郁華麗

摘 要：近年來，中國稅制改革不斷深化，增值稅作為一項(xiàng)重要稅種也得到了持續(xù)優(yōu)化和改革。2017年，我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則也全面轉(zhuǎn)化為以“收入”為核心的新準(zhǔn)則，即《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》。這一新準(zhǔn)則的實(shí)施不僅影響了企業(yè)會計(jì)核算和財務(wù)報告，同時也對企業(yè)增值稅納稅籌劃產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。本文主要研究了執(zhí)行新收入準(zhǔn)則對企業(yè)增值稅籌劃的影響。首先，介紹了新收入準(zhǔn)則的背景和對增值稅籌劃帶來的契機(jī)和挑戰(zhàn)；其次，分析了新收入準(zhǔn)則下增值稅核算科目的變化情況；然后，指出了當(dāng)前企業(yè)增值稅籌劃中存在的問題，包括缺乏綜合性意識、法治環(huán)境建設(shè)不到位、籌劃方案缺乏可操作性、缺乏稅收籌劃專業(yè)領(lǐng)域人才等；接著，提出了企業(yè)增值稅籌劃的開展措施，包括轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)增值稅稅收籌劃觀念、優(yōu)化建設(shè)稅收籌劃環(huán)境、協(xié)調(diào)企業(yè)與稅收中介機(jī)構(gòu)的關(guān)系、制定靈活的稅收籌劃方案等。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則；企業(yè)增值稅；納稅籌劃

執(zhí)行新收入準(zhǔn)則對增值稅納稅籌劃的影響是一個當(dāng)前備受關(guān)注的話題。近年來，我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，稅收收入逐年增加，其中增值稅占稅收收入的比重較大。針對新時代經(jīng)濟(jì)形勢和稅收制度改革的需要，國家稅務(wù)總局發(fā)布了新的收入準(zhǔn)則，對企業(yè)的財務(wù)報表和納稅籌劃工作產(chǎn)生了重大影響。

一、新收入準(zhǔn)則以及增值稅籌劃的相關(guān)介紹

（一）新收入準(zhǔn)則提出的背景

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入的提出背景主要是出于對現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則的不足和對全球會計(jì)準(zhǔn)則的趨同性要求。在國際貿(mào)易和經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，傳統(tǒng)的收入確認(rèn)模式已經(jīng)不能滿足當(dāng)今商業(yè)模式的需求，因此需要通過制定新的準(zhǔn)則來規(guī)范收入的確認(rèn)和計(jì)量，以更好地適應(yīng)和引導(dǎo)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。此外，我國加入世界貿(mào)易組織后，需要適應(yīng)國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同性要求，加強(qiáng)與國際接軌，提高國際市場競爭力，因此也是提出新準(zhǔn)則的重要原因之一。尤其是2014年5月，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會頒布了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第十五號——與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》，該準(zhǔn)則對現(xiàn)有收入確認(rèn)模型進(jìn)行了調(diào)整，確定金額需要反映主體因交付該商品或服務(wù)而預(yù)期有權(quán)獲得的金額。需要注意的是，新準(zhǔn)則并不是對舊準(zhǔn)則的縫縫補(bǔ)補(bǔ)，而是在多數(shù)部分都采取了推倒重建的形式，例如修改后的準(zhǔn)則，解決了區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，而舊準(zhǔn)則中則分為商品銷售收入、提供勞務(wù)收入、讓渡商品使用權(quán)收入等等，而提供的勞務(wù)收入可以按完工百分比法、商品銷售收入五步法來進(jìn)行衡量并沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)[1]。

（二）新收入準(zhǔn)則為企業(yè)增值稅籌劃契機(jī)與挑戰(zhàn)

1.契機(jī)

第一，精細(xì)化的營業(yè)收入認(rèn)定：新收入準(zhǔn)則對營業(yè)收入的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)提出了更加細(xì)致化、規(guī)范化的要求，使得企業(yè)在認(rèn)定收入時需要考慮更多的因素。這有利于企業(yè)深入了解自身的業(yè)務(wù)模式和商業(yè)實(shí)踐，優(yōu)化企業(yè)的財務(wù)狀況，同時也為企業(yè)提供了更多的增值稅籌劃空間。

第二，更好的風(fēng)險控制：新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)在收入的確認(rèn)和計(jì)量上更加嚴(yán)謹(jǐn)，這有助于企業(yè)識別和控制風(fēng)險，有效避免由于收入確認(rèn)不當(dāng)而帶來的財務(wù)風(fēng)險和稅務(wù)風(fēng)險，從而降低企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險。

