黃　娟，戈　靜

管理會計工具方法助推國有企業(yè)“三去一降一補”的應(yīng)用效果研究——以寶鋼股份為例

黃娟1，戈靜2

(1．南京科技職業(yè)學(xué)院 經(jīng)管學(xué)院，南京 210044；2．東南大學(xué)成賢學(xué)院 經(jīng)管學(xué)院，南京 210088)

結(jié)合管理會計工具方法和“三去一降一補”的相關(guān)理論，以寶鋼股份為例，在分析寶鋼股份對管理會計工具方法應(yīng)用狀況的基礎(chǔ)上，提出對其管理會計工具方法在“三去一降一補”的應(yīng)用效果研究進行評價，得出企業(yè)通過運用管理會計工具方法進行“三去一降一補”有利于提升企業(yè)的績效結(jié)論，在總結(jié)寶鋼股份的經(jīng)驗方法基礎(chǔ)上，提出國有企業(yè)應(yīng)用管理會計工具方法的實質(zhì)性建議和措施。

三去一降一補；管理會計工具方法；寶鋼股份

一、引言

管理會計是由成本會計思想演變發(fā)展而來，受經(jīng)濟全球化等因素的影響，原始的成本核算系統(tǒng)已經(jīng)難以滿足企業(yè)對成本預(yù)算、核算、控制、決策及監(jiān)督等一系列管理活動的需要。如今，管理會計隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的擴大也日漸完善。

我國十分重視管理會計的發(fā)展，2014年財政部發(fā)布的《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)性意見》，圍繞“建設(shè)中國特色的管理會計體系”的總目標部署了相應(yīng)任務(wù)及工作要求。2016年財政部制定的《管理會計基本指引》，闡述了管理會計的框架、目標、原則、要素和工具方法等內(nèi)容，為企業(yè)科學(xué)系統(tǒng)地應(yīng)用管理會計提供了基本框架和方向。2017到2018年財政部先后發(fā)布了戰(zhàn)略管理、零基運算、作業(yè)預(yù)算等多項管理會計應(yīng)用指引，使管理會計工具的應(yīng)用得到廣泛關(guān)注，也為企業(yè)提供了一系列專業(yè)化的量化管理控制方法。

“三去一降一補”是推進供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要任務(wù)與內(nèi)容，旨在推動我國經(jīng)濟朝著常態(tài)化、穩(wěn)定化方向發(fā)展。管理會計是供給側(cè)改革的微觀基礎(chǔ)，有助于落實“三去一降一補”五大任務(wù)，因而，作為管理會計載體的管理會計工具必然有效助推五大任務(wù)的實現(xiàn)。

國有企業(yè)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，在企業(yè)經(jīng)營管理過程中，以最小的投入獲得最大的社會效益和經(jīng)濟效益是國有企業(yè)運營的最終目的。因此，管理會計工具方法如何有效助推國有企業(yè)“三去一降一補”五大任務(wù)的實現(xiàn)，從而提升企業(yè)的整體實力值得深入研究，也取得不少成果。

作為國內(nèi)最大、最現(xiàn)代化的鋼鐵聯(lián)合企業(yè)，寶鋼創(chuàng)新管理會計，運用管理會計工具方法在企業(yè)“三去一降一補”工作中取得了顯著成效。吳琨宗，黃杰（2018）認為企業(yè)需要將戰(zhàn)略管理思想整合到管理會計中，使管理會計貫穿企業(yè)全流程價值鏈環(huán)節(jié)，高效支撐企業(yè)經(jīng)營決策、提升多維核心能力、有效控制經(jīng)營風(fēng)險。[1]

目前，國有企業(yè)應(yīng)用具體管理會計工具方法主要存在創(chuàng)新不足、整合有限以及總體應(yīng)用層次較低等問題。企業(yè)需要通過樹立管理會計科學(xué)意識、完善管理會計制度建設(shè)、合理應(yīng)用管理會計工具、升級信息手段以及建設(shè)輔助機制等措施來提升管理會計工具在國有企業(yè)的應(yīng)用質(zhì)量。鋼鐵行業(yè)是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重點推行領(lǐng)域，作為代表性國有企業(yè)，寶鋼股份在管理會計工具方法的實踐創(chuàng)新方面取得顯著成效，有效助推“三去一降一補”五大任務(wù)的實現(xiàn)。因此，本文以寶鋼股份為例，探討其運用管理會計工具方法的對策，著重分析管理會計工具方法如何助推國有企業(yè)“三去一降一補”及其應(yīng)用效果。

