責(zé)任審計評議。經(jīng)濟責(zé)任審計從此在各地展開。1999年，兩辦印發(fā)《縣級以下黨政領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟責(zé)任審計暫行規(guī)定》和《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟責(zé)任審計暫行規(guī)定》。2006年，審計法修正案為領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計明確了法律依據(jù)。2010年10月兩辦相關(guān)規(guī)定明確了審計內(nèi)容、審計實施和審計評價與結(jié)果運用等經(jīng)濟責(zé)任審計的具體規(guī)定。2014年經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定實施細則將審計對象細化，明確經(jīng)濟責(zé)任審計對象包括地方各級黨委主要領(lǐng)導(dǎo)干部，審計內(nèi)容方面擴充了民生改善、自然資源資產(chǎn)、生態(tài)環(huán)境保護以及厲行節(jié)約反對浪費等職責(zé)履行情況，注重經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展及黨政廉潔建設(shè)。2015年，明確了試點審計的目標(biāo)、原則、任務(wù)和安排等。2016年中國內(nèi)部審計協(xié)會制定發(fā)布第2205號內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則—經(jīng)濟責(zé)任審計，基于內(nèi)部審計的角度，從審計對象、審計機構(gòu)、審計內(nèi)容、審計程序與方法、審計評價、審計報告以及審計結(jié)果運用7個方面做出統(tǒng)一規(guī)范。

理論基礎(chǔ)方面，經(jīng)濟責(zé)任審計是基于財產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的委托代理關(guān)系而產(chǎn)生的（李季秀，2001）。新公共管理理論堅持目標(biāo)導(dǎo)向原則，注重項目實施的有效性，從服務(wù)對象、責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)、審計目標(biāo)等方面為黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任同步審計提供了理論基礎(chǔ)及操作可行性（王鴻，2016）。

涵義方面，經(jīng)濟責(zé)任審計是對各級黨政領(lǐng)導(dǎo)干部就其所在地區(qū)、部門或單位的財政收支、財務(wù)收支的真實性、合法性和效益性及經(jīng)濟活動所負的責(zé)任，進行獨立監(jiān)督、鑒證和評價的活動（劉穎斐、余玉苗，2007；李紅、孟雪艷，2014）。經(jīng)濟責(zé)任審計主要是對國家機關(guān)和國有企業(yè)事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)營管理責(zé)任而進行的一種審計活動（馬月娥，2011）。經(jīng)濟責(zé)任審計是對國家審計理論、國家審計職能及國家審計類型的豐富和發(fā)展（崔孟修，2007）。劉家義（2012）提出，經(jīng)濟責(zé)任審計是通過對領(lǐng)導(dǎo)干部所在部門、單位的財政財務(wù)收支真實、合法、效益性及有關(guān)經(jīng)濟活動負有的責(zé)任進行審查，評價監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部的任期經(jīng)濟責(zé)任履行，從而在國家治理中發(fā)揮權(quán)力監(jiān)督和制約功能。

審計內(nèi)容方面，白雪銀（2008）指出，不同審計對象的審計內(nèi)容側(cè)重點不同。高校主要對校級領(lǐng)導(dǎo)、經(jīng)營創(chuàng)收類等領(lǐng)導(dǎo)進行經(jīng)濟責(zé)任審計（黃勇、查道林，2010），審計內(nèi)容主要涉及財政管理及財務(wù)收支；大額資產(chǎn)物業(yè)管理使用情況；負債情況；制定和執(zhí)行經(jīng)濟決策情況；高校負責(zé)人廉政情況及對以往問題的整改情況等（蔡延鈴，2015）。司艷萍、朱守真（2012）認為經(jīng)濟責(zé)任審計的內(nèi)容應(yīng)以風(fēng)險管理為基礎(chǔ)。當(dāng)前審計制度逐漸成為村級民主監(jiān)督的規(guī)范動作，村干部經(jīng)濟責(zé)任審計對象主要有擁有村集體和村委會財務(wù)審批權(quán)限的人員以及參與村級經(jīng)濟事務(wù)決策的村委會成員（馬慧強，2015）。在生態(tài)文明背景下，經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)容進一步深化，逐步將環(huán)境、資源、社會等問題納入其中（陳堯，2015）。由于審計對象主要是領(lǐng)導(dǎo)干部，所以易產(chǎn)生被審計者在審計中占據(jù)心理優(yōu)勢的局面，對此，審計人員可結(jié)合審計心理學(xué)知識，采取對策打破心理防線，由鏈條效應(yīng)揪出問題（陳柏屹，2015）。

