曹慧

摘 要：國有企業(yè)集團作為國民經濟的中流砥柱，為更好應對激烈的市場競爭和順應經濟發(fā)展趨勢，有必要通過內部資產重組的方式為集團發(fā)展注入新的活力，進而規(guī)避企業(yè)經營中的業(yè)務風險。在進行內部資產重組時，先將相關的資產進行分類，再根據法律要求繳納稅費。一旦涉稅處理不當，會使企業(yè)承擔大量不必要的稅費。因此，如何進行納稅籌劃，實現(xiàn)經濟效益最大化，是國有企業(yè)集團在內部資產重組過程中亟待解決的問題。本文從稅務角度出發(fā)，針對國有企業(yè)集團內部資產重組過程中常見的稅務問題展開分析與探討。

關鍵詞：國有企業(yè);資產重組;稅務問題;處理措施;風險管理

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2021）06（b）--03

1 國有企業(yè)集團內部資產重組的背景和意義

受中美貿易摩擦和新冠肺炎疫情的影響，我國的經濟發(fā)展受到了巨大的沖擊，很多外向型企業(yè)減產甚至停產，大批量辭退員工。新時代背景下，國有企業(yè)也面臨著前所未有的挑戰(zhàn)，內部資產問題越發(fā)明顯，如不良資產、資產閑置、各子公司經營業(yè)務范圍交叉和重疊等，一些國有企業(yè)甚至因為市場競爭陷入生存困境。國有企業(yè)集團進行內部資產重組可以快速實現(xiàn)擴張計劃，有效控制企業(yè)發(fā)展需要的資源，有利于壯大集團實力。不僅如此，在我國產業(yè)政策的正確指導下，國有企業(yè)集團內部資產重組還有利于提高國有資產行業(yè)分布科學性的目標。具體來講，國有企業(yè)集團的內部資產重組能夠擺脫傳統(tǒng)經營方式存在的種種弊端，能明晰產權關系、盤活企業(yè)存量資產、解決企業(yè)內部矛盾、提升企業(yè)資產實力，使國有企業(yè)更好著眼于全局，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。為此，國有企業(yè)集團內部資產有必要進行資產重組，優(yōu)化企業(yè)內部結構 [1]。 但是，在國有企業(yè)集團內部資產重組階段，仍存在諸多問題，尤以稅務問題最為明顯，其對企業(yè)資產重組的影響最大。本文主要對國有企業(yè)資產重組的特殊稅務問題的處理展開探討。

2 國有企業(yè)集團內部資產重組的稅務問題

本節(jié)將重點闡述企業(yè)內部資產重組時頻繁涉及的增值稅、所得稅和土地增值稅的問題，以及國有企業(yè)集團內部資產重組時在稅務籌劃中所面臨的風險。

2.1 內部資產重組的增值稅問題

國有企業(yè)集團的內部資產重組時，為保障各項資產明確，大多將債權、實物資產、負債、勞動力等分開轉讓，導致各項債權、實物資產、負債等全部處于增值稅征稅范圍，增大了內部資產重組成本[2]。在國有企業(yè)集團內部資產重組時，對于不同的資產重組形式，增值稅稅收政策存在一定差異，部分籌劃人員卻忽視了這些差異，導致產生增值稅稅收籌劃問題。另外，在內部資產重組形式整體改制、分立、合并、資產收購或劃轉時，未根據增值稅免征政策同時轉讓關聯(lián)債權債務、勞動力等，仍需要繳納增值稅，增大了增值稅的繳納。

2.2 內部資產重組的所得稅問題

自2008年至今，我國一直實行的企業(yè)所得稅實施條例較少，雖然之后也有補充和解釋，但是，稅收法律制度不完善的情況一直未完全得到解決。根據《所得稅法實施條例》，企業(yè)重組涉及資產的計稅基礎為交易價格，重組的利得和損失根據公允價值和成本的差額確定，所得稅以此為依據繳納。在國有企業(yè)集團內部資產重組時，所得稅主要依靠財稅〔2009〕59號，對于某些具體情況，執(zhí)法人員無法找到合適的法律條例作為依據，而企業(yè)稅收籌劃人員也無法根據相應的法律做出正確、合理的納稅籌劃。同時，因稅收籌劃需要一定成本，且存在一定風險，管理者更傾向于不籌劃，因此增大了內部資產重組的成本投入。