二、管理會計工具方法在寶鋼股份的應(yīng)用進程分析

寶鋼股份管理會計工具方法的應(yīng)用進程大致有以下四個階段：

（一）以基層管理為主、全面預(yù)算管理醞釀階段

表1 第一階段

（二）全面預(yù)算管理和標準成本應(yīng)用發(fā)展階段

表2 第二階段

（三）全面財務(wù)管理體系成熟階段

表3 第三階段

（四）基本形成較為成熟的一體化價值管理體系

2012年至今，企業(yè)通過財務(wù)轉(zhuǎn)型形成了以“全程物流跟蹤及成本盈利分析系統(tǒng)”為代表的管理會計新工具，基本形成較為成熟的一體化價值管理體系。

三、管理會計工具方法在寶鋼股份的應(yīng)用現(xiàn)狀分析

（一）基于價值鏈分析全方位打造企業(yè)“成本側(cè)變革”的核心能力

寶鋼基于價值鏈分析成立了“成本變革委員會”，結(jié)合業(yè)務(wù)滾動計劃，制定中長期成本削減目標及計劃。同時，企業(yè)檢查各項成本費用的合理性和必要性，通過管理變革、機制流程優(yōu)化和業(yè)務(wù)源頭改善等方法來保障成本削減計劃的完成。寶鋼在全面系統(tǒng)地梳理各項成本費用的基礎(chǔ)上分析其成本動因，分類制定成本費用下降目標和具體改善方案，真正實現(xiàn)成本削減全員、全體系、全過程的組織實施。在成本削減機制長效化推動下，寶山基地各項技術(shù)經(jīng)濟指標得到改善。企業(yè)2016年、2017年和2018年分別定比2015年削減成本58.5、61.1、99.65億元，噸鋼材銷售成本在2016—2018年間均優(yōu)于國內(nèi)同行平均水平，橫向成本競爭力凸顯，企業(yè)內(nèi)生動力初步形成。

（二）基于標準成本法構(gòu)建以全流程成本管控為核心的信息化系統(tǒng)

寶鋼股份在原系統(tǒng)基礎(chǔ)上升級開發(fā)了全流程管控系統(tǒng)，使產(chǎn)品經(jīng)營帶動區(qū)域管控。寶鋼T+1的明細標準成本為銷售提供接單成本盈利信息，從而有助于企業(yè)的接單決策和精準地按各明細產(chǎn)品邊際貢獻進行排序。企業(yè)將按照實際工藝路徑計算的材料成本反映到每份合同和明細物料上，通過材料實際成本和標準成本之間的差異來識別實際偏離標準工藝路徑的環(huán)節(jié)。合同盈利采用全流程歸戶計算，現(xiàn)貨損失責(zé)任主體更加清晰和公平，為改善制造環(huán)節(jié)的隱性成本提供精準指導(dǎo)。全流程系統(tǒng)通過監(jiān)控原料市場成本變化以及終端市場產(chǎn)品的盈利變化，能快速知曉并及時管控市場風(fēng)險，提升企業(yè)盈利能力。

（三）基于全面預(yù)算管理搭建從“規(guī)劃到日”敏捷的經(jīng)營管控體系

寶鋼股份將企業(yè)現(xiàn)金和財務(wù)的活動納入預(yù)算管理，形成了以經(jīng)營規(guī)劃為導(dǎo)向、年度預(yù)算為績效目標、季度滾動預(yù)算為決策方向、月度執(zhí)行預(yù)算為控制手段、按日跟蹤分析糾偏、覆蓋全級次的全面預(yù)算管理體系。該體系使月度滾動預(yù)算精度持續(xù)保持在94%以上，較推行目標預(yù)算管控模式前提高了20個百分點。具體見圖1。

