楊嫻英

一、前言

改革路上總面臨著許多問題，個人所得稅專項附加扣除政策在實行過程中同樣如此。為使稅收制度改革推行更加完善，針對這些問題需要采取積極措施進行調(diào)整。本文通過分析專項附加扣除政策存在的問題，提出進一步完善的建議、意見，以便促進個人所得稅改革更完善、精準。

二、實施專項附加扣除的意義

（一）進一步提高納稅人的稅收法律意識

專項附加扣除的推行涉及到詳細的政策含義、扣除標準、扣除條件及其他相關規(guī)定、要求，納稅人在進行繳稅過程中需要通過各種途徑直接或者間接向國家稅務部門提供本人相關實際情況信息，特別是附加扣除的信息。在這個過程中納稅人需要不斷的學習和判斷政策的適用性，從而也熟悉掌握了稅收法律知識，進一步加強了稅收法律意識和稅收參與度、獲得感。

（二）加大減稅降費力度，擴大受益群體

第七次個稅改革之前的基本費用扣除只是對基本生活費用的統(tǒng)一標準扣除，而專項附加扣除涉及到了教育、醫(yī)療、住房、贍養(yǎng)老人等6 大方面，更加精準的覆蓋了納稅人的實際生活負擔費用。這不僅符合當前我社會經(jīng)濟發(fā)展的實際，也充分考慮了人民群眾的生活迫切需要。它不僅加大減稅降費的力度，減輕了人民群眾的稅收負擔，還進一步擴大了受益群體，使人民群眾生活質(zhì)量得到有效提高。

三、現(xiàn)行專項附加扣除存在的問題

（一）子女教育

按照我國現(xiàn)行專項附加扣除制度中關于子女教育費用的規(guī)定，只有年滿3 周歲的子女從學前教育到高等教育的費用才能作為子女教育專項附加扣除的對象，而沒有充分考慮3 周歲之前子女養(yǎng)育的開銷實際情況。隨著社會的發(fā)展，當前0-3 歲的嬰幼兒期間教育費支出相對于3 歲之后較少，但涉及到其他的基本開銷卻非常巨大，如奶粉、尿不濕、早教、早托等。由于這些嬰幼兒必需品在全國范圍內(nèi)的價格大致相當，按平均水平來計算，每個月開支約在3000 元左右，每年每個家庭約需支出40000 元。而我國義務教育期間的教育費用每年不到1 萬元，可見，0-3 歲嬰幼兒期間的教育支出明顯高于義務教育支出。因此，將0-3 歲嬰幼兒期間的教育支出不納入專項扣除規(guī)定，還不能夠體現(xiàn)稅收的公平與公正。同時，在扣除標準上，按照每個孩子每月可扣1000 元，父母雙方可自由選擇為每個孩子扣除全部或一半的費用。這種固定、不細化扣除標準的做法忽視了我國各地區(qū)在不同教育階段的教育費用支出的差異性，如一線城市和五六線城市的教育費用支出就存在很大的差異性。不細化的固定扣除標準很容易導致教育費用扣除的公平性下降，合理性不足的同時不僅不能降低一些經(jīng)濟收入低的家庭子女的教育負擔，也弱化了稅收的調(diào)節(jié)功能。

（二）贍養(yǎng)老人

在贍養(yǎng)老人專項附加扣除規(guī)定中，被贍養(yǎng)的老人必須是年滿60 周歲的父母，這種以年齡為界限劃分扣除標準在一定程度上還存在不合理性。比如，一些家庭中未滿60 周歲但因各種原因失去工作能力或者生活自理能力的老人情況。按照規(guī)定，60 歲以上的父母以及子女去世的祖父母和外祖父母是贍養(yǎng)老人支出扣除的對象，但是，如果出現(xiàn)因納稅人配偶由于去世或其他原因無法贍養(yǎng)自己父母，納稅人的老人贍養(yǎng)支出會增加很多，這種情況并沒有在規(guī)定中得到考慮。此外，“421”模式家庭需要贍養(yǎng)老人與一個家庭有一位需要贍養(yǎng)老人的支出是相差較大的，而2000 元總額度的設置一定程度上影響了稅收的公平性。此外，對于贍養(yǎng)老人費用扣費范圍的不明確規(guī)定也容易影響了稅收的公平性。如有退休金或者其他收入不需要子女提供贍養(yǎng)費用的老人與完全依靠子女贍養(yǎng)，收入低甚至沒有收入、社保的老人特別是中國農(nóng)村老人，這二者之間存在較大差異，如果不加以區(qū)分，對于贍養(yǎng)壓力大的家庭來講稅收壓力并未得以減輕。

