【摘要】會(huì)計(jì)的本質(zhì)是什么？ 目前國(guó)內(nèi)外大體形成了“意識(shí)形態(tài)觀”“通用商業(yè)語(yǔ)言觀”“歷史記錄觀”“經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)觀”“信息系統(tǒng)觀”“管理活動(dòng)論”七種認(rèn)知， 這些認(rèn)知雖然都有其一定的道理， 但尚停留在表象或形式層面。 本文認(rèn)為， 會(huì)計(jì)本質(zhì)上是把人類(lèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求融入現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中， 這些要求形成了以會(huì)計(jì)要素及其基本分類(lèi)為主要特征的會(huì)計(jì)制度， 會(huì)計(jì)制度要實(shí)現(xiàn)有利（自身）無(wú)害（他人、社會(huì)與自然生態(tài)）的基本目標(biāo)。 為此， 首先要建立以交易為基本要素的計(jì)量體系; 其次要形成以確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告為基本流程的會(huì)計(jì)職業(yè)， 制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度， 并通過(guò)審計(jì)保證會(huì)計(jì)正確完整地反映經(jīng)濟(jì)的善行結(jié)果與性質(zhì)。

【關(guān)鍵詞】文明;會(huì)計(jì)本質(zhì);信息系統(tǒng)觀;管理活動(dòng)論;交易;會(huì)計(jì)制度

【中圖分類(lèi)號(hào)】F230? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2021）08-0018-15

立足于社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求——使人類(lèi)社會(huì)擁有越來(lái)越多的善意， 定義并分析、理解會(huì)計(jì)作為制度與工作， 其產(chǎn)生與發(fā)展的基本出發(fā)點(diǎn)與歸宿以及過(guò)程功能作用的具體路徑， 為整個(gè)會(huì)計(jì)行業(yè)搭建大家認(rèn)同并仰望的星空和每個(gè)會(huì)計(jì)人內(nèi)心都深藏并自覺(jué)遵循的道德法則。

一、會(huì)計(jì)之文明背景

（一）作為知識(shí)的會(huì)計(jì)

理解、學(xué)習(xí)及研究會(huì)計(jì)的時(shí)候， 必須做好基本的知識(shí)準(zhǔn)備。 這些需準(zhǔn)備的知識(shí)， 不啻簡(jiǎn)單的經(jīng)濟(jì)學(xué)知識(shí)， 還包括現(xiàn)已非常成熟的社會(huì)學(xué)、法學(xué)、政治學(xué)、人類(lèi)學(xué)、心理學(xué)、管理學(xué)等知識(shí)， 甚至應(yīng)熟悉自然科學(xué)知識(shí)。

1. 會(huì)計(jì)主體變遷。? 從西方興起的近五百年歷史來(lái)看， 現(xiàn)代知識(shí)形成的時(shí)間并不長(zhǎng)。 科學(xué)的發(fā)展、知識(shí)的成長(zhǎng)都具有一個(gè)很重要的特點(diǎn)——包容。 凡是基于包容的知識(shí)， 從理論上來(lái)看都體現(xiàn)了人類(lèi)進(jìn)步、進(jìn)化最基本的要求——善。 這是我們需要確立的基本立場(chǎng)。 離開(kāi)這個(gè)基本立場(chǎng)， 將很難理解對(duì)會(huì)計(jì)的定位為什么會(huì)從分散的個(gè)人行為變?yōu)榉ㄈ私M織行為角度， 再上升到國(guó)家民主政治角度， 進(jìn)而從整個(gè)人類(lèi)社會(huì)生存可持續(xù)發(fā)展的高度重新定位會(huì)計(jì)的角色與功能。

從會(huì)計(jì)學(xué)教育角度來(lái)說(shuō)， 今天的會(huì)計(jì)知識(shí)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿(mǎn)足會(huì)計(jì)職業(yè)發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)的需要。 就像現(xiàn)在對(duì)經(jīng)濟(jì)學(xué)的批判中， 人們一致認(rèn)為“以經(jīng)濟(jì)單位簡(jiǎn)單要素組合循環(huán)來(lái)概括并闡釋經(jīng)濟(jì)原理， 對(duì)現(xiàn)實(shí)復(fù)雜經(jīng)濟(jì)活動(dòng)根本不具有基本的解釋力， 因而無(wú)助于提高人們對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的理性認(rèn)識(shí)”。 會(huì)計(jì)學(xué)在基本層面也存在類(lèi)似的缺陷： 作為會(huì)計(jì)主體， 一個(gè)企業(yè)難道只有“人財(cái)物與供產(chǎn)銷(xiāo)”那么簡(jiǎn)單嗎？ 當(dāng)前企業(yè)實(shí)際業(yè)態(tài)以及所處環(huán)境已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出“人財(cái)物與供產(chǎn)銷(xiāo)”的那種標(biāo)準(zhǔn)化組織以及運(yùn)營(yíng)狀態(tài); 每一個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都是復(fù)合（國(guó)內(nèi)與國(guó)際、業(yè)內(nèi)與業(yè)外、市場(chǎng)與管理、競(jìng)爭(zhēng)與合作）且多元（政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)文化等方面不同的價(jià)值觀與利益訴求）的， 企業(yè)已完全置身于錯(cuò)綜復(fù)雜且動(dòng)態(tài)變化的關(guān)系網(wǎng)絡(luò)中， 其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在越過(guò)諸多困難與挑戰(zhàn)后， 才形成（呈現(xiàn)）我們看到的經(jīng)濟(jì)結(jié)果。 但是， 這樣的復(fù)雜過(guò)程在現(xiàn)代會(huì)計(jì)上只表現(xiàn)為一個(gè)很簡(jiǎn)單的算式： 先計(jì)算成本， 再計(jì)算收入， 兩者相減得到利潤(rùn)。 這就導(dǎo)致會(huì)計(jì)好不容易算出來(lái)的企業(yè)利潤(rùn)， 事實(shí)上根本無(wú)法提供人們真正需要的信息——說(shuō)明企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及發(fā)展的一些實(shí)質(zhì)性關(guān)系、要素、環(huán)節(jié)、活動(dòng)以及問(wèn)題等信息。 簡(jiǎn)單化思維的會(huì)計(jì)與復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)“貌合神離”。 目前， 社會(huì)方方面面對(duì)會(huì)計(jì)的諸多不滿(mǎn)， 與會(huì)計(jì)學(xué)以簡(jiǎn)單化思維再現(xiàn)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的做法直接相關(guān)。

人類(lèi)社會(huì)發(fā)展與進(jìn)化是一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程， 這決定了會(huì)計(jì)的發(fā)展也是一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程， 從單個(gè)業(yè)務(wù)分散的會(huì)計(jì)， 到以法人為主體的會(huì)計(jì)， 進(jìn)而發(fā)展到以國(guó)家、民族乃至自然為主體的會(huì)計(jì)。 從歷史發(fā)展角度來(lái)看， 會(huì)計(jì)一開(kāi)始既沒(méi)有完整的報(bào)表， 也無(wú)法進(jìn)行成本計(jì)算， 更談不上對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊; 有了完整的“企業(yè)會(huì)計(jì)”之后， 又拓展出“非營(yíng)利組織和政府會(huì)計(jì)”， 以及“社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)”與“自然資源會(huì)計(jì)（生態(tài)環(huán)境會(huì)計(jì)）”。 這一過(guò)程伴隨著人類(lèi)對(duì)個(gè)體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)外部性問(wèn)題的認(rèn)知與關(guān)注， 會(huì)計(jì)工作的邊界與深度不斷得到拓展。 任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的外部性問(wèn)題， 都集中表現(xiàn)在對(duì)人類(lèi)社會(huì)文明與自然環(huán)境的影響上， 這樣的影響可能是好的， 也可能是不好的。 人類(lèi)社會(huì)發(fā)展的主旋律即對(duì)理性的不懈追求， 決定了經(jīng)濟(jì)發(fā)展外部性更多地需要呈現(xiàn)好的結(jié)果。 這種外部性對(duì)社會(huì)文明的進(jìn)步至關(guān)重要， 應(yīng)該是當(dāng)代會(huì)計(jì)必須進(jìn)行計(jì)量并報(bào)告的核心內(nèi)容之一。 但現(xiàn)在的會(huì)計(jì)恰恰在這一方面非常無(wú)力無(wú)助， 其原因不僅在于計(jì)量手段與技術(shù)的瓶頸制約， 更在于會(huì)計(jì)基本理論研究的薄弱。

目前， 企業(yè)會(huì)計(jì)中的利潤(rùn)概念并沒(méi)有回答任何有關(guān)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)外部性的問(wèn)題。 企業(yè)為實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)而開(kāi)展的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)， 可能會(huì)對(duì)社會(huì)造成危害。 因此， 外部性問(wèn)題產(chǎn)生了企業(yè)社會(huì)責(zé)任， 相應(yīng)地形成了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)。 時(shí)代發(fā)展迫切要求現(xiàn)代會(huì)計(jì)突破社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)視角， 上升到整個(gè)人類(lèi)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的高度， 進(jìn)入生態(tài)環(huán)境會(huì)計(jì)時(shí)代。 會(huì)計(jì)必須回答自然能否容讓現(xiàn)代人類(lèi)需求的問(wèn)題。

隨著科技與企業(yè)經(jīng)濟(jì)的不斷進(jìn)步與發(fā)展， 人類(lèi)欲望日益釋放， 給人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展帶來(lái)了風(fēng)險(xiǎn)。 人類(lèi)如何有效地約束并管控日益膨脹的欲望， 成為當(dāng)代人類(lèi)文明進(jìn)步面臨的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)， 也是會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)有所作為并積極主動(dòng)有效貢獻(xiàn)的領(lǐng)域。 基于此， 產(chǎn)生了很多與自然和生態(tài)相關(guān)的會(huì)計(jì)。 超越人類(lèi)個(gè)體， 立足于整個(gè)人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展來(lái)理解并設(shè)計(jì)現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度具有必然性。 如何沖破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐的桎梏， 構(gòu)建服務(wù)于人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展的現(xiàn)代會(huì)計(jì)， 是當(dāng)代會(huì)計(jì)研究的重大課題。

2. 人口問(wèn)題。 人類(lèi)社會(huì)的很多問(wèn)題都源于人口增長(zhǎng)。 隨著人口的增長(zhǎng)， 社會(huì)開(kāi)始產(chǎn)生種種問(wèn)題， 而核心問(wèn)題無(wú)非是物質(zhì)資源的占有與生產(chǎn)、分配。 物質(zhì)資源總量總是趕不上人類(lèi)消費(fèi)的規(guī)模， 人類(lèi)之間的爭(zhēng)斗由此產(chǎn)生， 進(jìn)而形成善惡的概念。 資源與人口矛盾日益尖銳， 人類(lèi)內(nèi)部的爭(zhēng)斗就愈演愈烈。 為此， 如何協(xié)調(diào)有限的時(shí)間、資源與人類(lèi)需要的矛盾， 成為人類(lèi)社會(huì)文明進(jìn)步的核心內(nèi)容。 人類(lèi)社會(huì)在這方面形成了一系列揚(yáng)善抑惡的倫理道德與法律規(guī)范基本要求， 這成為具體的國(guó)家、民族以及企業(yè)、家庭乃至個(gè)人行為的倫理道德與法律規(guī)范基礎(chǔ)。 歷史表明， 這些基本的倫理道德與法律規(guī)范要求， 首先是通過(guò)會(huì)計(jì)制度而對(duì)現(xiàn)實(shí)中的所有人產(chǎn)生規(guī)范、約束與引導(dǎo)作用的。 正是基于這一點(diǎn)， 才可以說(shuō)會(huì)計(jì)是人類(lèi)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的基本抓手。

1968年4月， 國(guó)際層面成立了一個(gè)以研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)人類(lèi)帶來(lái)的挑戰(zhàn)為目的的機(jī)構(gòu)——羅馬俱樂(lè)部。 1972年， 羅馬俱樂(lè)部發(fā)表了人類(lèi)社會(huì)有史以來(lái)第一個(gè)提醒人類(lèi)面臨人口增長(zhǎng)與自然矛盾沖突危機(jī)的報(bào)告——《增長(zhǎng)的極限》[1] 。 該報(bào)告的公布在全球范圍內(nèi)引起了很大的反響。 對(duì)此， 經(jīng)濟(jì)學(xué)家馬爾薩斯[2] 提出了著名理論——“人口論”。 “人口論”的核心思想是： 人口增長(zhǎng)服從自然規(guī)律， 人太多會(huì)引發(fā)戰(zhàn)爭(zhēng)、瘟疫， 人口便會(huì)自然減少。 但馬爾薩斯的“人口論”沒(méi)有回答“人太多怎么辦”這一問(wèn)題。 人類(lèi)需求與現(xiàn)實(shí)資源相矛盾， 是當(dāng)代社會(huì)每時(shí)每刻都客觀存在的問(wèn)題， 也是人類(lèi)滋生各種矛盾的源頭所在。 所以， 我們面臨一個(gè)重大的挑戰(zhàn)， 即人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展， 首當(dāng)其沖是如何很好地協(xié)調(diào)人口增長(zhǎng)與資源配置能力允許的矛盾， 并不斷實(shí)現(xiàn)自我超越。 無(wú)疑， 解決這一人類(lèi)發(fā)展的主要難題， 離不開(kāi)會(huì)計(jì)在提供信息方面發(fā)揮的基礎(chǔ)性作用。 顯然， 在這方面， 現(xiàn)代會(huì)計(jì)的認(rèn)知與作為尚處于朦朧、懵懂狀態(tài)。

3. 空間概念——新冠疫情的啟示。 2020年初的新冠疫情對(duì)人類(lèi)社會(huì)到底意味著什么？ 我們現(xiàn)在無(wú)法回答。 但它至少提醒我們， 人類(lèi)不能再延續(xù)以往習(xí)以為常的生活與工作方式了。 集中到一點(diǎn)， 就是徹底改變?nèi)祟?lèi)行為的空間概念。 現(xiàn)在的空間知識(shí)， 是自然存在即物理空間概念， 我們簡(jiǎn)單地將其定義為“物”或“實(shí)體”， 即實(shí)在的物理空間。 現(xiàn)在又產(chǎn)生了與物理空間迥異的新空間概念： 信息空間（信息平臺(tái)）。 信息空間可容納若干物理空間， 其不是簡(jiǎn)單的“實(shí)體”概念， 并且直接沖擊甚至顛覆我們已有的很多知識(shí)乃至常識(shí)。