2.3 資產重組的土地增值稅問題

財稅〔2015〕5號文件規(guī)定，房地產企業(yè)之外的其他企業(yè)在資產重組時，如果將原有企業(yè)房地產轉移到新企業(yè)名下，則不需要繳納土地增值稅。然而，當企業(yè)內部資產重組時，很難在內部資產整體改制、分立、合并、不動產投資、股權轉讓等形式時同時滿足投資主體相同、企業(yè)性質為非房地產企業(yè)這兩項條件，導致增收大量的土地增值稅。

2.4 國有企業(yè)集團內部資產重組的稅務籌劃風險

在國有企業(yè)集團稅務籌劃中，可能面臨如下風險;其一，稅務籌劃基礎不穩(wěn)定。稅務籌劃的根基包括：稅務籌劃的認可度、會計核算水平、涉稅誠信等。如果高層管理者對稅務籌劃有不理性的認識，就會導致稅務籌劃缺乏穩(wěn)定的基礎，導致合理的稅務籌劃演變?yōu)樘佣惵┒?，不利于企業(yè)發(fā)展。例如，企業(yè)領導者對于稅收籌劃認知不全面、重視度不足，甚至存在錯誤認知，會導致企業(yè)內部無法合理科學地開展稅收籌劃工作。其二，稅務籌劃目的不明確。稅務籌劃是財務管理活動中的重要組成部分，為企業(yè)戰(zhàn)略目標提供服務。但若其無法滿足企業(yè)生產經營要求，過度通過抑減效應降低稅務成本，可能會影響企業(yè)的正常經營，導致經營機制混亂，為企業(yè)重組資產帶來更大風險。因此，國有企業(yè)要在經營狀況和戰(zhàn)略目標符合實際的基礎上制定科學的稅務籌劃。其三，在企業(yè)集團內部資產重組的整個過程中，很可能有其他客觀原因導致稅務籌劃風險。對此，在重組內部資產時，應提前預知可能存在的稅務籌劃風險，及時規(guī)避，保障稅務籌劃的科學性，促進企業(yè)集團順利完成資產重組。

3 國有企業(yè)集團內部資產重組稅務問題的處理

3.1 及時處理集團內部資產重組的增值稅問題

國有企業(yè)集團對內部資產的重組，主要是對企業(yè)所擁有資源進行優(yōu)化的過程，所優(yōu)化資源包含人力資源、物力資源與財力等。重組方式的不同，對于稅務的影響也存在差異[3]。所以，為了實現(xiàn)企業(yè)效益最大化，企業(yè)在內部資產重組時應避免增加增值稅，選擇最科學的重組方式，為納稅籌劃奠定基礎。國有企業(yè)集團進行內部資產重組時，可首選股權交易模式，這種模式可以有效利用我國頒布的增值稅政策，對增值稅進行科學籌劃。具體來講，首先，在資產重組之前，企業(yè)應將重組所需的資產附著于股權內，如此，交易雙方僅需要交易股權即可，避免了內部資產重組中產生契稅、增值稅等納稅義務，以此達到納稅籌劃目的。其次，在國有企業(yè)集團對內部重大資產進行重組時，如土地資產、不動產等增值幅度大但無法通過股權方式交易的資產，企業(yè)集團可采用投資方式，直接將需要重組的不同資產注入企業(yè)集團。最后，企業(yè)集團可根據資產的實際情況，測算稅負水平，通過內部劃轉、合并或者分立，在目標重組前降低稅負，以此降低內部資產重組成本。

3.2 及時處理集團內部資產重組的所得稅問題

在企業(yè)集團進行內部資產重組時，所得稅的處理是企業(yè)集團亟待解決的問題。通常情況下一般性稅務處理相比于特殊性稅務處理的稅負較高，易帶來稅務風險。為避免資產重組階段產生稅務風險，阻礙資產重組步伐，應通過合法的稅務籌劃降低所得稅稅負，在滿足以下三點的情況下，企業(yè)可采取特殊性稅費處理方式，表示企業(yè)集團重組內部資產過程中無差額，即不確認損益，以此達到免征所得稅目的。其一，如果收購方購買被收購方的股份超過50%，支付金額超過總交易金額的85%，可采用特殊性稅務處理。其二，在處理集團內部資產收購所得稅時，可根據股權收購本身的特殊性處理。若企業(yè)集團內部資產收購后存在股權轉讓，應依照股權轉讓確認應繳納的所得稅額。其三，企業(yè)合并時所得稅處理。在企業(yè)重組內部資產時，若選擇合并當時，合并企業(yè)應根據一般性稅務處理將非股權資產當作對價重組業(yè)務處理，被合并企業(yè)根據非股權資產公允價值計算所得稅納稅額，而且在合并業(yè)務中，所得難以抵減企業(yè)所得稅納稅額，無法彌補企業(yè)虧損。在合并企業(yè)時，為降低企業(yè)集團所得稅負擔，應盡可能將非股權資產的支付額降低至支付總額的15%，使合并業(yè)務與特殊性稅務處理的條件相符，保障被合并企業(yè)無論是合并前還是合并后計稅基礎不變，以此滿足免征所得稅目的[4]。另外，在內部資產重組交易股權時，對于轉讓所得，可暫時不確認，也可達到免繳所得稅的效果。