綜上可見，經(jīng)濟責(zé)任審計在我國特定背景下產(chǎn)生，隨著社會實踐而發(fā)展的極具中國特色的審計模式。經(jīng)濟責(zé)任審計的產(chǎn)生和發(fā)展具有一定的理論基礎(chǔ)、法律制度支撐與現(xiàn)實可能性。兩權(quán)分離的委托代理理論是其理論基礎(chǔ)。經(jīng)濟責(zé)任審計在法律制度層面不斷豐富和完善，為理論研究指明方向，也為經(jīng)濟責(zé)任審計實踐的開展奠定堅實的制度基礎(chǔ)，并不斷地為其內(nèi)涵注入新鮮血液，在對于經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)涵眾說紛紜的浪潮里，或許應(yīng)該做出一種權(quán)威性解釋，諸如“經(jīng)濟責(zé)任審計是通過對領(lǐng)導(dǎo)干部所在部門、單位的財政財務(wù)收支真實、合法、效益性及有關(guān)經(jīng)濟活動負有的責(zé)任進行審查，評價監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部的任期經(jīng)濟責(zé)任履行，從而在國家治理中發(fā)揮權(quán)力監(jiān)督和制約功能”。

二、關(guān)于經(jīng)濟責(zé)任審計評價的研究綜述

經(jīng)濟責(zé)任審計評價的研究主要是圍繞相關(guān)的評價指標(biāo)和評價方法而展開。

Vemon P Doerwiler，Mehenna Yakhou（2005）提出采用平衡積分卡進行績效審計的評價，即財務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營過程、學(xué)習(xí)和成長四個方面指標(biāo)。而在績效審計分析過程中，應(yīng)該綜合運用分析法、調(diào)查法以及統(tǒng)計分析法等，以得到更加準(zhǔn)確的結(jié)果（Pollitt，2003）。這些方法為我國的研究提供了參考。

宋瑩、楊柏冬（2010）應(yīng)用層次分析法建立遞階層次結(jié)構(gòu)的審計評價指標(biāo)體系，并確定各指標(biāo)的權(quán)重。但是，考慮到高校院長所處客觀條件相似及指標(biāo)權(quán)重確定的人為影響，建議采用模糊聚類分析法只需對經(jīng)濟責(zé)任履行情況分出等級即可，以避免確定指標(biāo)權(quán)重的人為性（李慧，2012）?？冃徲嬕暯?，經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)可從行政管理，重大決策、工作業(yè)績及廉政紀(jì)律方面著手（劉曉華、馬曉霞，2014）。童燕軍（2014）從高校立場，構(gòu)想了一套從財務(wù)、固定資產(chǎn)管理、科研管理、后勤服務(wù)、高校工程建設(shè)方面的評價指標(biāo)體系?；诜锤尘?，鄭興東、丁增穩(wěn)（2014）從資產(chǎn)狀況、預(yù)算狀況等方面選取指標(biāo)進行研究。