在國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際金融、國(guó)際投資、國(guó)際理財(cái)?shù)膶W(xué)科領(lǐng)域中， 不同國(guó)家之間有很多差別， 如時(shí)間差、匯率差， 這是因?yàn)橐郧安煌貐^(qū)間的交易信息傳遞很慢。 傳統(tǒng)習(xí)慣上所說(shuō)的時(shí)差是指自然的時(shí)間。 但信息革命后， 時(shí)差（時(shí)滯）的概念似乎已被實(shí)時(shí)的概念替代。 實(shí)時(shí)概念的確立， 也使會(huì)計(jì)信息與人類(lèi)行為之間的互動(dòng)關(guān)系成為必然。 現(xiàn)在， 我們創(chuàng)造了一個(gè)新名詞：虛擬現(xiàn)實(shí)（VR）。 由此帶來(lái)一些問(wèn)題： 物質(zhì)現(xiàn)實(shí)與虛擬現(xiàn)實(shí)都是實(shí)， 但哪一個(gè)更真？ 真和假的主要區(qū)別是什么？ 這些原來(lái)不存在的問(wèn)題， 現(xiàn)在卻成了一個(gè)經(jīng)常性問(wèn)題。 對(duì)于一直視“真實(shí)性”為生命的會(huì)計(jì)而言， 真實(shí)世界存在形式與內(nèi)容如此天翻地覆， 已出現(xiàn)了非常嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)， 其根本出路是理論方法的提升還是脫胎換骨？

（二）15世紀(jì)以來(lái)人類(lèi)文明的發(fā)展

1. 15世紀(jì)——西方文藝復(fù)興。 對(duì)西方而言， 文藝復(fù)興時(shí)代是人類(lèi)從知識(shí)混亂轉(zhuǎn)變?yōu)橹R(shí)相對(duì)規(guī)范的時(shí)期。 在世界知識(shí)體系當(dāng)中， 希臘與羅馬是一體的， 兩者都代表了西方文化的本源。 所謂文藝復(fù)興， 嚴(yán)格意義上是西方世界文藝復(fù)興， 但其影響范圍波及15世紀(jì)以后的整個(gè)世界。 15世紀(jì)在中國(guó)是明朝， 明朝的開(kāi)頭幾個(gè)皇帝特別是明成祖朱棣時(shí)期還是想開(kāi)放、想富強(qiáng)的。 洪武帝過(guò)世后永樂(lè)帝的當(dāng)政有兩項(xiàng)標(biāo)志性成果， 都體現(xiàn)了積極開(kāi)放進(jìn)取這一中華文化之精髓： 第一個(gè)是《永樂(lè)大典》， 集中華文化大成; 第二個(gè)是鄭和下西洋， 打通中國(guó)與世界的海洋通道。 但鄭和下西洋由于沒(méi)有設(shè)計(jì)好可持續(xù)的商業(yè)模式， 使國(guó)家財(cái)力消耗過(guò)度， 導(dǎo)致明朝為保國(guó)力而關(guān)閉了與世界經(jīng)濟(jì)互動(dòng)的大門(mén)。 自此以后中國(guó)閉關(guān)自鎖， 走上了在國(guó)際上自我邊緣化的道路。 當(dāng)西方打開(kāi)大門(mén)（文藝復(fù)興）走向世界的時(shí)候， 我們卻把門(mén)關(guān)起來(lái)自?shī)首詷?lè)。 也是從那時(shí)起， 中國(guó)與西方各國(guó)慢慢成為兩個(gè)世界。 這種中西對(duì)比， 讓現(xiàn)在的中國(guó)會(huì)計(jì)找到了融入世界的久違感覺(jué)。 而中國(guó)曾經(jīng)開(kāi)放與曾經(jīng)成為世界一枝獨(dú)秀這一高度配比的歷史， 提醒中國(guó)會(huì)計(jì)在走向世界的過(guò)程中， 必須充分尊重并吸取中華文明進(jìn)步過(guò)程已經(jīng)形成的各種智慧與經(jīng)驗(yàn)以及優(yōu)良傳統(tǒng)。

2. 16世紀(jì)——國(guó)際貿(mào)易開(kāi)端。 16世紀(jì)的西方?jīng)]有信仰， 奉行自己認(rèn)為自己強(qiáng)大就行[3] 。 這充分保留了人性里“自強(qiáng)、自信與狂妄”融為一體的品質(zhì)。 正是從16世紀(jì)開(kāi)始， 人類(lèi)不再局限于一個(gè)地方， 開(kāi)始關(guān)注海洋。 在這里有個(gè)不得不提的國(guó)家——荷蘭。 在荷蘭， 產(chǎn)生了國(guó)際貿(mào)易的前輩——海盜， 現(xiàn)代社會(huì)中很多規(guī)范性制度（包括合伙制會(huì)計(jì)）正是在海盜組織中產(chǎn)生的， 包括有限制、民主、共同體、受托責(zé)任制等。 即使現(xiàn)在來(lái)看， 海盜仍然是世界上所有組織中最為嚴(yán)密、最有秩序的組織[4] 。

3. 17世紀(jì)——全球貿(mào)易爆發(fā)。 17世紀(jì)是國(guó)際貿(mào)易快速發(fā)展的時(shí)期， 也是現(xiàn)代科學(xué)逐步成型的時(shí)期， 以實(shí)驗(yàn)、觀察、求證為主的科學(xué)在17世紀(jì)形成， 更重要的是全球貿(mào)易大爆發(fā)也發(fā)生在17世紀(jì)。 繼荷蘭之后出現(xiàn)了兩個(gè)海上強(qiáng)國(guó)——葡萄牙和西班牙， 其在全球范圍內(nèi)發(fā)展自由貿(mào)易， 從而成為現(xiàn)在跨國(guó)經(jīng)營(yíng)與國(guó)際貿(mào)易會(huì)計(jì)的“祖師爺”。

4. 18世紀(jì)——工業(yè)革命。 會(huì)計(jì)關(guān)注的是歷史發(fā)展的大事件， 工業(yè)革命就是這樣的大事件。 工業(yè)革命并不是由少數(shù)工程師的心血完成的， 而是科學(xué)、技術(shù)、商業(yè)、政治以及人類(lèi)文化文明綜合作用的結(jié)果。 瓦特發(fā)明了蒸汽機(jī)， 但瓦特發(fā)明蒸汽機(jī)還得靠一個(gè)人——博爾頓， 他為把蒸汽機(jī)變成產(chǎn)業(yè)作出了關(guān)鍵性貢獻(xiàn)。 博爾頓為瓦特提供錢(qián)與設(shè)備， 最終形成生產(chǎn)力， 這才釀成了工業(yè)革命。 封閉在實(shí)驗(yàn)室里的所有東西都是沒(méi)用的， 因此， 18世紀(jì)工業(yè)革命并不是一個(gè)簡(jiǎn)單的概念， 而是所有學(xué)科知識(shí)的大融合。

5. 19世紀(jì)——英語(yǔ)文化國(guó)際化。 19世紀(jì)是工業(yè)革命的發(fā)展時(shí)期， 但更重要的是出現(xiàn)了一個(gè)世界上從來(lái)沒(méi)有那么強(qiáng)大的國(guó)家——英國(guó)， 它占據(jù)了整個(gè)地球百分之五十的地區(qū)， 并且把英國(guó)的語(yǔ)言、文化、法律帶到了全世界——殖民的所有地方。 當(dāng)我們看這段歷史的時(shí)候， 有兩點(diǎn)需要關(guān)注： 一是知道英語(yǔ)文化體系主導(dǎo)世界的歷史是怎么形成的。 為什么現(xiàn)在全世界都講英語(yǔ)？ 英國(guó)在對(duì)殖民地統(tǒng)治期間， 通過(guò)文字、宗教、政治體系等進(jìn)行文化滲透。 英國(guó)人回去后， 英國(guó)的文化、文字、制度都留下了。 二是國(guó)際化最核心的內(nèi)容是文化、文明。 19世紀(jì)在英國(guó)的歷史上是很輝煌的， 同時(shí)也給人類(lèi)整個(gè)文明帶來(lái)了很大的改變。 英國(guó)努力把人類(lèi)社會(huì)主旋律的頻道放在英語(yǔ)文化的基礎(chǔ)上。 現(xiàn)在所謂的國(guó)際化， 事實(shí)上在那時(shí)就已經(jīng)定格了。

6. 20世紀(jì)——新世界秩序。

（1）世界秩序的形成。 20世紀(jì)是一個(gè)世界列強(qiáng)重新對(duì)世界進(jìn)行洗牌的時(shí)期。 20世紀(jì)前50年， 通過(guò)兩次世界大戰(zhàn)， 形成了國(guó)際相對(duì)穩(wěn)定的秩序， 產(chǎn)生了聯(lián)合國(guó); 后50年盡管沒(méi)有發(fā)生世界大戰(zhàn)， 但形成了世界秩序當(dāng)中的另外一種秩序， 即以美國(guó)為首和以前蘇聯(lián)為首的兩大陣營(yíng)競(jìng)賽， 直至1989年蘇聯(lián)解體才結(jié)束。 許多背景發(fā)展到最后， 英語(yǔ)文化體系成了主導(dǎo)世界文明的主流文化。 一個(gè)國(guó)家、一個(gè)民族、一種文化， 必須要放到整個(gè)大世界當(dāng)中去定位。 會(huì)計(jì)也是如此， 不能自以為是地說(shuō)會(huì)計(jì)很偉大。 當(dāng)一個(gè)人膨脹的欲望與人類(lèi)給他的定位不符的時(shí)候， 就會(huì)出現(xiàn)塞萬(wàn)提斯[5] 在《唐·吉訶德》中所描寫(xiě)的情況。 會(huì)計(jì)必須融入時(shí)代與文化中， 會(huì)計(jì)領(lǐng)域的各種問(wèn)題無(wú)不默默地體現(xiàn)著現(xiàn)時(shí)的文化。

（2）“平庸之惡”。 美國(guó)著名哲學(xué)家漢娜·阿倫特[6] 在其著作《艾希曼在耶路撒冷： 一份關(guān)于平庸的惡的報(bào)告》中提煉出一個(gè)非常經(jīng)典的結(jié)論： “平庸之惡”。 希特勒當(dāng)?shù)罆r(shí)手下一個(gè)監(jiān)獄長(zhǎng)艾希曼， 忠實(shí)地執(zhí)行了希特勒的指令， 把六百萬(wàn)猶太人全部殺掉。 在國(guó)際法庭審判二戰(zhàn)戰(zhàn)犯的時(shí)候， 艾希曼在法庭上認(rèn)為自己是無(wú)辜的， 他忠實(shí)地執(zhí)行了元首的指令， 沒(méi)有任何個(gè)人的意志， 應(yīng)該去審判希特勒而不是審判他。 哲學(xué)家阿倫特作為陪審團(tuán)成員有感于這個(gè)現(xiàn)象， 認(rèn)為人類(lèi)社會(huì)發(fā)展到最后碰到一個(gè)很大的問(wèn)題： 忘了人性當(dāng)中對(duì)惡的最基本的抵制， 對(duì)現(xiàn)實(shí)已經(jīng)缺乏判斷力。 這就是社會(huì)所講的從眾心理在作祟。 這是正常的社會(huì)心理， 這種社會(huì)心理也概括了20世紀(jì)帶給人類(lèi)的一種挑戰(zhàn)。 美蘇冷戰(zhàn)結(jié)束以后， 美國(guó)、英國(guó)文化成為全球主流文化， 這種文化是不是我們?nèi)祟?lèi)需要的文化？ 這種文明是不是代表我們?nèi)祟?lèi)理想的文明？ 這種制度的結(jié)果是不是為全體人類(lèi)帶來(lái)了更大的善？ 答案是否定的。 因?yàn)槿祟?lèi)認(rèn)識(shí)不夠， 所以21世紀(jì)的現(xiàn)實(shí)就開(kāi)始教訓(xùn)我們。 寄生于科層制組織中的會(huì)計(jì)， 其盡心盡力做好本職工作， 會(huì)不會(huì)只是一個(gè)現(xiàn)實(shí)版的“艾希曼”角色， 從而帶來(lái)了會(huì)計(jì)職業(yè)的“整體性平庸”？

7. 21世紀(jì)——人類(lèi)欲望膨脹。

（1）追求形式財(cái)富。 21世紀(jì)短短十幾年的時(shí)間， 美國(guó)經(jīng)歷了兩次經(jīng)濟(jì)危機(jī)。 在這樣一個(gè)時(shí)間窗口， 經(jīng)濟(jì)危機(jī)表面上看是一種生產(chǎn)過(guò)剩的現(xiàn)象， 但本質(zhì)上代表了人類(lèi)需要、需求、欲望已經(jīng)達(dá)到不可理喻的程度， 形成了一種“貪婪”。 這種貪婪的作用恰恰又背離了西方經(jīng)典。 亞當(dāng)·斯密[7] 在《國(guó)富論》中有一個(gè)很重要的假定： 個(gè)人利益的最大化會(huì)帶來(lái)社會(huì)福利的最大化。 這是自由競(jìng)爭(zhēng)、自由市場(chǎng)帶來(lái)的必然后果。 他以無(wú)可置疑、非常嚴(yán)密的邏輯來(lái)證明人為什么要追求利潤(rùn)最大化。 人們?yōu)樽非罄麧?rùn)最大化去投資辦廠， 會(huì)雇傭更多的人， 使更多的人就業(yè)， 社會(huì)會(huì)變得更好。 這種假設(shè)非常簡(jiǎn)單。 但現(xiàn)在來(lái)看， 掙了很多錢(qián)的人以后會(huì)怎么樣？ 當(dāng)人類(lèi)社會(huì)對(duì)財(cái)富的追求從對(duì)財(cái)富本質(zhì)意義上的追求， 變成形式意義上的追求時(shí)， 同樣的貪婪會(huì)帶來(lái)截然不同的后果。 追求本質(zhì)意義上的財(cái)富， 應(yīng)該是善的作用曲線(xiàn)。 但現(xiàn)代會(huì)計(jì)功能作用的結(jié)果是： 通過(guò)貨幣計(jì)量把人類(lèi)追求形式財(cái)富的積極性調(diào)動(dòng)至極致——人因此貪婪成性。 大家通常認(rèn)為， 收了多少錢(qián)就應(yīng)該付出多少勞動(dòng)。 但現(xiàn)實(shí)中可能并非如此。 會(huì)計(jì)在計(jì)量現(xiàn)金流出時(shí)， 其匹配的勞動(dòng)與創(chuàng)造的價(jià)值是否等價(jià)？ 目前會(huì)計(jì)無(wú)法回答這一問(wèn)題。