（三）住房貸款利息

購房是中國人的頭等大事，個人所得稅中關于住房貸款利息扣除闡明納稅人只能享受一次首套住房貸款利息扣除，且扣除總限額1000 元。這沒有充分考慮購房人所處的地區(qū)、經(jīng)濟發(fā)展水平、房產(chǎn)價格、貸款銀行、貸款期限、產(chǎn)生的利息等各方面的差異性。僅首套住房貸款利息才享受稅前扣除的要求意味著如果納稅人因其他原因需要購第二套房或者換房就不符合扣除標準，這對于當前全國房產(chǎn)產(chǎn)能過剩來講并不利好。

（四）住房租金

住房租金扣除上主要是根據(jù)納稅人所租賃的房屋當?shù)氐淖夥績r格進行測算，采取限額模式進行扣除，目前根據(jù)主要工作城市的等級不同，每月扣除標準從高到低，依次為1500 元、1100 元、800 元，這考慮到了各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的差異性。但相對于一、二線城市的高額租金來說，這種標準對于減輕納稅人負擔作用是杯水車薪的。

（五）大病醫(yī)療

最新個人所得稅中大病醫(yī)療扣除中規(guī)定的對象是納稅人及其配偶、未成年子女所產(chǎn)生的醫(yī)療費用，但不包括納稅人父母產(chǎn)生的大病醫(yī)療費用。這對于當前我國老齡化嚴重、醫(yī)療成本高的社會現(xiàn)實來講并不能給納稅人帶來相應的受益性。同時，在大病醫(yī)療扣除范圍上并未考慮到大病病后或慢性病康復治療費用，這也是家庭開支的重大部分，沒有納入扣除范圍就無法調(diào)節(jié)群眾醫(yī)療壓力。

（六）繼續(xù)教育

繼續(xù)教育扣除范圍中對于繼續(xù)教育扣除對象是需要獲得《國家職業(yè)資格目錄》中的相關證書。但繼續(xù)教育中很多職業(yè)教育并不屬于該目錄范疇，同時，在取得相關職業(yè)證書后很多職業(yè)還需要定期或者不定期參加繼續(xù)教育培訓，但這部分費用并未納入扣除范圍。同時，扣除主體不夠合理。部分資格證書應屆大學畢業(yè)生、在讀研究生或在讀本科生是可以考取的，但這部分人群在取得證書的年份并沒有工資收入，不符合繼續(xù)教育扣除范疇，這對于供養(yǎng)大學生、研究生的家庭是一種經(jīng)濟壓力。

四、完善專項附加扣除政策的建議

（一）子女教育費用扣除方面

一是扣除范圍應考慮將0-3 周歲早教費用納入。當前我國學前教育和高等教育費用支出相對較高，加上當前很多家庭對0-3 歲教育的重視程度越來越高，在早教、各類啟蒙教育上的投入越來越高。因此，子女教育費用扣除范圍應考慮從幼兒出生開始。二是在扣除范圍上考慮家庭人口系數(shù)。隨著三胎政策的放開，不少家庭生育孩子數(shù)量都在兩個以上，撫養(yǎng)負擔大大增加。因此在扣除范圍上應考慮家庭人口系數(shù)，增加扣除標準并設置上限，這樣才能達到減輕家庭負擔的目的。三是在扣除標準上進行細化。根據(jù)教育不同階段經(jīng)費支出的差異性，建議根據(jù)地方經(jīng)濟實際情況及其他差異性來做到有針對性、有效性的扣除標準細化。四是在扣除對象上需要明確可以扣除的費用種類，如子女教育費用支出中必須支出的保育費、課內(nèi)外書本費、學雜費、住宿費、交通費、生活費、助學貸款等，對于一些非必要支出如擇校費、各類興趣班和補習班費用等。以此來保證稅制的公正公平。