評價方法方面。有學(xué)者提出應(yīng)實行評分法、條件限制法和審計專業(yè)判斷相結(jié)合的方法（樊晶玉，2008）。結(jié)合風(fēng)險控制可從審計準(zhǔn)備、實施、報告階段設(shè)計流程進行評價（楊玉新，2012）。史偉民（2012）結(jié)合前人研究，根據(jù)審計進程的時間關(guān)系，嘗試建立一種事前控制、審計中期運用指標(biāo)綜合評價、評價結(jié)果后期公示的“三步式”評價方法。郭靜（2013）通過調(diào)查研究，依據(jù)平衡計分卡法構(gòu)建高校內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)框架，并結(jié)合層次分析法和德爾菲法，確定了高校經(jīng)濟責(zé)任審計評價體系。

綜上可見，國內(nèi)對于經(jīng)濟責(zé)任審計評價的探索可謂是百花齊放，這在一定程度上反映出我國經(jīng)濟責(zé)任審計評價的研究狀況。但是在經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)的設(shè)計方面，多數(shù)研究只注重跟財務(wù)、資金有關(guān)的定量方面的考察，忽視了關(guān)于社會責(zé)任、生態(tài)保護、管理績效和內(nèi)部控制方面的評價指標(biāo)。并且一些學(xué)者提出要統(tǒng)一經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)體系，這一觀點值得商榷，由于社會分工的不同，導(dǎo)致不同受托人所應(yīng)履行的責(zé)任不盡相同，因此對其責(zé)任履行的評價指標(biāo)也應(yīng)因此不同，但是不管何種審計對象，為了保證審計評價的客觀性和全面性，評價指標(biāo)的選取應(yīng)盡量綜合考慮相應(yīng)的定性定量指標(biāo)。

三、關(guān)于經(jīng)濟責(zé)任審計實踐的研究綜述

經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險包括審計判斷風(fēng)險和審計結(jié)果運用延伸風(fēng)險、鑒證風(fēng)險和責(zé)任界定風(fēng)險。劉正軍、朱莎、楊慰冰（2015）以湖南省制造業(yè)公司為例從建立和完善內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)章制度，界定責(zé)任、增強審計執(zhí)行力、提高獨立性以及加強重視方面探索相關(guān)政策路徑。內(nèi)審機構(gòu)的地位決定其獨立性的保證，高?？赏ㄟ^考慮審計部門由校長直接領(lǐng)導(dǎo)，審計負責(zé)人向校長直接匯報的領(lǐng)導(dǎo)體制來提高審計獨立性以更有效的發(fā)揮經(jīng)濟責(zé)任審計在高校領(lǐng)導(dǎo)管理和監(jiān)督中的積極作用（田甜，2016）。現(xiàn)實政治生活中的領(lǐng)導(dǎo)干部權(quán)力“期權(quán)化”預(yù)示著一種腐敗新動向。這種腐敗的查處率將對社會產(chǎn)生不同的信號效應(yīng)，由于領(lǐng)導(dǎo)干部的公共權(quán)力是經(jīng)濟責(zé)任審計與權(quán)力“期權(quán)化”的契合點，審計可通過由“事”到“人”、由“物”到“人”、由“人”到“事”的途徑實施領(lǐng)導(dǎo)干部的在任、離任以及任后經(jīng)濟責(zé)任審計（李笑雪，2016）。文化事業(yè)單位應(yīng)加強在領(lǐng)導(dǎo)干部監(jiān)督管理中的經(jīng)濟責(zé)任審計監(jiān)督和巡視監(jiān)督相互借力，探索以任中審計為主，任中與離任審計相結(jié)合的審計模式（葉苨，2016）。李菲（2016）通過案例剖析了一種“人本審計”的經(jīng)濟責(zé)任審計新路徑。

綜上可見，朱慶仙將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎枷胍虢?jīng)濟責(zé)任審計方法路徑的探索中是符合當(dāng)今風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬰A段的總體要求的。其他學(xué)者也分別從政策、審計獨立性、審計工作進程以及審計模式角度探索了經(jīng)濟責(zé)任審計的實踐路徑。這些探索豐富了我國的學(xué)術(shù)研究，但是，如果能結(jié)合案例研究、實證研究等技術(shù)手段或許更能體現(xiàn)實踐探索的價值。