（2）未來(lái)展望——世界秩序重建。 21世紀(jì)人類(lèi)可能會(huì)遇到比20世紀(jì)更嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。 美國(guó)哈佛大學(xué)政治學(xué)教授薩繆爾·亨廷頓認(rèn)為， 世界發(fā)展到最后， 只會(huì)剩下文明沖突。 在研究了世界上所有文明特別是世界五大文明后， 薩繆爾·亨廷頓提出了一個(gè)預(yù)言： 最終只有兩大文明會(huì)有直接交鋒的可能， 這就是西方的基督教文明和東方的儒家文明。 儒家文明從嚴(yán)格意義上講應(yīng)該是中國(guó)。 日本啟蒙思想家北野[8] 認(rèn)為， 日本是將中華儒家文化傳承得最好的一個(gè)民族。 因此， 儒家文化其實(shí)是東方的概念。 將來(lái)就是這兩大文明在沖突。 塞繆爾·亨廷頓[9] 在其著作《文明的沖突與世界秩序的重建》中認(rèn)為， 文明沖突導(dǎo)致世界秩序重建。 世界秩序重建意味著現(xiàn)有的世界秩序要進(jìn)行變革。 現(xiàn)有的世界秩序都是靠制度和準(zhǔn)則維持的， 而這些制度和準(zhǔn)則當(dāng)中很重要的一種制度和準(zhǔn)則就是會(huì)計(jì)。 如果說(shuō)整個(gè)世界的秩序要重建， 言外之意即現(xiàn)在的秩序要調(diào)整， 那么有一件事將確定無(wú)疑： 現(xiàn)有的秩序不能再維持下去了。 但是現(xiàn)有的秩序是以英語(yǔ)為主導(dǎo)形成的， 會(huì)計(jì)在這個(gè)過(guò)程中發(fā)揮了基礎(chǔ)性作用。 現(xiàn)在所講的會(huì)計(jì)， 不是我們追求的理想的知識(shí)， 而恰恰是我們需要打破、拋棄的制度和知識(shí)。 這樣一個(gè)會(huì)計(jì)制度的演進(jìn)受制于整個(gè)人類(lèi)社會(huì)文明進(jìn)程， 不是會(huì)計(jì)行業(yè)想當(dāng)然就能實(shí)現(xiàn)的。

二、會(huì)計(jì)應(yīng)文明之演進(jìn)

（一）文明發(fā)展史中的會(huì)計(jì)

1. 會(huì)計(jì)的演進(jìn)。 1494年意大利盧卡·帕喬利[10] 的《簿記論》被認(rèn)為是世界上第一本會(huì)計(jì)教科書(shū)， 標(biāo)志著現(xiàn)代會(huì)計(jì)的誕生。 但這個(gè)會(huì)計(jì)充其量是復(fù)式簿記。 Accounting這個(gè)詞代表現(xiàn)代的會(huì)計(jì)， 并非盧卡·帕喬利意義上的簿記。 簿記和會(huì)計(jì)是兩回事。 威尼斯的會(huì)計(jì)主要是放賬， 即銀行劃錢(qián)給借款人以幫助其做成生意。 借貸是銀行用的， 所以一開(kāi)始的復(fù)式簿記叫借貸。 后來(lái)荷蘭與西班牙、葡萄牙主導(dǎo)海上霸權(quán)， 產(chǎn)生了國(guó)際貿(mào)易會(huì)計(jì)。 荷蘭的會(huì)計(jì)對(duì)世界的會(huì)計(jì)作出了很大貢獻(xiàn)， 因?yàn)閲?guó)際貿(mào)易要面對(duì)不同的貨幣、貨物、人類(lèi)文化， 風(fēng)險(xiǎn)特別大。 這是威尼斯的會(huì)計(jì)所沒(méi)有的。 再后來(lái)到了18、19世紀(jì)， 英國(guó)成為世界的經(jīng)濟(jì)中心， 產(chǎn)生了工業(yè)會(huì)計(jì)。 英國(guó)會(huì)計(jì)在前兩者的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)， 產(chǎn)生了以工業(yè)為主導(dǎo)的會(huì)計(jì)。

工業(yè)最大的特點(diǎn)是需要很多資產(chǎn)， 進(jìn)而需要很多資金， 于是產(chǎn)生了所謂的募資。 但融資在財(cái)務(wù)上產(chǎn)生了重要的杠桿問(wèn)題——干事的人用很少的錢(qián)吸納社會(huì)很多的錢(qián)。 在這個(gè)杠桿比例中， 分子一定， 分母怎么決定呢？ 這個(gè)比值的決定因素是什么？ 這就是財(cái)務(wù)問(wèn)題。 分子考慮的是回報(bào)， 分母考慮的是風(fēng)險(xiǎn)， 所以工業(yè)會(huì)計(jì)帶來(lái)了與商業(yè)會(huì)計(jì)不同的內(nèi)容， 即產(chǎn)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)（商業(yè)會(huì)計(jì)帶來(lái)了貿(mào)易風(fēng)險(xiǎn)）。 工業(yè)跟商業(yè)最大的不同點(diǎn)在于持續(xù)經(jīng)營(yíng)。 工業(yè)要聚集很多資金以形成資產(chǎn)， 資產(chǎn)是跨期的， 要在較長(zhǎng)的時(shí)間里一直發(fā)揮作用， 所以工業(yè)會(huì)計(jì)關(guān)注的一個(gè)問(wèn)題是， 怎么在不同時(shí)間上把經(jīng)濟(jì)活動(dòng)描述清楚。 工業(yè)革命給會(huì)計(jì)帶來(lái)了實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)變。

現(xiàn)在所講的工業(yè)革命是非常膚淺的。 工業(yè)革命從發(fā)生到現(xiàn)在， 有人說(shuō)是四次， 有人說(shuō)是三次。 第一次工業(yè)革命沒(méi)有爭(zhēng)議， 代表是煤加蒸汽機(jī); 第二次工業(yè)革命是石油加電力; 第三次工業(yè)革命是計(jì)算機(jī)軟件加網(wǎng)絡(luò)。 還有人認(rèn)為， 第四次工業(yè)革命是石油和電力分開(kāi)。 那么， 現(xiàn)在所討論的會(huì)計(jì)是工業(yè)革命哪一個(gè)階段的產(chǎn)物？ 不然為什么說(shuō)會(huì)計(jì)面臨著新經(jīng)濟(jì)？ 新經(jīng)濟(jì)無(wú)非是當(dāng)前正在興起的工業(yè)新革命。 這表明現(xiàn)在的會(huì)計(jì)既是第四次工業(yè)革命的產(chǎn)物， 也是工業(yè)革命一個(gè)階段的產(chǎn)物， 并不代表工業(yè)革命到現(xiàn)在的全部秩序。 對(duì)英國(guó)而言， 只有工業(yè)會(huì)計(jì)一說(shuō)。 工業(yè)革命轉(zhuǎn)移到美國(guó)后， 隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大、跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的推進(jìn)和投資者的覺(jué)悟， 加上政治、經(jīng)濟(jì)制度的完善給會(huì)計(jì)帶來(lái)的影響（公司必須對(duì)出資人負(fù)責(zé)）， 美國(guó)會(huì)計(jì)形成了對(duì)外報(bào)告財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和對(duì)內(nèi)報(bào)告管理會(huì)計(jì)兩大系統(tǒng)。

2. 會(huì)計(jì)的負(fù)面影響。 “公司必須對(duì)出資人負(fù)責(zé)”的規(guī)定在英國(guó)鬧了很多笑話(huà)， 南海公司就是一個(gè)典型的事件。 牛頓是英國(guó)皇家學(xué)會(huì)會(huì)長(zhǎng)， 他想讓科學(xué)家有更多的錢(qián)做更多的研究而去買(mǎi)股票。 當(dāng)時(shí)南海公司股票非常搶手， 一般人買(mǎi)不到， 牛頓憑借自己的身份好不容易買(mǎi)到了南海公司的股票， 而后來(lái)南海泡沫破滅， 錢(qián)沒(méi)有了。 牛頓曾說(shuō)， 他能計(jì)算地球運(yùn)動(dòng)的速度， 卻無(wú)法計(jì)算人瘋狂的程度。 牛頓之后出現(xiàn)了一個(gè)很能造勢(shì)的經(jīng)濟(jì)學(xué)家——?jiǎng)P恩斯。 凱恩斯不但學(xué)術(shù)厲害， 口才也好， 所以很多人愿意相信他的話(huà)， 最重要的一點(diǎn)是他很能掙錢(qián)。 凱恩斯所掙的錢(qián)， 也是會(huì)計(jì)給他創(chuàng)造的機(jī)會(huì)。 不知道牛頓的虧錢(qián)和凱恩斯的賺錢(qián)對(duì)整個(gè)世界是好的信號(hào)還是不好的信號(hào)。 如果該掙錢(qián)的掙不到錢(qián)， 不該掙錢(qián)的發(fā)了大財(cái)， 那這是個(gè)什么樣的社會(huì)格局？

美國(guó)財(cái)經(jīng)專(zhuān)家約翰·布魯克斯[11] 的著作《沸騰的歲月》研究了美國(guó)一個(gè)特定的年代——20世紀(jì)60 ～ 70年代， 第二次世界大戰(zhàn)后經(jīng)濟(jì)騰飛， 美國(guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)一片大好。 此書(shū)解析了西方的社會(huì)制度， 描述了充滿(mǎn)“激情”的會(huì)計(jì)： “會(huì)計(jì)是在那個(gè)年代， 不僅是從道義上， 而且是從自己的靈魂上， 徹底地背離了他對(duì)社會(huì)的責(zé)任， 最后成了少數(shù)， 特別是華爾街牟利的幫兇?！?/p>

（二）會(huì)計(jì)是什么：現(xiàn)有觀點(diǎn)

在回顧會(huì)計(jì)的文明背景及演進(jìn)后， 接下來(lái)分析會(huì)計(jì)基本理論的兩個(gè)問(wèn)題： 一是會(huì)計(jì)應(yīng)是什么（會(huì)計(jì)不是什么）; 二是會(huì)計(jì)已是什么（會(huì)計(jì)做了什么）。 每一個(gè)問(wèn)題都應(yīng)從三個(gè)層面予以分析：會(huì)計(jì)的本質(zhì)， 會(huì)計(jì)的歷史， 會(huì)計(jì)的研究。

美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家艾哈邁德·里亞希-貝克奧伊[12] 在其著作《會(huì)計(jì)理論》中認(rèn)為， 討論會(huì)計(jì)本質(zhì)有六種思路可供選擇。 這六種思路是他總結(jié)的美國(guó)會(huì)計(jì)研究中相對(duì)固定的六個(gè)觀察會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的不同視角： ①會(huì)計(jì)是一種意識(shí)形態(tài); ②會(huì)計(jì)是一種語(yǔ)言; ③會(huì)計(jì)是一種歷史記錄; ④會(huì)計(jì)是現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí); ⑤會(huì)計(jì)是信息系統(tǒng); ⑥會(huì)計(jì)是一種商品。 貝克奧伊對(duì)此沒(méi)有展開(kāi)闡述， 本文結(jié)合中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界特有的“管理活動(dòng)論”， 對(duì)這些觀點(diǎn)進(jìn)行闡述。

1. 會(huì)計(jì)是一種意識(shí)形態(tài)。 德國(guó)思想家馬克斯·韋伯[13] 認(rèn)為， 資本主義制度形成有兩個(gè)基礎(chǔ)： 一是基督教的新教文化， 其主張掙錢(qián)是神圣的， 掙錢(qián)是上帝賦予的使命; 二是兩權(quán)分離的企業(yè)組織制度。 這兩者合在一起就形成了資本主義的經(jīng)典模型， 為資本主義的落地奠定了基礎(chǔ)。 但他又提出， 基督教的新教文化與兩權(quán)分離的企業(yè)框架模型是通過(guò)復(fù)式記賬落地的。 馬克斯·韋伯認(rèn)為， 在人類(lèi)社會(huì)發(fā)展的過(guò)程中， 理性是很重要的， 人類(lèi)追求的是理性。 這個(gè)理性在經(jīng)濟(jì)中叫價(jià)值理性， 價(jià)值理性分為兩種形式， 即形式（工具）理性和實(shí)質(zhì)理性。 為什么人類(lèi)更傾向于工具理性/形式理性/技術(shù)理性呢？ 因?yàn)樗强蓪?shí)施、可驗(yàn)證、可復(fù)制的。 而實(shí)質(zhì)理性通常難以驗(yàn)證。 但是我們可借助于形式， 把這種實(shí)質(zhì)性要求固化下來(lái)。 這種工具理性在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)當(dāng)中形成了無(wú)處不在的“貨幣計(jì)價(jià)”。

價(jià)值到底是什么誰(shuí)也說(shuō)不清， 但價(jià)值一旦變成價(jià)格就能說(shuō)清楚了。 貨幣計(jì)價(jià)就成為體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)理性、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)理性、衡量經(jīng)濟(jì)理性的一個(gè)主要工具。 從整個(gè)社會(huì)的角度看， 貨幣計(jì)價(jià)、貨幣計(jì)量這項(xiàng)工作從那時(shí)到現(xiàn)在， 都是由一個(gè)專(zhuān)門(mén)的學(xué)科、職業(yè)來(lái)傳承的， 這個(gè)學(xué)科、職業(yè)就叫“會(huì)計(jì)”。

在理論上抽象談價(jià)值是毫無(wú)意義的， 日常生活中所說(shuō)的價(jià)值一般是經(jīng)濟(jì)價(jià)值。 按照馬克思的說(shuō)法， 經(jīng)濟(jì)的價(jià)值最終體現(xiàn)為節(jié)約。 這種意義的節(jié)約體現(xiàn)在兩個(gè)方面： 資源的節(jié)約和時(shí)間的節(jié)約。 資源的節(jié)約叫效益， 時(shí)間的節(jié)約叫效率; 效益與效率合在一起叫效果。 經(jīng)濟(jì)效果即節(jié)約的最終結(jié)果， 以目前人類(lèi)在這方面的智慧， 只能運(yùn)用“利潤(rùn)”指標(biāo)予以衡量。 利潤(rùn)綜合表現(xiàn)了一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)性的效果， 包括資源節(jié)約和時(shí)間節(jié)約的過(guò)程與程度以及后果， 從而構(gòu)成了現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度賴(lài)以為生的主要基礎(chǔ)和依據(jù)。 如果會(huì)計(jì)不能回答這個(gè)根本問(wèn)題， 則完全辜負(fù)了資本主義的殷切期盼。 資本主義制度對(duì)會(huì)計(jì)的需求就聚焦在這一方面; 會(huì)計(jì)對(duì)于資本主義制度存在的意義與價(jià)值， 也完全體現(xiàn)在這個(gè)方面。 會(huì)計(jì)在這個(gè)層面充分地體現(xiàn)為一種意識(shí)形態(tài)， 即把不同社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度的本質(zhì)性要求（意識(shí)形態(tài)文化）通過(guò)會(huì)計(jì)充分體現(xiàn)出來(lái)。 也可以認(rèn)為， 任何會(huì)計(jì)只有充分正確地體現(xiàn)并滿(mǎn)足了其賴(lài)以存在的空間、社會(huì)政治意識(shí)形態(tài)的基本要求， 才能成為一種現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)制度。