（二）贍養(yǎng)老人費用方面

一是在部分特殊情況的贍養(yǎng)對象劃分上應再細化。針對納稅人配偶（屬于獨生子女）不在的情況，如果納稅人需要贍養(yǎng)公公婆婆、岳父岳母，這部分人可以將這類贍養(yǎng)費用納入扣除范圍之內(nèi)。其次，對于部分不滿60歲已喪失勞動謀生能力或生活自理能力的父母，也應納入贍養(yǎng)扣除范圍。二是從老人數(shù)量、身體健康狀況、年齡等進行扣除標準分類，以達到有針對性的扣除。按照2020 年全國居民人均可支配收入32189 元的報告數(shù)據(jù)，贍養(yǎng)一個老人的扣除標準是2000 元/月，因此贍養(yǎng)兩個及兩個以上老人的扣除標準應相應增加40%-50%，對于“421”式家庭需要贍養(yǎng)的老人數(shù)量可能還會更多，因此扣除標準相應增加比例需要不斷上升。此外，還需要根據(jù)年齡段來對產(chǎn)生的實際贍養(yǎng)老人費用進行差異性的扣除，可將年齡劃分60-70 歲、70-80 歲、80 歲以上等三類。此外部分身體健康狀況嚴重不好的家庭，扣除費用也應適當增加，特別是患有慢性疾病，如腦卒中后遺癥的老人，應根據(jù)實際支出的康復醫(yī)療費用進行相應的扣除標準設置。三是在扣除范圍方面應更細化、科學。對于部分已退休但又享受返聘待遇的老人、或者享受國家高額退休金的老人，如科學家、醫(yī)生、軍官等，如果老人月收入高于5000 元，遠高于我國2020 年全國居民人均可支配收入為 2682 元/月的標準，那么其子女就不應再申報贍養(yǎng)費用扣除。若老人的月收入在 2000-5000 元之間的，允許他的子女申報贍養(yǎng)費用扣除標準的50%；若老人的月收入在 2000 元以下的老人，則允許他的子女按規(guī)定全額扣除。

（三）住房貸款利息方面

一是對首次購買的房子才能享受轉(zhuǎn)向附加扣除制度的扣除條件進行相對合理性的修改。住房問題是我國民生根本問題的重要內(nèi)容之一，費用的扣除制度首先原則是保障住房相關支出扣除的合理性。當前我國大部分年輕人在剛開始時是沒有足夠的經(jīng)濟能力購買大一點首套房子，而隨著生活水平的提高，子女的出生、贍養(yǎng)老人等剛需則會使換房成為必然選擇。因此將剛性換房需求納入扣除范圍，不僅能進一步減輕納稅人的稅負，同時也一定程度上有利于當前疲軟房地產(chǎn)市場狀態(tài)的復蘇。二是需要根據(jù)國家經(jīng)濟情勢的變化對住房貸款利息扣除進行適當變化。根據(jù)納稅人選擇的貸款銀行、期限、方式的不同，將住房貸款利息標準設計成階梯式，并設置限額，在一定限額內(nèi)可以全額扣除，從而真正的體現(xiàn)稅收公平。

（四）住房租金方面

住房租金的扣除設計需要充分考慮租房納稅人的實際情況、實際需求，如納稅人的收入水平、家庭人口系數(shù)、當?shù)亟?jīng)濟發(fā)展程度等，不能脫離納稅人的需要范圍。在當前住房租金扣除的幅度對于發(fā)達城市而言顯得微乎其微，不能在全國范圍內(nèi)凸顯稅制的公平性。因此住房租金的扣除應根據(jù)各地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展程度的不同來適當調(diào)整扣除額度?？筛鶕?jù)相關文獻報告來進行一定額度的上調(diào)，在現(xiàn)有扣除額度基礎上上調(diào)50%。針對同一城市夫妻雙方租房只能從一方中扣除的情形，應根據(jù)當前城鎮(zhèn)化進程加快的社會現(xiàn)實進行相應的調(diào)整，比如如果雙方夫妻確實在同一城市工作，但由于工作性質(zhì)、雙方單位距離等情況必須租兩套住房才能滿足生活需求的，可以考慮雙方都可以扣除此項租金費用。