第三，提升企業(yè)競爭力：新收入準(zhǔn)則的實(shí)施促使企業(yè)更加注重業(yè)務(wù)模式的創(chuàng)新和優(yōu)化，優(yōu)化企業(yè)營收結(jié)構(gòu)，提升企業(yè)競爭力，從而更好地適應(yīng)市場的需求。

第四，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部管理優(yōu)化：新收入準(zhǔn)則的實(shí)施對企業(yè)內(nèi)部管理提出了更高的要求，要求企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制和風(fēng)險管理。這有利于企業(yè)建立更加規(guī)范的內(nèi)部管理機(jī)制，提高管理效率，降低成本，進(jìn)一步提升企業(yè)的經(jīng)營效益[2]。

2.挑戰(zhàn)

另外，新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施也給企業(yè)的增值稅稅收籌劃工作帶來了多重契機(jī)，主要包括以下幾個方面：

第一，收入確認(rèn)時機(jī)的不確定性：新收入準(zhǔn)則提出了“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”和“服務(wù)實(shí)現(xiàn)”兩個基礎(chǔ)概念，對于某些涉及長期服務(wù)、合同條款復(fù)雜等情況的收入確認(rèn)時機(jī)，需要進(jìn)行更加復(fù)雜的判斷和處理，增加了企業(yè)在稅務(wù)籌劃方面的難度。

第二，會計(jì)核算與稅務(wù)核算的不一致：新收入準(zhǔn)則對于收入確認(rèn)時機(jī)的處理可能與稅務(wù)核算存在不一致的情況，這就可能會導(dǎo)致企業(yè)在稅務(wù)籌劃上面臨更多的風(fēng)險和不確定性。

第三，收入金額的不確定性：由于新收入準(zhǔn)則對于收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)更加嚴(yán)格，一些傳統(tǒng)的收入確認(rèn)方式可能不再適用，導(dǎo)致企業(yè)需要重新考慮收入的金額和計(jì)算方式，這對于企業(yè)的稅務(wù)籌劃也帶來了新的挑戰(zhàn)。

第四，稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整：隨著新收入準(zhǔn)則的實(shí)施，原有的一些稅收優(yōu)惠政策可能需要進(jìn)行調(diào)整，或者不再適用[3]。

二、新收入準(zhǔn)則下增值稅核算科目變化情況

新收入準(zhǔn)則對增值稅核算科目帶來了一些變化。在舊準(zhǔn)則下，企業(yè)常常按照已確認(rèn)的收入金額計(jì)提增值稅，因此在財務(wù)報表中出現(xiàn)的“未開具發(fā)票的銷售收入”并不計(jì)入增值稅納稅的范圍內(nèi)，這也就造成了增值稅的缺口。而新收入準(zhǔn)則提出了收入確認(rèn)的新原則，即將貨物或服務(wù)交付給客戶時確認(rèn)收入，因此企業(yè)在確認(rèn)收入后才需要計(jì)提相應(yīng)的增值稅。這就意味著，舊準(zhǔn)則下存在的“未開具發(fā)票的銷售收入”現(xiàn)在也需要納入增值稅的計(jì)稅范圍，對企業(yè)的增值稅籌劃帶來了新的挑戰(zhàn)[4]。

三、企業(yè)增值稅籌劃中的問題

（一）缺乏綜合性意識

傳統(tǒng)上，企業(yè)只關(guān)注增值稅的稅率和計(jì)算方式，往往忽略了整個增值稅的制度性和政策性的特點(diǎn)。而增值稅籌劃需要從企業(yè)的經(jīng)營活動、財務(wù)狀況、稅收政策、稅務(wù)法規(guī)、市場環(huán)境等多方面因素綜合考慮，因此，缺乏對增值稅籌劃的綜合性意識會導(dǎo)致企業(yè)制定的籌劃方案缺乏系統(tǒng)性、科學(xué)性和可操作性。

例如，企業(yè)在籌劃增值稅時，往往只注重利潤率的提高，而忽略了進(jìn)項(xiàng)稅額的控制，導(dǎo)致增值稅負(fù)擔(dān)增加。另外，企業(yè)也容易忽略稅務(wù)機(jī)關(guān)在增值稅管理中的重要作用，缺乏對稅務(wù)機(jī)關(guān)行為的分析，從而錯過了一些稅務(wù)政策和規(guī)定的調(diào)整，影響了企業(yè)的稅收籌劃效果。

（二）法治環(huán)境建設(shè)不到位

首先，存在法規(guī)不規(guī)范的情況。當(dāng)前的稅收法規(guī)體系尚不完善，有些稅收法規(guī)的內(nèi)容不夠詳盡，也存在相互之間的矛盾和不協(xié)調(diào)的情況，導(dǎo)致企業(yè)在實(shí)際操作中難以準(zhǔn)確把握法律規(guī)定，從而難以有效開展增值稅籌劃。