2. 會(huì)計(jì)是一種語(yǔ)言。 會(huì)計(jì)是一種商業(yè)語(yǔ)言， 而且是一種國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言。 商業(yè)作為一種人類(lèi)行為， 其實(shí)有兩個(gè)截然不同的內(nèi)核驅(qū)動(dòng)， 一個(gè)是誠(chéng)實(shí)， 一個(gè)是欺騙。 現(xiàn)實(shí)中， 商業(yè)往往是兩者兼?zhèn)洌?沒(méi)有百分之百的誠(chéng)實(shí)， 也沒(méi)有百分之百的欺騙。 但若陷入“真作假時(shí)假亦真， 假作真時(shí)真亦假”的困境， 則整個(gè)社會(huì)人與人之間會(huì)喪失基本的經(jīng)濟(jì)互信基礎(chǔ)。 經(jīng)濟(jì)交往通常借助于會(huì)計(jì)語(yǔ)言實(shí)現(xiàn)溝通。 但在溝通的時(shí)候， 社會(huì)各界對(duì)這種語(yǔ)言的信任度至今令人困惑。 我們一方面需要會(huì)計(jì)信息實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)交往， 但另一方面， 在經(jīng)濟(jì)交往中面對(duì)會(huì)計(jì)信息時(shí)又表現(xiàn)出誠(chéng)惶誠(chéng)恐。 人類(lèi)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中對(duì)會(huì)計(jì)信息的這種依賴(lài)， 某種意義上形成了一種會(huì)計(jì)專(zhuān)制。 專(zhuān)制不是權(quán)力， 最殘酷的專(zhuān)制是一種別無(wú)選擇的依賴(lài)。 綜觀人類(lèi)發(fā)展歷程， 這種專(zhuān)制通過(guò)三個(gè)途徑實(shí)現(xiàn)： 文字， 印刷（特點(diǎn)是可以讓每個(gè)人都看到）， 標(biāo)準(zhǔn)。 標(biāo)準(zhǔn)意味著服從[14] 。 所以說(shuō)， 人類(lèi)對(duì)商業(yè)語(yǔ)言的需求是客觀存在的， 從而決定了社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的自然依賴(lài)。 但人類(lèi)需要的這個(gè)商業(yè)語(yǔ)言， 本質(zhì)上應(yīng)該體現(xiàn)誠(chéng)實(shí)， 充分表達(dá)人類(lèi)的誠(chéng)信。 如果現(xiàn)實(shí)中會(huì)計(jì)加劇了社會(huì)的互相欺騙， 這種商業(yè)語(yǔ)言就徒具形式， 喪失了應(yīng)有的靈魂。 會(huì)計(jì)形式上無(wú)疑是一種商業(yè)語(yǔ)言， 但這是否體現(xiàn)了會(huì)計(jì)本質(zhì)？ 可能并不能得到確定答案。

3. 會(huì)計(jì)是歷史記錄。 現(xiàn)行會(huì)計(jì)就其基本內(nèi)容來(lái)看具有四大特征： 復(fù)式記賬， 貨幣計(jì)價(jià)， 歷史成本， 權(quán)責(zé)發(fā)生制。 這是會(huì)計(jì)最典型、核心的內(nèi)容。 但這四個(gè)維度必須服務(wù)于或忠實(shí)體現(xiàn)一個(gè)中心， 即會(huì)計(jì)本質(zhì)。 歷史成本就是講發(fā)生， 因此會(huì)計(jì)非?？粗卦純r(jià)值。 對(duì)會(huì)計(jì)而言， 發(fā)生就記錄， 不發(fā)生就不記錄。 但現(xiàn)在的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中， 有個(gè)糊里糊涂的概念叫“或有事項(xiàng)”， 即可能發(fā)生， 也可能沒(méi)有發(fā)生。 但是， 最傳統(tǒng)、正宗的會(huì)計(jì)必須嚴(yán)格立足于“已經(jīng)發(fā)生”， 不能忽視這種對(duì)已發(fā)生的動(dòng)態(tài)的記錄對(duì)人類(lèi)文明進(jìn)步的獨(dú)特貢獻(xiàn)。 現(xiàn)在會(huì)計(jì)界很容易就批評(píng)、批判甚至無(wú)情拋棄歷史成本， 《會(huì)計(jì)的沒(méi)落與復(fù)興》[15] 一書(shū)表明， 我們對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題形成了不應(yīng)有的漠視， 產(chǎn)生了自己都難以覺(jué)察的偏見(jiàn)。 A. C.利特爾頓[16] 對(duì)歷史成本也有非常精辟的研究分析， 值得溫故知新。

在人類(lèi)文明進(jìn)步的歷史長(zhǎng)河中， 會(huì)計(jì)義無(wú)反顧地充當(dāng)了把人類(lèi)已經(jīng)做的事情真正、完整、一覽無(wú)遺地記錄下來(lái)的角色， 做出會(huì)計(jì)記錄， 形成會(huì)計(jì)信息， 為人類(lèi)自我認(rèn)知并評(píng)價(jià)、判斷各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供了唯一可靠的依據(jù)。 對(duì)于會(huì)計(jì)記錄， 首先要做好分類(lèi)， 即形成會(huì)計(jì)要素分類(lèi)記賬， 便于形成人類(lèi)認(rèn)知經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的統(tǒng)一框架; 其次是記實(shí)， 保證會(huì)計(jì)記錄的信息系統(tǒng)而全面。 分類(lèi)記實(shí)的結(jié)果， 是讓發(fā)生的所有活動(dòng)或事項(xiàng)得到真實(shí)完整且有助于人們認(rèn)知的再現(xiàn)。 會(huì)計(jì)在這方面特別強(qiáng)調(diào)“及時(shí)性”。 會(huì)計(jì)任何記錄將來(lái)都會(huì)成為考察企業(yè)的重要依據(jù)。 會(huì)計(jì)在這一點(diǎn)上， 完全是應(yīng)人類(lèi)文明進(jìn)步的內(nèi)在要求， 而對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)做出了系統(tǒng)、規(guī)范的記錄。

4. 會(huì)計(jì)是現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)。 會(huì)計(jì)本質(zhì)要求會(huì)計(jì)是現(xiàn)時(shí)的。 現(xiàn)時(shí)是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一面鏡子， 旨在反映偏差并及時(shí)改正。 但現(xiàn)在的會(huì)計(jì)， 做得好壞不知道， 做完了才報(bào)告哪些不規(guī)范， 所以存在與經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)差異很大的問(wèn)題。 會(huì)計(jì)本質(zhì)上應(yīng)該是一個(gè)實(shí)時(shí)的系統(tǒng)。 但是， 作為一個(gè)提供信息的系統(tǒng)， 能否實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)反映， 這不能表現(xiàn)為會(huì)計(jì)自身的一廂情愿， 更取決于科學(xué)技術(shù)發(fā)展水平是否在工具、手段上提供了必要的保障。 顯然， 即使信息化快速發(fā)展的今天， 會(huì)計(jì)信息反映的實(shí)時(shí)化要求仍難以實(shí)現(xiàn)， 更不用說(shuō)在工業(yè)化時(shí)代談?wù)摃?huì)計(jì)本質(zhì)， 以實(shí)時(shí)反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的要求可能是緣木求魚(yú)。

5. 會(huì)計(jì)是信息系統(tǒng)。 馬丁·肯普[17] 告訴我們， 我們生活在信息的世界， 數(shù)據(jù)就是我們觀察的結(jié)果， 觀察的時(shí)候是按照我們規(guī)定的框架做， 所以我們現(xiàn)在生活的世界是自己想象的世界， 并不一定是真實(shí)的世界。 其實(shí)這句話(huà)更深的意思是， 這個(gè)世界是什么樣子并不取決于世界本身， 而取決于人類(lèi)自身。 人類(lèi)需要一個(gè)善的世界， 這個(gè)世界就會(huì)更多地體現(xiàn)善。 會(huì)計(jì)作為信息系統(tǒng)擔(dān)負(fù)了很多使命。

6. 會(huì)計(jì)是一種商品。 會(huì)計(jì)是一個(gè)理解經(jīng)濟(jì)信息的依據(jù)， 所以是商品。 這個(gè)商品是指公共資源， 會(huì)計(jì)是公共資源。 就此而言， 在世界范圍內(nèi)中國(guó)是走在前列的。 因?yàn)橹袊?guó)已經(jīng)把會(huì)計(jì)作為公共資源， 即作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)設(shè)施予以建設(shè)與管理， 世界上只有中國(guó)有《會(huì)計(jì)法》。 為什么會(huì)計(jì)需要有法律規(guī)定？ 因?yàn)闀?huì)計(jì)是公共資源， 若沒(méi)有法律規(guī)定， 它的質(zhì)量和數(shù)量就得不到應(yīng)有的保障。 會(huì)計(jì)作為一個(gè)商品， 已成為發(fā)達(dá)國(guó)家掠奪落后國(guó)家的工具。 為什么現(xiàn)在有那么多表外項(xiàng)目， 如金融衍生工具， 好好的東西用得變味了。 會(huì)計(jì)在這里真正在為虎作倀。

7. 會(huì)計(jì)是一種管理活動(dòng)。 這是20世紀(jì)80年代中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界以楊紀(jì)琬、閻達(dá)五教授為代表提出的對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的新認(rèn)識(shí)。 管理活動(dòng)論認(rèn)為， 會(huì)計(jì)是價(jià)值管理， 具有核算與監(jiān)督兩大基本職能， 承擔(dān)著對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)把關(guān)守口和如實(shí)反映報(bào)告的使命， 會(huì)計(jì)不僅包括記賬、算賬、報(bào)賬， 而且包括對(duì)資金的籌措、分配和使用， 以及對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的預(yù)測(cè)、預(yù)算、控制、分析、考核和決策等， 參與并直接履行經(jīng)濟(jì)管理職能。 會(huì)計(jì)既是宏觀經(jīng)濟(jì)中國(guó)民經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分， 也是微觀經(jīng)濟(jì)中企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要組成部分。 會(huì)計(jì)是管理的重要組成部分， 本身就歸屬于管理范疇， 是一種管理活動(dòng)， 這當(dāng)然是毫無(wú)疑義的。 會(huì)計(jì)是管理活動(dòng)的觀點(diǎn)， 為在國(guó)家層面對(duì)全國(guó)會(huì)計(jì)制度與標(biāo)準(zhǔn)、職業(yè)資格與能力、會(huì)計(jì)事務(wù)管理機(jī)構(gòu)設(shè)置， 提供了有益的理論指導(dǎo)。 中國(guó)改革開(kāi)放的四十多年中， 會(huì)計(jì)國(guó)際化是一道最為靚麗的風(fēng)景線(xiàn)， 但真正具有中國(guó)特色的會(huì)計(jì)發(fā)展亮點(diǎn)表現(xiàn)在“宏觀會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則管理”， 以及“會(huì)計(jì)任職資格統(tǒng)一管理”“注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管模式”“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的社會(huì)化監(jiān)督管理與行政監(jiān)督聯(lián)動(dòng)”“會(huì)計(jì)教育與學(xué)術(shù)研究的產(chǎn)、學(xué)、研、政一體化組織”等方面， 這正是在會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論的直接指導(dǎo)下形成的會(huì)計(jì)實(shí)踐成果。

對(duì)于會(huì)計(jì)本質(zhì)的問(wèn)題還有很多不同的觀點(diǎn)， 以上所述， 大體上已反映了國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)學(xué)界對(duì)此的一些主要觀點(diǎn)。 這些不同見(jiàn)解表明， 會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題并不是一兩句話(huà)就可以說(shuō)得清楚的， 各種不同觀點(diǎn)都代表著人類(lèi)對(duì)會(huì)計(jì)這項(xiàng)工作、這個(gè)制度、這個(gè)職業(yè)不盡相同的定位和期望。 這也表明， 有關(guān)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的理論探索， 仍處于觀點(diǎn)眾多、莫衷一是的狀態(tài)， 尚需要學(xué)術(shù)界對(duì)此進(jìn)行深入研究。

三、對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的討論

（一）關(guān)于“意識(shí)形態(tài)觀”

意識(shí)形態(tài)觀認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種意識(shí)形態(tài)。 但是眾所周知， 意識(shí)形態(tài)是一個(gè)非常復(fù)雜的概念。 不同的意識(shí)形態(tài)對(duì)會(huì)計(jì)意味著什么？ 會(huì)計(jì)是否能把世界上所有的意識(shí)形態(tài)都體現(xiàn)出來(lái)？ 現(xiàn)在通行的會(huì)計(jì)體現(xiàn)著一種怎樣的意識(shí)形態(tài)？ 這種意識(shí)形態(tài)是否是會(huì)計(jì)本質(zhì)意義上需要的意識(shí)形態(tài)？ 我們無(wú)法對(duì)這些問(wèn)題作出回答。 可以看到， 作為會(huì)計(jì)性質(zhì)內(nèi)涵的一般認(rèn)知， 會(huì)引起對(duì)會(huì)計(jì)具體實(shí)務(wù)如何處理才合理的各種爭(zhēng)議。 如果說(shuō)會(huì)計(jì)是意識(shí)形態(tài)， 那么全盤(pán)吸收借鑒西方會(huì)計(jì)的做法， 在理論上就有很大的障礙。 會(huì)計(jì)無(wú)疑會(huì)體現(xiàn)政治制度核心的意識(shí)形態(tài)， 其本身不是意識(shí)形態(tài)的附庸， 更不是意識(shí)形態(tài)本身， 因此本質(zhì)上不可能是意識(shí)形態(tài)。 但是會(huì)計(jì)無(wú)法超越意識(shí)形態(tài)， 任何意識(shí)形態(tài)只有寄身于現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)中才能成為具有實(shí)踐價(jià)值的制度。

（二）關(guān)于“通用商業(yè)語(yǔ)言觀”

如果認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種通用的商業(yè)語(yǔ)言， 則很容易從國(guó)際化發(fā)展過(guò)程中看到， 所謂通用只是一個(gè)潛臺(tái)詞。 從國(guó)際角度定義通用， 其背后存在兩個(gè)無(wú)法回避的問(wèn)題： 強(qiáng)權(quán)與霸權(quán)。 撇開(kāi)強(qiáng)權(quán)和霸權(quán)的背景， 抽象地談國(guó)際通用的概念是難以成立的。 例如， 國(guó)際貿(mào)易要采用并遵循國(guó)際慣例， 首先要明白什么才是國(guó)際慣例， 通常強(qiáng)大的國(guó)家的貿(mào)易規(guī)則就是國(guó)際慣例。 會(huì)計(jì)也是如此。 但國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言只說(shuō)明了會(huì)計(jì)存在的形式特征， 而沒(méi)有揭示這種商業(yè)語(yǔ)言的本質(zhì)特征。 更進(jìn)一步而言， 會(huì)計(jì)國(guó)際通用商業(yè)語(yǔ)言對(duì)會(huì)計(jì)概念而言是一種明顯的同義反復(fù)。

（三）關(guān)于“歷史記錄觀”

歷史記錄觀表明會(huì)計(jì)是人類(lèi)對(duì)過(guò)去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事實(shí)的記錄。 但是， 會(huì)計(jì)這樣的記錄對(duì)于人類(lèi)而言可以有各種各樣的選擇。 對(duì)已經(jīng)過(guò)去的某一片段， 選擇某個(gè)角度記錄， 這叫歷史; 選擇另一個(gè)角度記錄， 這也叫歷史。 從而， 同樣的過(guò)去會(huì)產(chǎn)生不盡相同的記錄， 就形成了不盡一致的歷史。 加上眾多不同解讀， 同一個(gè)過(guò)去就出現(xiàn)了眾說(shuō)不一的歷史。 所以， 雖然要尊重歷史， 但不能迷信現(xiàn)在作為書(shū)面記錄存在的歷史。