（四）基于營運管理工具推進營運資金和存貨長效化科學(xué)管控

“兩金”占用降低是國家“三去一降一補”以及防范、化解系統(tǒng)性金融風(fēng)險的要求。寶鋼策劃“兩金”管控方案，倒逼管理模式和管控手段改善，有助于企業(yè)由高速發(fā)展向高質(zhì)量發(fā)展轉(zhuǎn)變，同時也能滿足公司去杠桿、防風(fēng)險、持續(xù)發(fā)展和股東回報的需要。為解決因庫存占流動資產(chǎn)比重較大導(dǎo)致企業(yè)營運資金周轉(zhuǎn)效率與經(jīng)營獲現(xiàn)能力較差的問題，企業(yè)推進存貨及現(xiàn)金流日管控模式，并根據(jù)資金平臺、票據(jù)系統(tǒng)的相關(guān)信息掌握每日現(xiàn)金流狀況，提高各類運營資金的使用效率。寶鋼2020年末存貨周轉(zhuǎn)率較2017年降幅達13.8%，有息負債規(guī)模較2016年降幅達36.66%，大幅節(jié)約企業(yè)財務(wù)成本，資產(chǎn)負債率保持在43%左右的合理水平。

（五）基于風(fēng)險管理工具創(chuàng)新市場風(fēng)險預(yù)測及對沖應(yīng)對機制

寶鋼建立長效匯率和利率風(fēng)險管控機制，選擇合適的衍生工具以及資金跨境聯(lián)動來降低風(fēng)險管理成本。企業(yè)創(chuàng)新對沖買賣市場風(fēng)險的機制，以減少由于原油和鋼鐵價格波動而導(dǎo)致成本上升和存貨貶值的風(fēng)險。同時，財務(wù)與業(yè)務(wù)人員合作共建虛擬團隊，運用商品期貨套保工具來研究金融衍生品如何運用在購銷市場風(fēng)險對沖中。規(guī)范操作流程和交易行為，堅持以套保、風(fēng)險對沖為交易目的，設(shè)計各種商品的對沖模型，根據(jù)金融衍生品的不同特點分別建立相應(yīng)的管理流程和風(fēng)險控制措施，并協(xié)助業(yè)務(wù)部門通過事后評估來動態(tài)調(diào)整套保策略。

圖1 寶鋼股份“規(guī)劃到日”的PDCA閉環(huán)架構(gòu)

四、寶鋼股份應(yīng)用管理會計工具方法助推“三去一降一補”的效果評價

（一）管理會計工具方法、“三去一降一補”與企業(yè)績效三者之間的影響機理

不同的管理會計工具對供給側(cè)改革的五大任務(wù)有著不同的助推作用，并在五大任務(wù)的共同作用下提升企業(yè)績效。寶鋼股份全方位打造企業(yè)“成本側(cè)變革”的核心能力，利用平衡計分卡、價值鏈分析等工具淘汰過剩、污染產(chǎn)能，提高產(chǎn)能利用率；同時，通過推進營運資金和存貨長效化、科學(xué)化管控，減少庫存積壓，提高存貨周轉(zhuǎn)率，兩者共同為發(fā)展新產(chǎn)能提供空間。寶鋼股份充分利用社會供應(yīng)鏈與價值鏈中的物流、信息流、技術(shù)流等各項資源，避免產(chǎn)業(yè)鏈中的薄弱環(huán)節(jié)點影響整個鏈條的規(guī)模效應(yīng)，提高創(chuàng)新能力，增加研發(fā)投入，發(fā)展新產(chǎn)能。企業(yè)按“一切成本皆可降”來細化各項工作，降低融資成本，從而降低財務(wù)費用，減輕企業(yè)財務(wù)負擔(dān)。寶鋼股份創(chuàng)新市場風(fēng)險預(yù)測及對沖應(yīng)對機制，通過風(fēng)險管理工具對企業(yè)財務(wù)風(fēng)險進行預(yù)測和防控，降低資產(chǎn)負債率，從而降低財務(wù)風(fēng)險。因此，在這五大任務(wù)共同作用下，企業(yè)的績效得到了極大的提升。其影響機理如圖2所示。[2]

圖2 管理會計工具方法、“三去一降一補”與企業(yè)績效三者之間的影響機理

（二）基于績效視角分析管理會計工具對“三去一降一補”的助推效果

1．償債能力分析——去杠桿

從表4企業(yè)短期償債能力可見，寶鋼股份的流動比率和速動比率從2014至2020年逐年提高。在長期償債能力方面，企業(yè)資產(chǎn)負債率呈下降趨勢，說明企業(yè)去杠桿取得了一定效果。

2．營運能力分析——去庫存

表4.2顯示存貨周轉(zhuǎn)率從2014到2020年總體呈上升趨勢，說明寶鋼股份的去庫存效果較佳，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率在2020年大幅度提高，說明寶鋼股份應(yīng)收賬款管理能力提高。