其次，稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法存在不規(guī)范的情況。稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收執(zhí)法中，有些時候會存在過度執(zhí)法、以次充好等情況，也會存在執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、不規(guī)范的問題。這些問題導(dǎo)致企業(yè)難以依據(jù)法律規(guī)定進(jìn)行合理的增值稅籌劃，同時增加了企業(yè)的合規(guī)風(fēng)險。

最后，法律保障體系還不夠完善。在企業(yè)開展增值稅籌劃的過程中，如果遇到法律糾紛，企業(yè)的權(quán)益得不到有效保障，也會影響企業(yè)對增值稅籌劃的積極性。

（三）籌劃方案缺乏可操作性

在企業(yè)進(jìn)行增值稅籌劃的過程中，方案的可操作性是一個重要的考慮因素。如果籌劃方案缺乏可操作性，就會限制企業(yè)的籌劃成效?？刹僮餍允侵富I劃方案的實(shí)施需要充分考慮企業(yè)自身實(shí)際情況，并且具備可實(shí)現(xiàn)性和可控性。而當(dāng)前，很多企業(yè)在籌劃增值稅方案時，往往忽略了方案的可操作性，或者是制定了一些理論上可行但實(shí)際操作性不強(qiáng)的方案，導(dǎo)致方案實(shí)施效果不佳[5]。

造成方案缺乏可操作性的原因有多種，包括企業(yè)對籌劃方案制定過程的缺乏了解、過于依賴外部咨詢公司等。一些企業(yè)將增值稅籌劃看成一種“靈丹妙藥”，期望能夠一次性解決所有稅收問題，但實(shí)際上增值稅籌劃也需要考慮到企業(yè)自身的財務(wù)情況、業(yè)務(wù)模式、行業(yè)特點(diǎn)等因素，制定出的方案也需要在實(shí)際操作中進(jìn)行逐步完善和調(diào)整。

（四）缺乏稅收籌劃專業(yè)領(lǐng)域人才

缺乏稅收籌劃專業(yè)領(lǐng)域人才是當(dāng)前企業(yè)增值稅籌劃工作中的不利條件之一。稅收籌劃專業(yè)人才的缺乏可能會影響企業(yè)在籌劃增值稅方面的決策和實(shí)施能力。稅收籌劃的過程需要具備豐富的稅法、財務(wù)會計(jì)、財務(wù)管理等方面的專業(yè)知識，以及豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。但是，由于稅收籌劃領(lǐng)域是相對新的領(lǐng)域，因此稅收籌劃專業(yè)人才相對缺乏，這對企業(yè)的稅收籌劃工作帶來了挑戰(zhàn)。

四、企業(yè)增值稅籌劃的開展措施

（一）轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)增值稅稅收籌劃觀念

首先，企業(yè)需要將增值稅籌劃納入到整體的財務(wù)規(guī)劃中，將增值稅籌劃作為一個重要的財務(wù)管理工具來運(yùn)用。企業(yè)需要認(rèn)識到，增值稅籌劃不是一種單獨(dú)的稅收行為，而是需要與企業(yè)的整體戰(zhàn)略相協(xié)調(diào)。

其次，企業(yè)需要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的增值稅籌劃思路，從被動避稅到主動優(yōu)化。傳統(tǒng)的增值稅籌劃往往是一種被動避稅的行為，企業(yè)需要將其轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲃觾?yōu)化的行為。主動優(yōu)化需要企業(yè)在市場環(huán)境和政策法規(guī)的變化中保持敏感性，及時調(diào)整籌劃方案，實(shí)現(xiàn)最優(yōu)化的稅收管理[6]。

最后，企業(yè)需要建立健全的增值稅籌劃機(jī)制和體系，使增值稅籌劃工作能夠與企業(yè)的經(jīng)營管理相融合，形成協(xié)同效應(yīng)。企業(yè)需要通過制定詳細(xì)的籌劃方案和標(biāo)準(zhǔn)操作流程，建立起穩(wěn)定的稅收籌劃機(jī)制。同時，企業(yè)需要加強(qiáng)對員工的稅務(wù)培訓(xùn)和意識教育，提高員工對稅務(wù)管理的重視程度和合規(guī)意識，確?；I劃方案的實(shí)施效果。

（二）優(yōu)化建設(shè)稅收籌劃環(huán)境

首先，建立完善的法律法規(guī)和政策制度體系，為企業(yè)提供法律依據(jù)和政策支持。這需要政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)對稅收籌劃的研究和分析，及時制定相關(guān)政策和制度，為企業(yè)提供明確的法律規(guī)定和政策指引。