當(dāng)我們說(shuō)會(huì)計(jì)是一個(gè)歷史記錄的時(shí)候， 首先要明白， 任何記錄下來(lái)的我們看到的歷史， 都是按照人類(lèi)的認(rèn)知框架呈現(xiàn)的。 會(huì)計(jì)的這種歷史記錄服從怎樣的框架？ 這樣的會(huì)計(jì)框架到底由什么決定？ 歷史形成的會(huì)計(jì)框架以及會(huì)計(jì)實(shí)踐模式， 能否成為思考、觀察， 最終概括會(huì)計(jì)本質(zhì)的可靠依據(jù)？ 這些都是會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)上存在的疑問(wèn)。 如果想消除這些疑惑， 可以參考卡爾·波普爾的《歷史決定論的貧困》[18] 一書(shū)， 他認(rèn)為， 目前通常以人類(lèi)有史以來(lái)的事實(shí)來(lái)概括歷史發(fā)展規(guī)律， 導(dǎo)致陷于歷史決定論的貧困中， 最終嚴(yán)重束縛了科學(xué)的健康發(fā)展。 會(huì)計(jì)與人類(lèi)行為存在雙向互動(dòng)關(guān)系， 這樣的本質(zhì)關(guān)系決定了“會(huì)計(jì)是歷史記錄”的認(rèn)識(shí)具有很大的片面性。

（四）關(guān)于“經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)觀”

經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)觀認(rèn)為會(huì)計(jì)是一個(gè)現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)時(shí)信息。 可將會(huì)計(jì)類(lèi)比為現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一面鏡子， 當(dāng)然， 這面鏡子其實(shí)也是人造的。 有一種特殊的鏡子叫哈哈鏡， 那么會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的一面鏡子， 所提供的是哈哈鏡信息還是一等一的平面鏡信息？ 從某種意義上來(lái)說(shuō)， 會(huì)計(jì)反映的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)真正存在的完整面貌， 是兩個(gè)存在。

會(huì)計(jì)是按照我們的想象、理念、框架（會(huì)計(jì)理論）設(shè)置認(rèn)知模型（會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）， 履行再現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)職能。 但是， 我們必須知道會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是怎么來(lái)的。 雖然目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則似乎已成為一種常識(shí)， 但在會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史中， 有很長(zhǎng)一段時(shí)間是沒(méi)有準(zhǔn)則的， 只有一些非常粗糙的會(huì)計(jì)慣例。 當(dāng)人與人組織在一起， 發(fā)生包括經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在內(nèi)的各種具有社會(huì)意義的活動(dòng)時(shí)， 對(duì)已經(jīng)發(fā)生和正在進(jìn)行的活動(dòng)作出必要的記錄， 就成為原始意義上人類(lèi)社會(huì)的一種本能， 而且這種本能隨著社會(huì)文明進(jìn)步而逐步演化為越來(lái)越縝密并帶有一定強(qiáng)制性的社會(huì)制度。 會(huì)計(jì)制度就是其中關(guān)于經(jīng)濟(jì)生活與活動(dòng)最基本的記錄制度， 會(huì)計(jì)所要反映的正是當(dāng)下人類(lèi)社會(huì)了解經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一些基本訴求。 但細(xì)究起來(lái)， 我們需要了解經(jīng)濟(jì)世界哪些信息， 才是人類(lèi)的基本訴求？ 這是一個(gè)無(wú)法提供標(biāo)準(zhǔn)答案的問(wèn)題， 而且可能是一個(gè)根本無(wú)法形成真正現(xiàn)實(shí)共識(shí)的難題。 具體到會(huì)計(jì)領(lǐng)域， 經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)觀認(rèn)為會(huì)計(jì)本質(zhì)上是現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)記錄， 但什么樣的框架與標(biāo)準(zhǔn)才真正恰當(dāng)反映了現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)？ 對(duì)于這一問(wèn)題， 很難作出令人完全信服的回答。 因此， 經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)觀并沒(méi)有很好地揭示出會(huì)計(jì)最為本質(zhì)的特征。

（五）關(guān)于“信息系統(tǒng)觀”

信息系統(tǒng)觀認(rèn)為會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)， 這一觀點(diǎn)也沒(méi)有揭示會(huì)計(jì)的本質(zhì)特征。 信息系統(tǒng)有一個(gè)很重要的功能， 即反饋。 反饋意味著信息與人類(lèi)行為之間是一種實(shí)時(shí)互動(dòng)的關(guān)系。 如此， 信息與人類(lèi)行為必須在時(shí)空上實(shí)現(xiàn)無(wú)縫銜接。 但是， 現(xiàn)實(shí)中的會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)往往處于時(shí)空分裂狀態(tài)。 與現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)空一體的會(huì)計(jì)， 到目前為止仍只是一個(gè)美好的愿望， 會(huì)計(jì)遠(yuǎn)沒(méi)有達(dá)到信息系統(tǒng)的基本要求。

從另一個(gè)角度看， 西方的管理學(xué)認(rèn)為， 人數(shù)增加會(huì)導(dǎo)致關(guān)系復(fù)雜化， 其直接后果是， 人數(shù)的增加與關(guān)系復(fù)雜度的增加之間不是算術(shù)等量， 而往往表現(xiàn)為幾何級(jí)數(shù)。 在這樣的背景下， 當(dāng)不同的人看到同樣的會(huì)計(jì)信息時(shí)， 其反應(yīng)（理解與行動(dòng)）并不完全一樣。 這種個(gè)體的差異廣泛存在于現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中。 我們每一個(gè)人恰恰就是不斷地解讀著同樣的會(huì)計(jì)信息， 通過(guò)各取所需的理解后， 作出自認(rèn)為能使利益最大化的行為選擇。 真實(shí)的會(huì)計(jì)信息反饋過(guò)程就是這樣。 所以， 信息系統(tǒng)觀面臨的困境是： 對(duì)直接使用會(huì)計(jì)信息各方行為效率作出很好的預(yù)期， 會(huì)計(jì)往往對(duì)此無(wú)能為力， 由于現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)表現(xiàn)與理想目標(biāo)經(jīng)常存在天壤之別， 從而使會(huì)計(jì)職業(yè)自身與社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)產(chǎn)生了種種誤解。

對(duì)于這個(gè)問(wèn)題， 以前我們并不在意， 全球會(huì)計(jì)一直處于麻木不仁的狀態(tài)。 而且， 會(huì)計(jì)理論對(duì)此的解釋也是言辭閃爍。 但是， 兩次經(jīng)濟(jì)危機(jī)以后， 我們對(duì)會(huì)計(jì)是不是、能不能、該不該本質(zhì)上是信息系統(tǒng)的說(shuō)法， 似乎漸漸明白了其中的利害。 會(huì)計(jì)界逐步認(rèn)清了一個(gè)很重要的現(xiàn)象， 即經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息的順周期效應(yīng)。 會(huì)計(jì)信息對(duì)經(jīng)濟(jì)和現(xiàn)實(shí)是有實(shí)實(shí)在在影響的， 但是這種影響現(xiàn)象不是我們所認(rèn)為的互動(dòng)。 互動(dòng)就是一方發(fā)出一個(gè)信號(hào)， 另一方作出行動(dòng)， 另一方的行動(dòng)肯定是在收到信息之后的。 這種滯后盡管在時(shí)間上并不具有一致性， 但這種時(shí)間上人們行為滯后的表現(xiàn)卻具有相似性的趨勢(shì)， 從而為厘清會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)的關(guān)系提供了一種理論概括的可能。 現(xiàn)實(shí)問(wèn)題可能更為復(fù)雜。 當(dāng)面對(duì)不好解釋的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)難題處理準(zhǔn)則時(shí)， 我們已習(xí)慣于堂而皇之地推出一個(gè)擋箭牌：會(huì)計(jì)假定。 例如， 對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)與流動(dòng)資產(chǎn)有關(guān)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理， 為什么一律為四十年（商譽(yù)）與一年（應(yīng)收項(xiàng)目）？ 上市公司會(huì)計(jì)為什么曾被要求預(yù)測(cè)未來(lái)三年損益？ 對(duì)于這些現(xiàn)實(shí)中很難劃一的業(yè)務(wù)難題， 會(huì)計(jì)只能通過(guò)假定來(lái)統(tǒng)一處理標(biāo)準(zhǔn)。

其實(shí)， 一個(gè)業(yè)務(wù)發(fā)生以后， 到底影響多長(zhǎng)時(shí)間， 誰(shuí)也不清楚。 凡是不清楚的業(yè)務(wù)， 會(huì)計(jì)就以假定予以規(guī)范。 現(xiàn)在有關(guān)費(fèi)用的處理就非常令人困惑， 典型的是廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)招待費(fèi)， 甚至包括員工激勵(lì)有關(guān)費(fèi)用， 這些費(fèi)用究竟與哪些時(shí)間的收入直接相關(guān)， 恐怕誰(shuí)也無(wú)法說(shuō)清無(wú)法證明。 會(huì)計(jì)對(duì)此形成了“即期處理”的慣例， 即對(duì)很多無(wú)法確定影響哪一期收入的必要支出， 一律進(jìn)行費(fèi)用化處理， 不作資本化處理。 但與工程項(xiàng)目基本建設(shè)、更新改造， 包括技術(shù)與產(chǎn)品開(kāi)發(fā)有關(guān)的支出就要資本化， 因?yàn)檫@些支出有確定的資產(chǎn)承擔(dān)物， 且有明確的產(chǎn)品所屬。 而研究活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用， 由于無(wú)法預(yù)知成功與否， 只能作費(fèi)用化處理。 在實(shí)務(wù)中， 研究活動(dòng)無(wú)法預(yù)知成功還是失敗， 而開(kāi)發(fā)行為已經(jīng)有明確市場(chǎng)， 由此在會(huì)計(jì)上形成了“研究階段的支出費(fèi)用化， 開(kāi)發(fā)階段的支出資本化”的處理規(guī)則。 為什么這樣做？ 這樣做后具有什么樣的反饋機(jī)制？ 到現(xiàn)在為止， 會(huì)計(jì)界無(wú)法作出合理的解釋?zhuān)?從而給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)帶來(lái)了種種困擾， 也使社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)是否具有科學(xué)性產(chǎn)生了嚴(yán)重懷疑。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)一些實(shí)在難以強(qiáng)制規(guī)范時(shí)間、價(jià)值、對(duì)應(yīng)關(guān)系標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)， 往往規(guī)定了一些會(huì)計(jì)處理的原則， 至于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理過(guò)程如何體現(xiàn)這些原則， 由具體處理業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員作出判斷， 這樣會(huì)計(jì)界又產(chǎn)生了貌似高雅實(shí)則挑戰(zhàn)巨大的名詞： 職業(yè)判斷。 會(huì)計(jì)界由此自詡擁有了“藝術(shù)”美譽(yù)。 而社會(huì)各界面對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)種種貌似合規(guī)實(shí)則無(wú)理甚至在常人看來(lái)有點(diǎn)“隨心所欲”的做法， 自然地嘲諷會(huì)計(jì)更多地具有“魔術(shù)”的特性。 會(huì)計(jì)發(fā)展到今天， 面對(duì)越來(lái)越多充滿(mǎn)著不確定性的業(yè)務(wù)， 再奉行一個(gè)簡(jiǎn)單以至比較粗暴的“謹(jǐn)慎”慣例， 由此提供的會(huì)計(jì)信息可能已嚴(yán)重辜負(fù)了現(xiàn)代社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)的殷切期望。

人們不約而同地把“雷曼事件”視作引發(fā)全球金融危機(jī)的導(dǎo)火索， 而把“雷曼會(huì)計(jì)”當(dāng)作形成“雷曼事件”的罪魁禍?zhǔn)住?不可否認(rèn)， 會(huì)計(jì)在“雷曼事件”從發(fā)生到惡性發(fā)展的過(guò)程中充當(dāng)了很不光彩的角色， 嚴(yán)重辜負(fù)了社會(huì)公眾的基本期望， 明顯違背了自身對(duì)社會(huì)文明進(jìn)步所作出的基本承諾。 直觀地看， 不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)使雷曼公司走上了不歸路。 不稱(chēng)職的會(huì)計(jì)現(xiàn)已經(jīng)成為影響經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的“第一殺手”。 金融與經(jīng)濟(jì)危機(jī)借助會(huì)計(jì)“殺人”， 導(dǎo)致法人大量“死亡”， 這比現(xiàn)實(shí)中自然人死亡更恐怖、影響更惡劣。 社會(huì)各界因此反思： 會(huì)計(jì)到底應(yīng)履行什么角色并擔(dān)負(fù)何種職業(yè)責(zé)任？ 進(jìn)入21世紀(jì)以后， 西方社會(huì)鑒于短短時(shí)間內(nèi)大公司與華爾街由于不恰當(dāng)會(huì)計(jì)而可以一再背離社會(huì)責(zé)任并危害社會(huì)， 從而把賦予并強(qiáng)化會(huì)計(jì)的社會(huì)角色以喚醒會(huì)計(jì)切實(shí)履行為社會(huì)文明進(jìn)步提供保障功能的責(zé)任， 作為完善社會(huì)、政府、公司治理的重要措施。

上面提到的會(huì)計(jì)順周期效應(yīng)對(duì)于加深理解會(huì)計(jì)本質(zhì)是信息系統(tǒng)的觀點(diǎn)恰不恰當(dāng)很重要。 所謂順周期效應(yīng)， 通俗來(lái)說(shuō)就是會(huì)計(jì)信息帶來(lái)的馬太效應(yīng)。 不過(guò)， 會(huì)計(jì)信息的順周期效應(yīng)還涉及一個(gè)很重要的問(wèn)題， 就是會(huì)計(jì)信息公開(kāi)后， 對(duì)使用會(huì)計(jì)信息的各相關(guān)方行為的影響是滯后的， 本期的信息披露會(huì)導(dǎo)致下一期（當(dāng)然也可能是下幾期， 但一年會(huì)計(jì)信息一披露的強(qiáng)制性規(guī)定， 可以把會(huì)計(jì)信息順周期效應(yīng)理解為只對(duì)會(huì)計(jì)信息公布后至下一年度會(huì)計(jì)信息披露之前那一段時(shí)間會(huì)計(jì)信息使用者行為的影響）經(jīng)濟(jì)行為的變化。 實(shí)際中， 情況會(huì)更復(fù)雜， 因?yàn)闀?huì)計(jì)信息相對(duì)于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)本身就具有滯后性。 可見(jiàn)， 會(huì)計(jì)離信息系統(tǒng)的要求無(wú)論是實(shí)質(zhì)上還是形式上， 都存在著很大的距離。