表4 償債能力分析

表數(shù)據(jù)來源：東方財富網(wǎng)

表5 營運能力分析

表數(shù)據(jù)來源：東方財富網(wǎng)

3．盈利能力分析——降本增效

寶鋼從2017年開始加大成本對標分析力度，提高多基地成本信息可比性，及時揭示成本改善的潛力點，全年（定比2015年）實現(xiàn)成本削減61.1億元。寶山基地持續(xù)在采購降本、制造成本下降、付現(xiàn)費用削減、降低現(xiàn)貨損失等方面深挖降本潛力；梅山基地在優(yōu)化資源配置上求突破，推進跨系統(tǒng)、全方位、多層次協(xié)同降本，探索產(chǎn)銷研協(xié)同降本新模式；東山基地以“四個一百”為標桿，通過原燃料結(jié)構(gòu)優(yōu)化、降低進廠物流、維修費用源頭控制等手段，體現(xiàn)成本優(yōu)勢；青山基地轉(zhuǎn)變成本管控理念，建立成本變革規(guī)劃推進體系，實現(xiàn)由成本局部改善向系統(tǒng)改善的轉(zhuǎn)變。根據(jù)表6，寶鋼在五年里總資產(chǎn)報酬率、股東權(quán)益報酬率、每股凈資產(chǎn)以及每股收益的趨勢是一致的， 2014—2015年間呈下降趨勢，但自2016年開始這四個比率都有較大幅度的提升?？傎Y產(chǎn)報酬率等四個比率與企業(yè)的盈利能力呈正比關(guān)系，由此可看出寶鋼股份的盈利能力較好。

表6 盈利能力分析

表數(shù)據(jù)來源：東方財富網(wǎng)

4．發(fā)展能力分析——補短板

營業(yè)收入增長率、凈利潤增長率和研發(fā)投入反映了企業(yè)未來發(fā)展能力。根據(jù)表7，寶鋼營業(yè)收入增長率以及凈利潤增長率在2015年達到最低值，2016年又迅速回升并且達到最高值。雖然從2016年到2018年是下降的，但相較于2014年還是有較大幅度的提升，說明企業(yè)應(yīng)對風(fēng)險、持續(xù)發(fā)展的能力較強。企業(yè)研發(fā)投入逐年增長，2017年，寶鋼股份加大了技術(shù)創(chuàng)新投入，產(chǎn)品開發(fā)、技術(shù)進步等方面不斷取得進展。2017年，公司R&D投入率1.85%，發(fā)明專利申請占比74%，2018—2020年持續(xù)實施以技術(shù)領(lǐng)先為特征的精品開發(fā)戰(zhàn)略，2017年至2020年，研發(fā)投入增長了107.41%。以上數(shù)據(jù)說明寶鋼股份實現(xiàn)了補短板任務(wù)。

表7 發(fā)展能力分析

表數(shù)據(jù)來源：東方財富網(wǎng)

五、結(jié)論與啟示

通過從企業(yè)績效視角評價寶鋼股份應(yīng)用管理會計工具方法對“三去一降一補”助推效果，可以看出寶鋼股份的短期償債能力還有較大提升空間，但總體償債能力狀況良好。企業(yè)的營運能力和盈利能力較好，但是發(fā)展能力2018年不如2017年，企業(yè)還需要綜合運用管理會計工具來助推五大任務(wù)的實現(xiàn)，從而提升企業(yè)的發(fā)展能力?？偟目磥?，管理會計工具方法助推“三去一降一補”使企業(yè)績效得到有效提升。

管理會計工具方法對寶鋼股份實現(xiàn)五大任務(wù)確實有助推作用，其經(jīng)驗方法對國有企業(yè)管理會計工具方法的發(fā)展方向有以下幾點啟示。

（一）結(jié)合企業(yè)自身情況對管理會計工具方法進行創(chuàng)新研究

從管理會計工具的創(chuàng)新性來說，寶鋼股份通過財務(wù)轉(zhuǎn)型形成了全新的管理會計新工具，將標準成本法在原系統(tǒng)基礎(chǔ)上升級開發(fā)為全流程管控系統(tǒng)，使企業(yè)對市場變化更為敏感。因此，從西方引進的管理會計工具要立足本土企業(yè)就需要企業(yè)根據(jù)自身情況對管理會計工具方法進行創(chuàng)新研究，將管理會計工具方法的內(nèi)涵消化吸收并形成企業(yè)獨特的財務(wù)管理控制系統(tǒng)，而非生搬硬套。