其次，完善稅收征管服務(wù)，提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的服務(wù)質(zhì)量和效率。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)及時為企業(yè)提供咨詢、評估、指導(dǎo)等服務(wù)，幫助企業(yè)了解相關(guān)稅收政策和規(guī)定，避免因?yàn)椴涣私庹叨鴮?dǎo)致籌劃失誤。

最后，加強(qiáng)對稅收籌劃中存在的違法行為的打擊和監(jiān)管，保護(hù)合法企業(yè)的權(quán)益。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對企業(yè)的監(jiān)管，對于涉嫌違法行為的企業(yè)及時進(jìn)行查處，加強(qiáng)對企業(yè)的納稅信用評價，促進(jìn)企業(yè)合規(guī)經(jīng)營。

（三）協(xié)調(diào)企業(yè)與稅收中介機(jī)構(gòu)的關(guān)系

首先，選擇合適的稅收中介機(jī)構(gòu)。企業(yè)在選擇稅收中介機(jī)構(gòu)時應(yīng)該注重中介機(jī)構(gòu)的專業(yè)水平、信譽(yù)度和服務(wù)質(zhì)量等方面的評估，避免選擇不合適的中介機(jī)構(gòu)給企業(yè)帶來不必要的風(fēng)險。

其次，建立長期合作關(guān)系。企業(yè)與稅收中介機(jī)構(gòu)應(yīng)該建立長期的合作關(guān)系，建立起穩(wěn)定的溝通和合作渠道，確保雙方的合作能夠更加高效和順暢。

再次，加強(qiáng)溝通和協(xié)作。企業(yè)和稅收中介機(jī)構(gòu)之間應(yīng)該加強(qiáng)溝通和協(xié)作，及時交流相關(guān)信息和問題，確?；I劃方案的制定和實(shí)施能夠順利進(jìn)行。

最后，建立合理的費(fèi)用分配機(jī)制。企業(yè)和稅收中介機(jī)構(gòu)之間應(yīng)該建立合理的費(fèi)用分配機(jī)制，避免費(fèi)用分配不合理引發(fā)的糾紛和矛盾。

（四）制定靈活的稅收籌劃方案

協(xié)調(diào)企業(yè)與稅收中介機(jī)構(gòu)的關(guān)系，是企業(yè)增值稅籌劃的重要手段之一。在企業(yè)增值稅籌劃過程中，稅收中介機(jī)構(gòu)往往扮演著重要角色，包括稅務(wù)師、會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等。這些機(jī)構(gòu)在稅收籌劃中發(fā)揮著重要的作用，能夠?yàn)槠髽I(yè)提供專業(yè)化、針對性的籌劃方案，幫助企業(yè)合理規(guī)避稅收風(fēng)險，降低稅負(fù)，提高稅收效益。

同時，稅收中介機(jī)構(gòu)與企業(yè)之間的協(xié)調(diào)也非常重要。企業(yè)需要根據(jù)自身實(shí)際情況，對稅收中介機(jī)構(gòu)提供的方案進(jìn)行選擇和優(yōu)化，以達(dá)到最大化的稅收優(yōu)惠效益。同時，稅收中介機(jī)構(gòu)也需要理解企業(yè)的經(jīng)營和財務(wù)狀況，提供更加貼近實(shí)際的籌劃方案，從而滿足企業(yè)的實(shí)際需求[7]。

因此，在企業(yè)增值稅籌劃中，協(xié)調(diào)企業(yè)與稅收中介機(jī)構(gòu)的關(guān)系是非常重要的。企業(yè)需要加強(qiáng)與稅收中介機(jī)構(gòu)的溝通與合作，確?；I劃方案的可行性和可操作性，從而實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的最佳效果。

結(jié)束語

在新收入準(zhǔn)則的影響下，企業(yè)需要審視自身的增值稅籌劃工作，深入了解新的稅法法規(guī)和會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)的影響，通過協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部各個部門之間的合作，完善企業(yè)的內(nèi)部管理機(jī)制，同時與稅收中介機(jī)構(gòu)建立良好的合作關(guān)系，提高籌劃方案的可操作性和實(shí)際效果，確保企業(yè)增值稅籌劃工作的順利開展。此外，政府部門也應(yīng)該加強(qiáng)稅收政策的宣傳和指導(dǎo)，促進(jìn)企業(yè)和稅收中介機(jī)構(gòu)的合作和協(xié)調(diào)，提高企業(yè)的稅收合規(guī)意識，營造良好的稅收籌劃環(huán)境，促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

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（作者單位：中國電建集團(tuán)山東電力建設(shè)第一工程有限公司）