總之， 籠統(tǒng)地說(shuō)會(huì)計(jì)信息影響人類(lèi)行為這句話(huà)是沒(méi)問(wèn)題的， 但因此認(rèn)為會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)可能并不十分恰當(dāng)。 會(huì)計(jì)影響人類(lèi)行為， 這只是一個(gè)簡(jiǎn)單概念。 一個(gè)會(huì)計(jì)信息影響下個(gè)月還是下一年人們的行為？ 目前尚無(wú)法回答。 何況， 會(huì)計(jì)信息的結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜， 具有不同的報(bào)表、不同的信息節(jié)點(diǎn)、不同的指標(biāo)及組合， 可以傳達(dá)非常豐富而不同的含義。 到底哪些信息體現(xiàn)順周期的特點(diǎn)更明顯？ 而這些很明顯具有順周期特點(diǎn)的會(huì)計(jì)信息， 其順周期特征可能在不同時(shí)期、不同企業(yè)、不同行業(yè)中具有不同的特征。 從決策有用性角度看， 現(xiàn)在提供的會(huì)計(jì)信息體現(xiàn)在順周期效應(yīng)上， 到底具備什么樣的目標(biāo)函數(shù)和效用定位以及實(shí)際效果？ 這已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了信息系統(tǒng)所涵蓋的范圍與內(nèi)容。 因此， 會(huì)計(jì)作為人類(lèi)自己創(chuàng)造的一種制度， 信息系統(tǒng)只能是這一制度的重要組成部分， 但遠(yuǎn)不能達(dá)到充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)本質(zhì)要求的程度。 作為人造的信息系統(tǒng)， 會(huì)計(jì)本質(zhì)顯然是一個(gè)超越信息系統(tǒng)本身更深層次的問(wèn)題。 目前信息系統(tǒng)觀在國(guó)內(nèi)外有關(guān)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題領(lǐng)域占主導(dǎo)地位， 深深影響了社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)， 決定了會(huì)計(jì)職業(yè)的自我定位， 對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)研究也產(chǎn)生了直接影響。

（六）關(guān)于“服務(wù)商品觀”

服務(wù)商品觀認(rèn)為會(huì)計(jì)是一種商品。 商品是有使用價(jià)值的， 使用價(jià)值可以滿(mǎn)足人類(lèi)需要。 那么會(huì)計(jì)這種商品在滿(mǎn)足人們投資決策所需信息時(shí)到底產(chǎn)生了什么樣的效果？ 也就是說(shuō)， 人類(lèi)社會(huì)在使用會(huì)計(jì)信息這個(gè)商品的過(guò)程中， 帶來(lái)的是文明的進(jìn)步還是文明的倒退？ 因此， 服務(wù)商品觀并沒(méi)有揭示會(huì)計(jì)真正的本質(zhì)特征。

（七）關(guān)于“管理活動(dòng)論”

從會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)角度看， 管理活動(dòng)論明確賦予了會(huì)計(jì)管理職能， 有助于從宏觀與微觀兩個(gè)層面完善會(huì)計(jì)制度與工作的組織以及具體運(yùn)行機(jī)制。 但從學(xué)術(shù)研究角度看， 管理活動(dòng)論在邏輯上未能明確提煉出會(huì)計(jì)區(qū)別于其他各項(xiàng)工作的基本特征; 在理論依據(jù)上， 以經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分為價(jià)值與使用價(jià)值兩大領(lǐng)域?yàn)槔碚摶A(chǔ)， 落后于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分為實(shí)體過(guò)程與信息反映兩大基本方面的最新認(rèn)識(shí)， 從而使會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題研究難以與時(shí)俱進(jìn); 在實(shí)踐背景層面， 管理活動(dòng)論以20世紀(jì)末以前工業(yè)革命場(chǎng)景為理論背景， 形成的理論范式已與21世紀(jì)信息化成為時(shí)代主流的嶄新場(chǎng)景不太切合， 成了會(huì)計(jì)理論創(chuàng)新的桎梏。 因此， 將管理活動(dòng)論作為會(huì)計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)過(guò)于籠統(tǒng)。 因?yàn)閷儆诠芾砘顒?dòng)與價(jià)值管理的工作并不只有會(huì)計(jì)， 企業(yè)所有職能部門(mén)工作都具備管理活動(dòng)特性， 而且都以企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)， 都可以被稱(chēng)為某個(gè)側(cè)面的價(jià)值管理。 同時(shí)， 管理活動(dòng)論既有的理論觀念已明顯落后于社會(huì)信息化后形成的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)新場(chǎng)景， 不利于會(huì)計(jì)適應(yīng)時(shí)代要求完成轉(zhuǎn)型任務(wù)。 由此， 將管理活動(dòng)論作為會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的認(rèn)識(shí)， 代表了會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)的過(guò)去， 但無(wú)法指導(dǎo)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)與實(shí)務(wù)的現(xiàn)在與未來(lái)。

四、對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題的再認(rèn)識(shí)

（一）經(jīng)濟(jì)時(shí)空觀與會(huì)計(jì)發(fā)展

離開(kāi)經(jīng)濟(jì)， 會(huì)計(jì)就難以解釋。 任何會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都是在一定的時(shí)間和空間中進(jìn)行的。 而現(xiàn)在的會(huì)計(jì)一般不研究時(shí)間和空間， 只講人財(cái)物和供產(chǎn)銷(xiāo)， 從而喪失了其應(yīng)有的切合實(shí)際靈性。 實(shí)務(wù)中， 會(huì)計(jì)工作強(qiáng)調(diào)兩點(diǎn)：一是“發(fā)生”， 二是“實(shí)現(xiàn)”。 “公允價(jià)值變動(dòng)損益”在會(huì)計(jì)上一直遭受批判的原因是這種做法明顯違背了“實(shí)現(xiàn)”原則。

2006年我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布之初， 需要對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可能的經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行測(cè)試。 當(dāng)時(shí)筆者對(duì)雅戈?duì)柍钟械钠渌鲜泄竟善钡氖兄颠M(jìn)行測(cè)試后發(fā)現(xiàn)：今天盈利幾億元， 第二天又虧損幾億元。 可見(jiàn)， “實(shí)現(xiàn)”原則面臨著很大挑戰(zhàn)。 進(jìn)一步以“公允價(jià)值變動(dòng)損益”測(cè)試難點(diǎn)為分析對(duì)象， 測(cè)試過(guò)程主要關(guān)注兩個(gè)因素：第一， 計(jì)算公允價(jià)值變動(dòng)損益的時(shí)點(diǎn)， 以本年最后一個(gè)交易日的收盤(pán)價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)。 但這會(huì)存在合理性問(wèn)題， 因?yàn)槟甓戎虚g股價(jià)起伏跌宕， 以最后交易日的收盤(pán)價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)， 極有可能歪曲股票價(jià)值變化。 第二， 如何確定一定時(shí)期股票的真實(shí)價(jià)值， 以股價(jià)作為股票價(jià)值的替代變量， 往往扭曲了企業(yè)股票的真實(shí)價(jià)值。 綜合以上兩點(diǎn)， 最優(yōu)的做法是對(duì)一年中所有交易日每一天的價(jià)格進(jìn)行平均。 但交易日價(jià)格的平均是按收盤(pán)價(jià)還是按開(kāi)盤(pán)價(jià)， 抑或動(dòng)態(tài)價(jià)格曲線(xiàn)？ 現(xiàn)實(shí)情況太復(fù)雜， 而且各個(gè)企業(yè)的股票情況迥異， 會(huì)計(jì)在此方面要制定一個(gè)全社會(huì)都執(zhí)行有效的規(guī)范幾乎不可能。 因此， “公允價(jià)值變動(dòng)損益”在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中成為一個(gè)大坑。 可見(jiàn)， 會(huì)計(jì)上正確把握“發(fā)生”與“實(shí)現(xiàn)”非常重要， 而解決這方面問(wèn)題與正確的時(shí)空觀直接相關(guān)。

在會(huì)計(jì)時(shí)空觀方面， 現(xiàn)在看來(lái)， 工業(yè)化恰恰有效解決了時(shí)空觀標(biāo)準(zhǔn)化問(wèn)題， 這可能是會(huì)計(jì)在工業(yè)革命時(shí)期得以迅猛發(fā)展并形成完整模型的根本原因。 信息化已經(jīng)對(duì)工業(yè)化時(shí)空觀產(chǎn)生了顛覆性影響， 如果把現(xiàn)代會(huì)計(jì)看作工業(yè)時(shí)代的一個(gè)產(chǎn)物， 那么進(jìn)入信息時(shí)代后， 這種還扎根在工業(yè)時(shí)代的會(huì)計(jì)肯定是不完全適用的。 在此背景下， 會(huì)計(jì)界若仍故步自封、停滯不前， 被歷史所淘汰就成為必然。

（二）交易：經(jīng)濟(jì)的原始范疇與會(huì)計(jì)立足點(diǎn)

1. 交易。 經(jīng)濟(jì)發(fā)生的標(biāo)志是什么？ 邊界在哪里？ 邊界， 就是經(jīng)濟(jì)發(fā)生的起點(diǎn)與結(jié)束的終點(diǎn)。 經(jīng)濟(jì)的核心是交易。 對(duì)于交易， 必須明確其基本特征： 第一， 交易的核心是人以及契約。 所有的交易都以人為核心， 成為人類(lèi)利益表達(dá)與實(shí)現(xiàn)的平臺(tái)是市場(chǎng)的基本功能。 凡是經(jīng)濟(jì)的交易， 交易方至少是兩個(gè)及以上具有獨(dú)立利益的人。 第二， 交易的基礎(chǔ)是利益。 交易是兩個(gè)各有利益訴求的人之間的利益交換， 從而滿(mǎn)足各自的需要。 只有滿(mǎn)足雙方需要， 交易才可能發(fā)生。 第三， 交易具有自愿性。 自愿性與可重復(fù)性是交易最為本質(zhì)的特征， 在會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)中， 必須始終不渝地維護(hù)并突出這些交易特性。 本質(zhì)上， 自愿交易的基礎(chǔ)是互利互惠; 而交易的可重復(fù)性產(chǎn)生了社會(huì)范圍對(duì)交易制定規(guī)范性標(biāo)準(zhǔn)的需要， 從而使建立標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)制度成為社會(huì)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的內(nèi)在需求。 一個(gè)成功、正規(guī)、健康的交易必定是互利互惠的， 這一點(diǎn)只有通過(guò)相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度保障才可以實(shí)現(xiàn)。

然而， 現(xiàn)在會(huì)計(jì)通常把利潤(rùn)最大化定為自身的基本目標(biāo)， 這是否真正體現(xiàn)了互惠互利的要求， 卻是一個(gè)無(wú)法正確回答的問(wèn)題。 任何交易只有滿(mǎn)足以上三個(gè)基本要求才能成立， 才是會(huì)計(jì)所要面對(duì)的交易。 交易最終必然以契約的形式存在， 契約保證了交易雙方在交易過(guò)程中有效實(shí)現(xiàn)約定的雙方利益。 契約是必須兌現(xiàn)的承諾， 這構(gòu)成了交易的核心特征。

一般而言， 會(huì)計(jì)上把“契約”視為交易成立， 即經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的起點(diǎn); 交易的實(shí)施即履行契約， 會(huì)產(chǎn)生各種“業(yè)務(wù)”， 是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的過(guò)程; 交易的結(jié)果即經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的完成， 構(gòu)成了一個(gè)完整的“事項(xiàng)”。 經(jīng)濟(jì)活動(dòng)概念過(guò)于抽象， 但是當(dāng)把它與時(shí)空和具體內(nèi)容對(duì)應(yīng)起來(lái)的時(shí)候， 其中內(nèi)含的一種本質(zhì)性元素——交易， 就自然而然地顯現(xiàn)， 從而為會(huì)計(jì)借助于信息反映與控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供了一個(gè)非常實(shí)用的基本抓手。 會(huì)計(jì)研究從理論角度而言， 不是要簡(jiǎn)單地研究供產(chǎn)銷(xiāo)與人財(cái)物， 因?yàn)檫@些環(huán)節(jié)與要素在不同的企業(yè)中的具體內(nèi)容是完全不一樣的。 但是， 會(huì)計(jì)理論可從所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)存在的共性要素當(dāng)中提煉出或找到自己發(fā)力做功的基點(diǎn)或抓手， 從而使會(huì)計(jì)成為一項(xiàng)可操作且具有社會(huì)共識(shí)標(biāo)準(zhǔn)的工作， 涵蓋經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全部， 這樣的會(huì)計(jì)理論就具有了普適性。 這些共識(shí)性的知識(shí)， 概括而言， 就是任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都表現(xiàn)為交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)這三個(gè)基本過(guò)程或?qū)用妫?從而滿(mǎn)足了提煉會(huì)計(jì)理論的基本要求。 由此可見(jiàn)， 會(huì)計(jì)找到了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的共有和通用的元素， 揭示了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的本質(zhì)含義與基本特征的最核心要點(diǎn)——交易。 交易在現(xiàn)實(shí)中是一個(gè)必須兌現(xiàn)的契約， 但在具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中， 包括非常復(fù)雜的類(lèi)型。

西方制度經(jīng)濟(jì)學(xué)代表人物康芒思[19] 在《制度經(jīng)濟(jì)學(xué)》中對(duì)交易作出了開(kāi)創(chuàng)性研究， 取得了最經(jīng)典和具有權(quán)威意義的成果。 他認(rèn)為交易有三種最基本的類(lèi)型： 一是市場(chǎng)交易; 二是管理交易; 三是限制性交易。 其中： 市場(chǎng)交易是兩個(gè)獨(dú)立法人之間的交易;管理交易是法人主體內(nèi)部上下級(jí)之間的交流， 公司總部與分部交流， 并由各個(gè)事業(yè)部執(zhí)行; 限制性交易是指交易主體能力行使有所約束的交易。 前兩種交易比較容易理解， 限制性交易理解起來(lái)比較困難。 但是， 就會(huì)計(jì)而言， 限制性交易可能是交易中真正重要的一種。 一個(gè)在世界所有國(guó)家擁有分支機(jī)構(gòu)的跨國(guó)公司與企業(yè)一般的法人主體不能混為一談。 一個(gè)跨國(guó)公司要辦理一個(gè)全球性公司業(yè)務(wù)的時(shí)候， 它涉及不同國(guó)家的分、子公司， 形成了內(nèi)部交易。 不同的國(guó)家意味著不同的法律、不同的文化、不同的稅收、不同的貨幣， 甚至不同的時(shí)間。 跨國(guó)公司作為這種交易的主體， 其發(fā)生的交易行為在會(huì)計(jì)實(shí)踐當(dāng)中就變得非常復(fù)雜。

其一， 市場(chǎng)交易強(qiáng)調(diào)的是公平、公開(kāi)、公正。 市場(chǎng)交易體現(xiàn)了“三公”， 保證每個(gè)人參與以后都能得到其應(yīng)得的好處， 或者說(shuō)市場(chǎng)會(huì)保護(hù)和滿(mǎn)足每個(gè)人的合理訴求。 所以， 一個(gè)好的市場(chǎng)對(duì)大家都有益處， 能讓大家都滿(mǎn)意， 實(shí)現(xiàn)這種局面的基本工具是“市場(chǎng)價(jià)格”。