（二）選擇恰當?shù)墓芾頃嫻ぞ叻椒?/h3>

從管理會計工具的選擇上來說，寶鋼股份針對供給側(cè)改革的五大任務(wù)實施相應(yīng)的管理會計工具方法，從而促進五大任務(wù)的完成，而在五大任務(wù)的共同作用下企業(yè)績效得到提高，有助于實現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)戰(zhàn)略目標。因此，國有企業(yè)管理者需要深入了解管理會計工具的內(nèi)涵，有效挖掘管理會計工具的價值創(chuàng)造潛能，加強對管理會計工具的重視程度，并根據(jù)企業(yè)發(fā)展狀況恰當選擇管理會計工具，從而實現(xiàn)管理會計工具的效益最大化，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化目標。

（三）改革以大數(shù)據(jù)、云計算為核心的管理會計工具應(yīng)用支撐系統(tǒng)

從信息技術(shù)上來說，寶鋼股份構(gòu)建了以全流程成本管控為核心的信息化系統(tǒng)，貫通整合每個材料在實際加工機組上的相關(guān)工藝、合同、生產(chǎn)、質(zhì)量等信息而形成全流程物料樹，實現(xiàn)材料、合同及產(chǎn)品成本的精細計算，改善制造端成本，運用大數(shù)據(jù)集成為企業(yè)提供全流程、多維度的信息共享服務(wù)。管理會計工具的發(fā)展必須靠“數(shù)據(jù)驅(qū)動”，國有企業(yè)可以利用其先天優(yōu)勢改革以大數(shù)據(jù)、云計算為核心的管理會計工具“應(yīng)用支撐系統(tǒng)”，從而提高企業(yè)整體的運營效率。

管理會計工具方法對于國有企業(yè)的發(fā)展具有重要意義，管理會計工具與“三去一降一補”之間的作用是相互的。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革能促進企業(yè)管理會計工具方法的創(chuàng)新升級，而管理會計工具方法也會倒逼企業(yè)“三去一降一補”五大任務(wù)的實現(xiàn)，助推國有企業(yè)“三去一降一補”任務(wù)更好、更快、更高質(zhì)量地完成。我們相信終有一天管理會計工具方法會在國有企業(yè)得到普遍、有效的應(yīng)用，為社會做出更大貢獻。

[1]吳琨宗，黃杰.寶鋼股份管理會計的應(yīng)用與創(chuàng)新[J].中國管理會計，2018（3）：74-84.

[2]張海亮，湯兆博，王海軍.短期陣痛積蓄了新動能嗎?——“三去一降一補”對企業(yè)績效的影響研究[J].經(jīng)濟與管理研究，2018，39（11）：78-91.

[3]葉陳丹，朱瀛，諸葛芳詩. 基于寶山鋼鐵股份有限公司的公司財務(wù)戰(zhàn)略分析[C]. Information Engineering Research Institute， USA.Proceedings of 2015 3rd International Conference on Social Science and Education（ICSSE 2015 V75）.Information Engineering Research Institute， USA:智能信息技術(shù)應(yīng)用學(xué)會，2015：158-162.

Research on the Management Accounting Tools Boosting the “Three Removals，One Reduction and One Supplement” for State-owned Enterprises ——Taking the Case of BaoGang as an example

Huang Juan1, Ge Jing2

Combined with management tools accounting methods and the "three to, one drop, one fill" theory, taking BaoGang as an example, and based on management accounting tools Methods situation to evaluate the effect of the application, obtain through the use of enterprise management tools accounting method and enhance enterprise performance conclusion, we can summarize the empirical method BaoGang proposed. By the above analysis, we can provide substantive proposals to state-owned enterprises.

"Three to, one drop, one fill"; Management accounting tools；BaoGang stock share

2021-06-28

江蘇省社科應(yīng)用研究精品工程財經(jīng)發(fā)展專項課題 (19SCB-042）

黃娟（1980—），女，江蘇南京人，南京科技職業(yè)學(xué)院經(jīng)管學(xué)院副教授，碩士。

10.13685/j.cnki.abc. 000587

F234.3；F275

A

1671-9255（2021）04-0034-05