（五）大病醫(yī)療方面

一是在扣除范圍方面對“大病”的劃分應給予有針對性的擴大。應結(jié)合我國衛(wèi)生部門統(tǒng)計的數(shù)據(jù)，對一些常見、多發(fā)、治療費用較高的疾病可納入“大病”扣除范圍。對于部分慢性病的后續(xù)康復治療費用也應該納入扣除范圍，可通過設置一定限額，達到限額額度就可進行全額扣除。根據(jù)2020 年相關衛(wèi)生醫(yī)療統(tǒng)計數(shù)據(jù)，建議將限額設置在10-15 萬元較為合理。二是在扣除對象上應考慮納入父母。隨著我國人口老齡化程度的日益加重，老年人患病幾率越來越大，需要投入的醫(yī)療費用也成為家庭的重要支出，目前的大病醫(yī)療扣除對象包括納稅人及配偶、未成年子女，沒有包含納稅人父母，這無形中就增加了子女的壓力。因此需要考慮將納稅人父母也納入大病醫(yī)療扣除的對象范圍，這樣才能凸顯稅收制度的公平性和普惠性。

（六）繼續(xù)教育費用扣除方面

一是在扣除范圍方面應有所適當擴大。當前我國專項附加扣除項目中對繼續(xù)教育費用給予扣除的空間還是相對于西方發(fā)達國家來講是比較狹窄的。目前我國繼續(xù)教育費用扣除只限于給予專業(yè)技能和資格證書教育項目，對于其他類型的繼續(xù)教育則沒有納入扣除范圍。這對于鼓勵更多人投入繼續(xù)教育隊伍、推動全民文化素養(yǎng)提高是不利的。為適應當前社會形勢的發(fā)展，給國家建設和經(jīng)濟社會的發(fā)展帶來更高文化素養(yǎng)的人才，促進全民綜合素質(zhì)的提高，凡是和教育有關的項目都應該納入到費用扣除范疇中，并按照每年的實際支出，設定上限額度。針對應屆畢業(yè)生或在讀研究生所取得的相應證書不能扣除的現(xiàn)象也要做出相應的調(diào)整，可以將其父母或者配偶列入扣除對象。只有這樣才能有利于繼續(xù)教育的蓬勃開展，國民素質(zhì)的全面提高。二是根據(jù)繼續(xù)教育支出的差異對扣除標準做出科學合理的細化。當前我國繼續(xù)教育的費用支出普遍偏高，特別是不同學校、各個專業(yè)繼續(xù)教育費用差異較大，有些如MBA、醫(yī)療、法律等專業(yè)的繼續(xù)教育費用多則2、3 萬元一年，因此可根據(jù)各學校、各專業(yè)的不同設置更細化的扣除標準分級，呈現(xiàn)出梯度性和差異性，使扣除標準更科學和合理化。

（七）加強完善相關的配套措施

一是加強建立涉稅信息共享制度。為解決納稅人信息不同步的問題，提高稅收征管工作效率，相關部門應加強建立完善涉稅信息共享制度。首先統(tǒng)一信息共享查詢標準，通過建立信息共享平臺，對納稅人所有信息進行收集、整理、統(tǒng)計，并能及時更新，保證平臺信息與實際之間相符。同時，明確系統(tǒng)內(nèi)和部門之間信息共享程序標準，稅務機關及相關部門應充分發(fā)揮部門職責，加快此項工作效率。最后，明確涉稅信息使用權限。信息共享平臺需要做好公民個人隱私保護工作，規(guī)范稅務工作人員行為，避免發(fā)生納稅人個人信息泄露的不良現(xiàn)象。二是完善納稅人信息申報系統(tǒng)。在信息共享平臺上稅務機關應完善納稅人信息申報功能，將納稅人的專項附加扣除信息導入到申報系統(tǒng)中，形成自動填報、自動輸出，提高稅收工作效率。三是開發(fā)涉稅費用信息比對和核查系統(tǒng)。通過信息交互平臺，稅務機關充分利用云計算技術的優(yōu)勢開發(fā)利用好涉稅費用信息比對和核查系統(tǒng)，這樣可以將納稅人費用扣除申報信息與第三方數(shù)據(jù)信息進行對比，篩選、提出可疑信息，為后續(xù)工作的開展提供精準、可靠的信息數(shù)據(jù)支持。

五、結(jié)語

綜上所述，個人所得稅專項附加扣除6 項制度內(nèi)容目前在實行過程中確實還存在一定的問題，但對于促進稅制改革、服務全民群眾還是發(fā)揮了重要的作用，瑕不掩瑜。為了使新個人所得稅更好地推進，更好彰顯稅制的公平、公正，使廣大人民群眾享受到稅收的益處，相關部門應加強對專項附加扣除制度優(yōu)化、調(diào)整力度，使稅收方式更加科學、合理，更好的促進社會和諧穩(wěn)定發(fā)展。

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