其二， 管理交易就是一個(gè)組織內(nèi)部的交易。 組織內(nèi)部的交易服從的是組織的使命和戰(zhàn)略。 一個(gè)組織之所以存在， 是因?yàn)槠渚哂刑囟ǖ氖姑?即滿(mǎn)足社會(huì)的某種需要。 而企業(yè)存在的共性理由， 就是能夠提供滿(mǎn)足社會(huì)需要的產(chǎn)品和勞務(wù)。 為了完成這一使命， 要耗用很多的人財(cái)物， 這些人財(cái)物能夠積聚在一個(gè)組織內(nèi)部， 是因?yàn)槠淠転槠髽I(yè)生產(chǎn)特定的產(chǎn)品和勞務(wù)作出獨(dú)一無(wú)二的貢獻(xiàn)， 同時(shí)認(rèn)同企業(yè)的文化與價(jià)值觀， 這樣企業(yè)才能成為一種組織。 因此， 管理交易服從的是管理與組織原則。 這與市場(chǎng)原則不一樣， 管理與組織原則最大的特點(diǎn)是令人滿(mǎn)意。 事實(shí)上， 人的滿(mǎn)意是一個(gè)非常復(fù)雜的領(lǐng)域。 管理要求組織中的每一個(gè)人對(duì)組織要有一種價(jià)值認(rèn)同， 如果員工不認(rèn)同組織價(jià)值， 其個(gè)人滿(mǎn)意度就不高， 可能會(huì)給組織發(fā)展帶來(lái)很大的挑戰(zhàn)：內(nèi)耗。 因此， 管理交易需要營(yíng)造經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的和諧氛圍， 從而增加組織的凝聚力與戰(zhàn)斗力。 會(huì)計(jì)在這方面需要發(fā)揮解決有效激勵(lì)問(wèn)題的作用。

其三， 限制性交易具體表現(xiàn)為三大方面。 第一， 政治限制。 到目前為止， 所有的企業(yè)、市場(chǎng)都是以國(guó)家為基本立足空間。 我國(guó)的市場(chǎng)與美國(guó)的市場(chǎng)是兩個(gè)市場(chǎng)， 所謂一體化， 不是把兩個(gè)市場(chǎng)合起來(lái)， 而是讓兩個(gè)市場(chǎng)更加融合。 因此， 政治是第一種限制。 政治限制會(huì)對(duì)整個(gè)交易產(chǎn)生決定性影響， 如果交易無(wú)法滿(mǎn)足政治要求， 風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)非常大。 第二， 倫理限制。 即交易過(guò)程中， 應(yīng)以不危害其他主體的生存與發(fā)展為前提。 第三， 自然限制。 自然對(duì)經(jīng)濟(jì)交易的限制無(wú)處不在， 所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都必須接受自然約束， 任何經(jīng)濟(jì)組織都不能以毀滅自然的方法進(jìn)行交易。

以上交易實(shí)質(zhì)上都表現(xiàn)為所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必須兌現(xiàn)的承諾， 即契約。 每一個(gè)交易都必須按該交易的內(nèi)含要求去做， 滿(mǎn)足這些內(nèi)含要求說(shuō)明交易各方的利益訴求得到了保障。 會(huì)計(jì)必須把交易從締結(jié)到履行的全過(guò)程完整地記錄下來(lái)， 以為判斷交易過(guò)程中各方利益訴求是否真正得到滿(mǎn)足提供可靠（即可驗(yàn)證）的證據(jù)。 總之， 會(huì)計(jì)之所以視交易為工作起點(diǎn)， 主要是因?yàn)槠涫切纬善跫s的始點(diǎn)， 也是所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的起點(diǎn)。 對(duì)契約以及履行過(guò)程、結(jié)果的完整記錄， 是會(huì)計(jì)最基本的工作。 會(huì)計(jì)記錄是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程及結(jié)果最權(quán)威的證明， 一個(gè)完整的會(huì)計(jì)記錄能證明契約最基本要求的合理與否以及是否得到滿(mǎn)足。 社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求就是建立一個(gè)專(zhuān)業(yè)而權(quán)威的系統(tǒng)， 對(duì)所有交易過(guò)程作出客觀、完整的記錄， 這樣一個(gè)記錄系統(tǒng)就是會(huì)計(jì)最原始的形態(tài)——簿記制度。 正是這種簿記制度的廣泛有效作用， 使以交易為核心要素的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)得到了很好的控制與管理。 通過(guò)簿記， 不僅可以明確經(jīng)濟(jì)活動(dòng)后續(xù)應(yīng)如何進(jìn)行， 而且能夠?qū)σ寻l(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)（即所有交易）是否存在問(wèn)題作出權(quán)威的說(shuō)明。

2. 業(yè)務(wù)。 交易執(zhí)行就形成了“業(yè)務(wù)”。 對(duì)于一個(gè)企業(yè)實(shí)體， 尤其是產(chǎn)業(yè)多元、規(guī)模巨大的企業(yè)實(shí)體而言， 業(yè)務(wù)的內(nèi)容非常復(fù)雜， 包括主要業(yè)務(wù)、核心業(yè)務(wù)和輔助業(yè)務(wù)。 其中：主要業(yè)務(wù)占用并耗費(fèi)了主體擁有的大部分資源， 反映到資產(chǎn)負(fù)債表上是資產(chǎn)比例， 反映到損益表上是收入比例， 反映到現(xiàn)金流量表上是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的主要驅(qū)動(dòng)因素; 核心業(yè)務(wù)是體現(xiàn)公司擁有基本商譽(yù)的決定因素， 形成企業(yè)的核心資本， 決定了企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力， 管理會(huì)計(jì)就是有效服務(wù)于企業(yè)做強(qiáng)做好核心業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)制度; 輔助業(yè)務(wù)基本上是一些管理、組織事務(wù)， 其對(duì)于任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)來(lái)說(shuō)都是不可缺少的。 會(huì)計(jì)對(duì)輔助業(yè)務(wù)進(jìn)行系統(tǒng)核算與監(jiān)督， 可以為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)效率與質(zhì)量的提高提供有益指導(dǎo)。 業(yè)務(wù)既然是交易的執(zhí)行， 那么交易所含的各種承諾對(duì)于會(huì)計(jì)反映業(yè)務(wù)重點(diǎn)以及目標(biāo)的確定就具有決定性意義， 會(huì)計(jì)在一定程度上就是要反映公司對(duì)交易內(nèi)含各種承諾的履行過(guò)程與效果。 因此， 會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理在形式上表現(xiàn)為簡(jiǎn)單的復(fù)式借貸分錄， 所有業(yè)務(wù)分錄匯集自然形成了企業(yè)對(duì)各種交易承諾的履行過(guò)程與結(jié)果， 從而為整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)后續(xù)具體交易活動(dòng)的再組織提供決策參考。 會(huì)計(jì)在業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)真正要完成的任務(wù)是全面準(zhǔn)確反映各種承諾的履行狀況與結(jié)果， 通過(guò)主要、核心、輔助業(yè)務(wù)活動(dòng)分類(lèi)記錄， 系統(tǒng)反映各種交易的履約結(jié)果。 西方因此認(rèn)為會(huì)計(jì)是為了反映“受托責(zé)任”。 由于交易形成契約， 而契約是典型的法定委托書(shū)， 所以交易必須要記錄; 業(yè)務(wù)不但要記錄， 還要計(jì)量。 計(jì)量的目的不僅僅是明確價(jià)值， 更是為了反映各種業(yè)務(wù)對(duì)承諾的履行狀況。 如果計(jì)量得出的信息不能滿(mǎn)足這些需要， 則是會(huì)計(jì)的失職。

3. 事項(xiàng)。 交易執(zhí)行完成便構(gòu)成了會(huì)計(jì)意義上的“事項(xiàng)”。 事項(xiàng)就是交易契約履行的結(jié)果。 在事項(xiàng)環(huán)節(jié)， 會(huì)計(jì)必須反映交易完成的實(shí)際后果， 并向經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有關(guān)方面披露， 于是產(chǎn)生了會(huì)計(jì)報(bào)告。 從會(huì)計(jì)原理來(lái)看， 事項(xiàng)是觸發(fā)報(bào)告最直接的原因。 一個(gè)完整的交易結(jié)束以后， 會(huì)計(jì)必須對(duì)此作出報(bào)告。 從理論上來(lái)說(shuō)， 一個(gè)完整交易的最終后果既要向經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有關(guān)方面披露， 也要向未來(lái)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)潛在相關(guān)方（即全社會(huì)）披露， 以讓全社會(huì)都知道作為市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的主體在履行契約方面是竭誠(chéng)守信還是毫無(wú)信用。 而一個(gè)組織誠(chéng)信與否， 只能通過(guò)已完成的各種交易履約程度得以證明。 誠(chéng)信， 無(wú)論是對(duì)交易的微觀主體， 還是對(duì)整個(gè)交易平臺(tái)宏觀市場(chǎng)， 都至關(guān)重要。 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)就是建立在誠(chéng)信的基礎(chǔ)上， 無(wú)處無(wú)時(shí)不在的誠(chéng)信要求產(chǎn)生了現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的“信譽(yù)制度”。 在信譽(yù)制度下， 經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中交易雙方建立了基本的信任， 這種信任是任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的社會(huì)心理基礎(chǔ)， 也成為會(huì)計(jì)“繼續(xù)經(jīng)營(yíng)”假設(shè)賴(lài)以存在的基本前提。 如果市場(chǎng)充斥著互不信任， 那么交易就難以發(fā)生， 即使發(fā)生， 也會(huì)產(chǎn)生奇高的交易費(fèi)用。 交易契約、業(yè)務(wù)守信是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)內(nèi)在的共同需要， 成為會(huì)計(jì)工作的主要目標(biāo)與具體內(nèi)容， 充分體現(xiàn)了社會(huì)文明進(jìn)步的內(nèi)在要求。 將這些基本要求落地（只有借助于有效的會(huì)計(jì)制度才可能實(shí)現(xiàn)）， 則整個(gè)社會(huì)信譽(yù)機(jī)制的形成就擁有了客觀基礎(chǔ)。

綜上， 經(jīng)濟(jì)活動(dòng)表現(xiàn)為交易、業(yè)務(wù)和事項(xiàng)這三個(gè)基本要素， 每個(gè)要素都有特定的內(nèi)涵。 為了回應(yīng)人類(lèi)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求， 社會(huì)在基本制度層面建立了一個(gè)基于經(jīng)濟(jì)交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)基本要素的行為過(guò)程、結(jié)果的“確認(rèn)、記錄、計(jì)量、報(bào)告”系統(tǒng)， 在宏觀與微觀兩個(gè)層面有效地滿(mǎn)足了經(jīng)濟(jì)組織與管理的需要。 這就是產(chǎn)生現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度的客觀基礎(chǔ)。

（三）經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與會(huì)計(jì)循環(huán)：會(huì)計(jì)本質(zhì)問(wèn)題小結(jié)

交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)成為會(huì)計(jì)反映與控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的基本抓手。 在交易環(huán)節(jié)， 會(huì)計(jì)上有一個(gè)很重要的內(nèi)容叫確認(rèn)， 即確認(rèn)交易是否滿(mǎn)足經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以及社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求， 對(duì)于違反交易內(nèi)在要求的交易不予確認(rèn)。

確認(rèn)基于交易契約條款， 確認(rèn)這些交易都是具體主體所需的， 所以， 會(huì)計(jì)在反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)需要把主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與非主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)嚴(yán)格區(qū)分開(kāi)來(lái)， 從而形成了現(xiàn)代會(huì)計(jì)四大前提之第一個(gè)前提——會(huì)計(jì)主體假定。 這種主體假定既保證了經(jīng)濟(jì)組織主體擁有穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)利益， 也保證了發(fā)生的所有交易滿(mǎn)足主體生存發(fā)展的具體要求。 一個(gè)具體主體生存發(fā)展的基本要求也是內(nèi)在的要求， 這些內(nèi)在的要求不僅僅對(duì)這個(gè)主體而言適用， 對(duì)所有的會(huì)計(jì)主體也都適用。 對(duì)所有的會(huì)計(jì)主體適用的基本要求， 只能是整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的具體內(nèi)涵。

由此看來(lái)， 維持社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的一些最基本的要求完全可以通過(guò)會(huì)計(jì)落地， 進(jìn)而轉(zhuǎn)化為具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)準(zhǔn)則， 制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或制度時(shí)要充分體現(xiàn)這一點(diǎn)。 現(xiàn)在西方會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一路走來(lái)出現(xiàn)的重大失誤， 原因就在于存在這種明顯的先天不足， 即會(huì)計(jì)準(zhǔn)則缺少靈魂。 我國(guó)在國(guó)際化過(guò)程中， 恰恰把西方會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中一些并不高尚甚至跟人類(lèi)文明進(jìn)步背道而馳的要求， 作為我國(guó)會(huì)計(jì)要踐行的一些要點(diǎn)。 其結(jié)果是會(huì)計(jì)不僅沒(méi)有推進(jìn)人類(lèi)文明， 反而給人類(lèi)文明進(jìn)步帶來(lái)了很大的困擾， 甚至很多時(shí)候淪為文明進(jìn)步的一種障礙。 若站在文明進(jìn)步的角度觀察， 則可以發(fā)現(xiàn)近百年盛行的西方會(huì)計(jì)現(xiàn)在更多的是扮演一個(gè)為人類(lèi)貪婪助紂為虐的角色。 時(shí)下會(huì)計(jì)的社會(huì)形象已成為一個(gè)非常糟糕的話(huà)題， 甚至毫無(wú)榮譽(yù)而言。

業(yè)務(wù)是交易的執(zhí)行， 如何客觀地記錄與展示業(yè)務(wù)， 這對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量提出了巨大的挑戰(zhàn)。 通常， 會(huì)計(jì)習(xí)慣于把計(jì)量統(tǒng)稱(chēng)為“計(jì)算”。 1494年， 盧卡·帕喬利第一本現(xiàn)代簿記教科書(shū)的副標(biāo)題就是“記錄與計(jì)算詳論”， 其主要介紹了如何進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄、計(jì)算[20] 。 若沒(méi)有落實(shí)為記錄行為， 則會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量就失去了意義。 通過(guò)計(jì)量、記錄， 經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（對(duì)交易承諾的履行過(guò)程）在會(huì)計(jì)上得到了再現(xiàn)。 通過(guò)這樣的會(huì)計(jì)， 業(yè)務(wù)整個(gè)過(guò)程（交易的實(shí)現(xiàn)過(guò)程與結(jié)果）就得到了完整的展示。