3.3 及時處理集團內部資產重組的土地增值稅問題

在國有企業(yè)集團重組內部資產時，為降低土地增值稅，應嚴格依照土地增值稅稅法規(guī)定，企業(yè)投資主體不變，采用合并、分立的方式，將資產重組中涉及的土地權屬轉讓，可暫時免征土地增值稅。如A與B公司均為某國有企業(yè)集團旗下全資子公司，集團準備將A公司所屬土地的使用權轉讓到B公司名下，中間會產生土地增值稅，為將稅額降至最低，在稅收籌劃中，A公司成立子公司a，并將全部土地資產權屬轉讓給a，a和B公司直接合并，而后B公司直接擁有土地使用權。在整個資產重組過程中，滿足了土地增值稅的免征規(guī)定。但是，該項稅法并不適宜房地產企業(yè)，應加以注意。

3.4 完善內部資產重組稅收籌劃的風險管理制度

在國有企業(yè)集團進行內部資產重組時，稅務籌劃雖然有效降低了稅務成本，卻也極易導致其他更大的風險。因此，應不斷完善風險管理制度，提前規(guī)避風險，保障稅務籌劃順利完成，為實現(xiàn)內部資產重組的成本最小化提供幫助。對于企業(yè)集團而言，制度是企業(yè)集團正常發(fā)展的保障，是引導企業(yè)集團科學化發(fā)展的動力。所以，企業(yè)集團應做好財務管理、稅務籌劃等制度的制定，以便內部資產重組時有效防范納稅籌劃風險。

3.5 提高國有企業(yè)集團內部資產重組管理者對稅務籌劃的重視程度

企業(yè)內部的高層管理人員很可能對于財務要求和稅務政策的實際情況不太了解，這就要求企業(yè)內部的財務負責人與企業(yè)高層管理者做好溝通，讓管理層明確意識到稅務籌劃的重要性與必要性。顯而易見，高層管理人員的態(tài)度直接影響稅務籌劃工作的實施情況。如果企業(yè)高層能夠積極推動稅務籌劃的工作，注重相關財務工作人員的職業(yè)素養(yǎng)，那么就有利于企業(yè)內部科學合理的對相關項目進行財務處理。除此之外，企業(yè)高層管理者對稅務籌劃的積極態(tài)度也有利于企業(yè)聘請一些具有豐富經驗的外部人員參與到企業(yè)的稅務籌劃工作中。

4 結語

目前我國的稅收政策還較為寬松，這為企業(yè)內部資產重組創(chuàng)造了良好的環(huán)境，企業(yè)精選資產重組的目的在于提高集團資產的使用效率。但在現(xiàn)階段的國有企業(yè)集團內部資產重組過程中，仍存在很多問題，其中以稅務問題最為明顯。為此，國有企業(yè)應積極優(yōu)化企業(yè)集團內部資產的重組方式，做好企業(yè)所得稅和土地增值稅處理工作，及時規(guī)避稅務籌劃風險，以此推動國有企業(yè)集團內部資產重組的順利進行，促進國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻

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馮寬.國有企業(yè)重組稅務處理案例研究[J].中國總會計師，2019（08）：43-45.

敖娜.企業(yè)集團內部資產重組的稅務籌劃問題研究[J].納稅，2018（33）：37-38.

Abstract： State-owned enterprise groups are the mainstay of the national economy. In order to better cope with fierce market competition and conform to economic development trends， it is necessary to inject new vitality into the group's development through internal asset reorganization， thereby avoiding business risks in corporate operations. When reorganizing internal assets， first classify related assets， and then pay taxes and fees in accordance with legal requirements. Once the tax-related treatment is improperly handled， the enterprise will bear a large amount of unnecessary taxes and fees. Therefore， how to make tax planning and maximize economic benefits is an urgent problem to be solved in the process of internal asset reorganization of state-owned enterprise groups. From the perspective of taxation， this article analyzes and discusses common tax issues in the process of internal asset reorganization of state-owned enterprise groups.

Keywords： state-owned enterprises; asset reorganization; tax issues; treatment measures; risk management