四、關(guān)于經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量的研究綜述

審計機構(gòu)的規(guī)模、聲譽和類型等對審計質(zhì)量的影響方面。Simunic（1980）認為大規(guī)模事務(wù)所的質(zhì)量更易被理性投資者感受到。漆江娜等（2004）研究認為四大所的審計質(zhì)量明顯高于本土所。朱小平等認為審計收費與審計質(zhì)量正相關(guān)。此外，也有學(xué)者從審計任期、審計人員、審計結(jié)果等方面對審計質(zhì)量進行了研究（夏立軍，等）。陳丙山（2005）基于企事業(yè)單位內(nèi)審角度研究了如何提高經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量，張艷華（2010）站在工會審計角度對任期經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量的影響因素進行理論探討，秦萬軍、張文欣、魏紅梅（2015）基于依法治企、風(fēng)險防控和推進電網(wǎng)企業(yè)精細化管理的要求，從準(zhǔn)備、實施和終結(jié)3階段分6步驟對供電企業(yè)任期經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量進行政策研究。

綜上可見，審計質(zhì)量作為審計工作的生命線，直接影響到審計效力的發(fā)揮，盡管國內(nèi)外對于審計質(zhì)量進行了研究，國外多集中于事務(wù)所的獨立審計領(lǐng)域，國內(nèi)諸如陳丙山、張艷華、秦萬軍等已經(jīng)涉及到經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量領(lǐng)域，這在一定意義上預(yù)示著經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量研究趨勢的到來。但是審計質(zhì)量本身又會受到諸多因素影響，如何衡量這些因素、如何檢驗這些因素的影響機制，目前對于這一模塊的研究尚待充實。

五、研究展望

綜上所述，經(jīng)濟責(zé)任審計已成為我國著力開展的常規(guī)性審計工作，地位日趨重要，我國理論實務(wù)界在經(jīng)濟責(zé)任審計領(lǐng)域已進行了長期深入的研究，道路曲折卻碩果頗豐，并且還具有較為廣闊的研究前景。

從研究內(nèi)容方面來講，現(xiàn)有經(jīng)濟責(zé)任審計領(lǐng)域的研究主要著眼于基本理論、審計內(nèi)容、審計方法、審計評價等方面。近年來審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)紛紛加大了經(jīng)濟責(zé)任審計的力度，新時代下，又面臨著新情況、新問題，因此，經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量的研究應(yīng)該提上日程。

從研究手段和方法上來講，理論規(guī)范性研究占據(jù)了大部分體系，而有關(guān)的實證研究尚待充實，特別是圍繞“十三五”時期的審計實踐對于經(jīng)濟責(zé)任審計質(zhì)量的實證研究尤為迫切。

從研究視角來講，現(xiàn)有研究多是僅僅著眼于內(nèi)部審計視角和政府審計視角，跳入了單學(xué)科、窄視角的研究誤區(qū)。其實，對于經(jīng)濟責(zé)任審計的研究完全可以跳出單學(xué)科進行多學(xué)科交叉研究，也可以從外部審計以及外部審計與內(nèi)部審計相結(jié)合以及從不同領(lǐng)域不同行業(yè)的視角開展研究和實踐。

總而言之，經(jīng)濟責(zé)任審計效力的發(fā)揮應(yīng)著力于提高審計質(zhì)量；經(jīng)濟責(zé)任審計的深化，應(yīng)著力于拓展審計研究的廣度和深度；經(jīng)濟責(zé)任審計理論研究體系的豐富和完善應(yīng)著力于不同手段、交叉學(xué)科、不同視角的探索，從而順應(yīng)新常態(tài)，指導(dǎo)和推動審計創(chuàng)新，不斷豐富經(jīng)濟責(zé)任審計理論。財

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