事項(xiàng)反映了交易的完成對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的具體影響， 從而引發(fā)了會(huì)計(jì)報(bào)告工作。 從本質(zhì)上看， 事項(xiàng)是交易即契約執(zhí)行的結(jié)果。 因此， 事項(xiàng)引發(fā)會(huì)計(jì)報(bào)告， 核心是反映契約是否完成， 其后果怎樣。 這在會(huì)計(jì)上就產(chǎn)生了一個(gè)重要環(huán)節(jié)——報(bào)告， 以展現(xiàn)每個(gè)交易契約是怎么履行的， 結(jié)果怎么樣。 會(huì)計(jì)報(bào)告不僅可以讓交易各方了解交易訴求的實(shí)現(xiàn)情況， 而且讓社會(huì)各界對(duì)市場(chǎng)主體經(jīng)過(guò)各種交易后對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步所起的作用有一個(gè)公正、標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范的動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)。 這種圍繞交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告等的會(huì)計(jì)行為， 正是會(huì)計(jì)履行社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步“守護(hù)神”與“導(dǎo)航儀”這兩種最基本神圣社會(huì)角色職能的具體作用方式與方法。

會(huì)計(jì)應(yīng)用交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)抓手， 對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)履行確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告功能， 最后形成滿(mǎn)足社會(huì)各界了解經(jīng)濟(jì)活動(dòng)需要的會(huì)計(jì)信息， 使會(huì)計(jì)以介紹會(huì)計(jì)信息生成與處理基本原理的會(huì)計(jì)知識(shí)， 成為現(xiàn)代人類(lèi)社會(huì)的一種共有知識(shí)。 而作為共有知識(shí)的會(huì)計(jì)原理， 其標(biāo)準(zhǔn)化的框架與結(jié)構(gòu)完全來(lái)自一系列會(huì)計(jì)信息的基本要素。 會(huì)計(jì)信息的基本要素（簡(jiǎn)稱(chēng)“會(huì)計(jì)要素”）為社會(huì)各界理解各種具體豐富的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供了標(biāo)準(zhǔn)化的通用認(rèn)知框架與單元， 成為決定會(huì)計(jì)報(bào)表基本內(nèi)容和結(jié)構(gòu)的主要依據(jù)。

如此， 所有的交易、業(yè)務(wù)要通過(guò)會(huì)計(jì)反映， 會(huì)計(jì)反映是借助于會(huì)計(jì)要素進(jìn)行的。 目前， 我國(guó)會(huì)計(jì)奉行“六大要素觀”， 即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)， 而美國(guó)會(huì)計(jì)奉行“十大會(huì)計(jì)要素觀”。 會(huì)計(jì)六大要素只是明確了會(huì)計(jì)反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的基本單元， 若要滿(mǎn)足會(huì)計(jì)日常記錄經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的需要， 還必須對(duì)這六大要素作進(jìn)一步細(xì)化分類(lèi)， 從而形成反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)體系， 便于日后會(huì)計(jì)信息的查詢(xún)與追索， 保證會(huì)計(jì)信息的可檢驗(yàn)性（客觀性）。 基于會(huì)計(jì)要素形成反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)系統(tǒng)， 形成了現(xiàn)代會(huì)計(jì)的重要組成部分——會(huì)計(jì)賬戶(hù)體系。 每一個(gè)賬戶(hù)都有一個(gè)名稱(chēng)， 即會(huì)計(jì)科目。 有了會(huì)計(jì)賬戶(hù)， 就可以進(jìn)行記錄和計(jì)量， 每個(gè)會(huì)計(jì)處理就有了確定的歸屬。 如果沒(méi)有賬戶(hù)， 會(huì)計(jì)記錄就無(wú)從入手。 所有的經(jīng)濟(jì)交易與業(yè)務(wù)都可以按記錄要求找到相應(yīng)的會(huì)計(jì)賬戶(hù)。 會(huì)計(jì)由此形成了以會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)賬戶(hù)、會(huì)計(jì)科目為工具， 以交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)為基本抓手， 以確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告為基本環(huán)節(jié)的工作體系。 任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在會(huì)計(jì)世界都成為可認(rèn)知進(jìn)而予以有效管理的對(duì)象。

以上所述， 有助于我們了解會(huì)計(jì)基本機(jī)制是如何形成的。 所以， 會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告不是杜撰的， 而是從經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)化為交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)范疇以后誕生的。 目前的問(wèn)題在于， 在某一個(gè)環(huán)節(jié)中， 會(huì)計(jì)工作往往面對(duì)很多不盡相同甚至相向的要求目標(biāo)。 這種要求目標(biāo)明確以后， 會(huì)計(jì)還要解決這些要求目標(biāo)如何落地、如何執(zhí)行的問(wèn)題， 這就產(chǎn)生了一系列會(huì)計(jì)技術(shù)和方法。

由此可見(jiàn)， 交易既是會(huì)計(jì)的起點(diǎn)， 也是會(huì)計(jì)的結(jié)果， 更是會(huì)計(jì)的過(guò)程， 它貫穿于整個(gè)會(huì)計(jì)始終。? 交易最大的特點(diǎn)就是具有交易雙方， 如果要完整地再現(xiàn)交易， 就必須如實(shí)反映雙方之所以愿意發(fā)生交易的基本決定因素。 交易雙方既可以理解為委托方和代理方， 也可理解為甲方和乙方， 西方則定義為借方和貸方。 但不管怎么樣， 交易雙方在整個(gè)過(guò)程中始終存在， 也就是說(shuō)， 契約的雙方在一個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中從頭到尾都存在， 而且他們之間是一種一方不能脫離另一方而單獨(dú)存在的關(guān)系。 一方存在必須以尊重并滿(mǎn)足對(duì)方需求為前提， 即交易雙方在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中始終處于滿(mǎn)意的狀態(tài)， 這是交易不斷發(fā)生（可重復(fù)性）、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)連續(xù)進(jìn)行的基本前提; 反之， 若交易雙方中有任何一方不滿(mǎn)意， 交易就難以延續(xù)。 會(huì)計(jì)就是要把經(jīng)濟(jì)活動(dòng)這種始終讓雙方滿(mǎn)意的基本特質(zhì)真實(shí)地反映出來(lái)， 并能動(dòng)地賦能于現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中。 我們把會(huì)計(jì)中以反映交易雙方契約基礎(chǔ)， 同時(shí)反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)連續(xù)性的內(nèi)生要求——以交易雙方始終滿(mǎn)意為目標(biāo)的具體方法， 稱(chēng)為復(fù)式記賬。

通過(guò)以上分析可知， 會(huì)計(jì)形式上是一個(gè)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告系統(tǒng); 這個(gè)系統(tǒng)利用交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)， 作為體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)權(quán)責(zé)關(guān)系的基本抓手。 然而在本質(zhì)層面， 會(huì)計(jì)主要是為了體現(xiàn)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中每一個(gè)主體的一些共有特征， 并在會(huì)計(jì)工作中賦予這些共有特征以人類(lèi)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本內(nèi)涵。 因此， 會(huì)計(jì)本質(zhì)上只是把人類(lèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求融入現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中。 當(dāng)開(kāi)展社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)， 某種意義上也反映了人類(lèi)社會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)文明要求踐行的程度。 但是， 會(huì)計(jì)不僅僅是反映， 更重要的是在事先告訴我們什么樣的交易、業(yè)務(wù)、事項(xiàng)可行， 這些事先的框架性要求形成了以會(huì)計(jì)要素及其基本分類(lèi)為主要特征的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度。 所有會(huì)計(jì)都遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的統(tǒng)一要求， 設(shè)置相應(yīng)的會(huì)計(jì)賬戶(hù)與科目， 形成反映特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的信息網(wǎng)絡(luò)體系， 從而為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)建立起有效的行為與績(jī)效評(píng)價(jià)框架。 而這樣的框架顯然把人類(lèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)文明進(jìn)步的基本要求帶到了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體的每一個(gè)環(huán)節(jié)、領(lǐng)域， 以及崗位層次。 由此可以得出結(jié)論：會(huì)計(jì)就是經(jīng)濟(jì)文明的落地（“守護(hù)神”與“導(dǎo)航儀”）。 會(huì)計(jì)一方面把經(jīng)濟(jì)文明帶到社會(huì)各個(gè)角落， 另一方面也反映了社會(huì)各個(gè)角落對(duì)人類(lèi)經(jīng)濟(jì)文明踐行的過(guò)程與結(jié)果、貢獻(xiàn)的內(nèi)容與程度， 或者說(shuō)反映了每一個(gè)會(huì)計(jì)主體對(duì)人類(lèi)經(jīng)濟(jì)文明的動(dòng)態(tài)貢獻(xiàn)。 從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)， 經(jīng)濟(jì)是文明之子， 而會(huì)計(jì)是文明之孫。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度的設(shè)計(jì)是一項(xiàng)艱巨而偉大的工程。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體執(zhí)行體現(xiàn)為會(huì)計(jì)行為， 會(huì)計(jì)行為的結(jié)果體現(xiàn)為會(huì)計(jì)信息， 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量則體現(xiàn)為社會(huì)經(jīng)濟(jì)決策以及活動(dòng)過(guò)程與結(jié)果， 如此循環(huán)周轉(zhuǎn)就構(gòu)成了會(huì)計(jì)理論世界。 所以， 會(huì)計(jì)理論必須仰望“浩瀚星空”， 才能讓會(huì)計(jì)職業(yè)擁有應(yīng)有的生命活力。 如果看不到會(huì)計(jì)信息背后的朗朗乾坤， 那么會(huì)計(jì)本質(zhì)與目標(biāo)是什么， 就成了一個(gè)無(wú)源之水、無(wú)本之木的問(wèn)題， 會(huì)計(jì)行業(yè)就會(huì)陷于終極問(wèn)題茫然無(wú)知的困境， 以此為前提的會(huì)計(jì)知識(shí)和會(huì)計(jì)研究將喪失應(yīng)有的活力與魅力乃至生命力， 會(huì)計(jì)對(duì)整個(gè)社會(huì)發(fā)展而言就失去了應(yīng)有的存在價(jià)值。

其實(shí)， 歷史表明， 會(huì)計(jì)制度構(gòu)成了人類(lèi)社會(huì)主體框架的基本元素。 真與美很難絕對(duì)， 善卻是可以定位的。 把小善即無(wú)惡作為起點(diǎn)， 不僅是動(dòng)機(jī)， 更主要的是實(shí)際后果， 人類(lèi)更注重并可行的， 作為秩序的基本立足點(diǎn)， 往往關(guān)注后者即實(shí)際后果。 因?yàn)槿祟?lèi)行為的過(guò)程與結(jié)果是可觀察的， 一個(gè)經(jīng)濟(jì)行為的過(guò)程與結(jié)果更是如此。 為此， 對(duì)涉及兩人以上的行為尤其是涉及雙方的交易行為， 必須建立標(biāo)準(zhǔn)化的觀察框架與方法。 這種觀察框架與方法完全體現(xiàn)了社會(huì)秩序與善的基本要求， 即人類(lèi)倫理道德的共識(shí)。 這樣的基本框架、方法、工具、手段， 我們現(xiàn)在名其為“會(huì)計(jì)”。 以無(wú)惡作為基本要求， 從而使人類(lèi)社會(huì)文明進(jìn)步擁有基本的道德保障， 這是會(huì)計(jì)制度建設(shè)并完善的立足點(diǎn)， 應(yīng)該成為我國(guó)會(huì)計(jì)法制建設(shè)的目標(biāo)。 對(duì)美與真即藝術(shù)與科學(xué)也以這樣的標(biāo)準(zhǔn)衡量， 即不管美丑或真假， 必須以無(wú)惡即不損害其他人為前提。 如此， 人類(lèi)所有涉及管理、科學(xué)、藝術(shù)的行為， 均能滿(mǎn)足社會(huì)基本秩序或文明進(jìn)步的基本要求：小善即無(wú)惡， 不損害他人。 具體落實(shí)到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中， 任何謀利行為均必須以不給謀利主體以外的所有利益方（包括其他人以及自然生態(tài)）帶來(lái)?yè)p害，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的利害關(guān)系表述的就是這樣的意思。 會(huì)計(jì)就是要把經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程中的利害關(guān)系通過(guò)社會(huì)共識(shí)的框架與方法說(shuō)清楚， 從某種意義上來(lái)說(shuō)， 會(huì)計(jì)是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)利（自身）害（他人、社會(huì)與自然生態(tài)）的計(jì)量， 實(shí)現(xiàn)有利無(wú)害的基本目標(biāo)。 那么， 會(huì)計(jì)如何實(shí)現(xiàn)這樣的目標(biāo)？

首先， 要建立以交易為基本要素的計(jì)量體系。 交易涉及雙方， 雙贏必須做到無(wú)惡， 即公平交易， 這可以通過(guò)交易價(jià)格充分體現(xiàn)， 為此， 會(huì)計(jì)要以實(shí)現(xiàn)的交易價(jià)格為計(jì)量基礎(chǔ)。 每一方都必須通過(guò)會(huì)計(jì)證明自己獲利無(wú)惡， 會(huì)計(jì)則要把每一個(gè)交易發(fā)生并完成的全過(guò)程和結(jié)果， 按照社會(huì)統(tǒng)一框架與要求完整地記錄下來(lái)并定期報(bào)告出來(lái)。 每個(gè)交易都可以看作善舉， 經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是人類(lèi)基本的善行， 體現(xiàn)善意的過(guò)程。 只有增進(jìn)自身同時(shí)又增進(jìn)他人的利益， 才是善行。 等量（交易雙方平等互利）增減自身與他人的利益， 可能是計(jì)量善行最直觀的方法。 為此， 會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的每一個(gè)計(jì)量， 都必須反映自身與他人利益等量同增同減的基本數(shù)量關(guān)系， 從而形成雙重記錄數(shù)量平衡的基本特征， 這就是會(huì)計(jì)必須以復(fù)式記賬為基本手段的道理。 復(fù)式記賬也就成為會(huì)計(jì)履行其歷史使命的基本技術(shù)方法， 也成為會(huì)計(jì)區(qū)別于其他任何社會(huì)職業(yè)的基本特征。 借， 反映了自身得到的利益; 貸， 反映了他人得到的利益。 會(huì)計(jì)還要進(jìn)一步回答：這種利益是否無(wú)惡， 即是否滿(mǎn)足或達(dá)到基本善的要求？ 為此， 各種交易制度與法規(guī)被制定， 會(huì)計(jì)通過(guò)對(duì)交易是否合法合規(guī)的審核， 確保每一筆記錄均滿(mǎn)足無(wú)惡或小善的要求。 由此可見(jiàn)， 利用交易協(xié)商一致的價(jià)格， 等量（交易雙方平等互利）反映交易雙方利益同向增減， 或單方利益內(nèi)部結(jié)構(gòu)調(diào)整（等量增減）， 是會(huì)計(jì)履職的主要手段， 從而形成了會(huì)計(jì)的三種基本方法： 貨幣計(jì)價(jià)、基于公平交易的歷史成本、復(fù)式記賬。

其次， 要形成以確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告為基本流程的會(huì)計(jì)職業(yè)， 制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度， 并通過(guò)審計(jì)保證會(huì)計(jì)正確完整地反映經(jīng)濟(jì)的善行結(jié)果與性質(zhì)。

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